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BOI-CTX-DRS-20-20151014
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CTX - Décharge de responsabilité solidaire - Forme et contenu de la demande et montant de la décharge

I. Forme et contenu de la demande

A. Forme de la demande

1

La procédure de décharge de responsabilité solidaire prévue par le II de l'article 1691 bis du code général des impôts (CGI) est applicable sur demande expresse de la personne poursuivie en responsabilité.

Les modalités de dépôt et de traitement de la demande sont précisées par les articles 382 bis et suivants de l'annexe II au CGI.

La demande doit être adressée au directeur départemental des finances publiques du lieu d'établissement des impositions concernées ou, s'agissant d'impositions et de pénalités recouvrées par un service à compétence nationale, au directeur chargé de ce service.

La réclamation doit être établie par écrit, sous forme d'une simple lettre sur papier libre (une fiche de visite signée par le contribuable est admise).

B. Contenu de la demande

10

La demande doit :

- préciser l'identification du demandeur ;

- préciser la ou les impositions sur lesquelles porte la demande de décharge de responsabilité solidaire ;

- être accompagnée, si possible, des avis d'imposition ou de l'avis de mise en recouvrement correspondant ;

- porter la signature manuscrite du contribuable ou de son mandataire.

Elle est appuyée de toutes les justifications nécessaires à l'appréciation de la situation financière et patrimoniale, nette de charges, du demandeur par le service chargé du recouvrement de la dette de solidarité.

Ainsi, le demandeur doit communiquer les pièces permettant d'apprécier la réalité de la rupture de la vie commune et de sa situation financière et patrimoniale.

S'agissant des justificatifs afférents à la rupture de la vie commune, le demandeur devra notamment fournir :

- la copie du jugement de divorce ou de séparation de corps ;

- la copie de l'acte où la dissolution du PACS est mentionnée ;

- la copie de l'ordonnance de non-conciliation ;

- les éléments de preuve attestant de l'abandon du domicile conjugal ou commun (BOI-CTX-DRS-10 au II-A-2 § 100).

S'agissant des justificatifs afférents à sa situation financière et patrimoniale, le demandeur devra notamment fournir :

- le détail de ses ressources à la date de la demande (bulletins salariaux, relevés bancaires du dernier trimestre, etc.) ;

- le détail des charges (avis d'imposition, quittances attestant du paiement du loyer, justificatifs attestant des charges correspondant à un emprunt immobilier, situation hypothécaire, etc.) ;

- la composition de son patrimoine mobilier et immobilier (par exemple, pour les placements financiers : production des relevés de compte de titres, des relevés bancaires ; pour les biens immobiliers : évaluation récente et fiable, etc.).

Lorsque le demandeur est domicilié à l'étranger, il convient de désigner un lieu d'élection de domicile en France.

Le directeur départemental des finances publiques ou le directeur chargé du service à compétence nationale se prononce dans un délai de six mois à compter de la date de sa réception sur la demande de décharge de responsabilité. Ce délai peut être prorogé, trois mois au plus après information du demandeur par lettre simple.

Lorsque l'administration demande la production de pièces complémentaires nécessaires à l'instruction de la demande, le délai d'instruction est suspendu jusqu'à la date fixée par l'administration pour produire les pièces requises. Toutefois, la production de ces pièces avant l'expiration du délai fixé met fin à cette suspension.

II. Montant de la décharge de responsabilité solidaire

20

La décharge de l'obligation de paiement est prononcée selon les modalités suivantes.

A. Concernant l'impôt sur le revenu

30

La décharge de responsabilité solidaire est égale à la différence entre le montant de la cotisation d'impôt sur le revenu établie pour la période d'imposition commune (impositions primitives et supplémentaires, le cas échéant), d'une part, et la fraction de cette cotisation correspondant aux revenus personnels du demandeur et à la moitié des revenus communs du demandeur et de son conjoint ou partenaire lié par un PACS, d'autre part.

Les revenus des enfants du demandeur sont ajoutés aux revenus du demandeur soit totalement, soit pour la moitié de leur montant, selon que les enfants sont issus ou non du mariage avec le conjoint ou de l'union avec le partenaire lié par un PACS.

1. Revenus personnels du demandeur

40

Les revenus personnels du demandeur s'entendent des bénéfices ou revenus que le demandeur a réalisés ou dont il a disposé au cours de la période d'imposition commune.

Les revenus des enfants mineurs du demandeur non issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS et comptés à charge du foyer au titre de la période d'imposition commune sont ajoutés, pour leur totalité, aux revenus personnels du demandeur.

Les revenus des enfants majeurs du demandeur non issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS et qui ont demandé leur rattachement au foyer fiscal des époux ou des partenaires liés par un PACS au titre de la période d'imposition commune sont également ajoutés, pour leur totalité, aux revenus personnels du demandeur.

Il en est de même des revenus des enfants infirmes du demandeur non issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec son partenaire lié par un PACS lorsqu'ils étaient à la charge du foyer au titre de la période d'imposition commune.

2. Revenus communs du demandeur et de son conjoint ou partenaire lié par un PACS

50

Les revenus communs du demandeur et de son conjoint ou partenaire lié par un PACS s'entendent des bénéfices ou revenus que le couple a réalisés ou dont il a disposé au cours de la période d'imposition commune.

Ces revenus sont retenus pour la moitié de leur montant pour le calcul de la fraction de l'imposition commune mise à la charge du demandeur.

Les revenus fonciers ainsi que les revenus de capitaux mobiliers et les gains de cessions mobilières (et, le cas échéant, immobilières, avant 2004) sont réputés être des revenus communs. Aussi, pour le calcul de la fraction de l'imposition commune mise à la charge du demandeur, la moitié de ces revenus est ajoutée à la moitié des autres revenus communs du demandeur et de son conjoint ou partenaire lié par un PACS.

Toutefois, ces revenus peuvent ne pas être considérés comme des revenus communs si le demandeur apporte la preuve que les biens, source de ces revenus, sont la propriété exclusive de l'ex-conjoint ou de l'ex-partenaire lié par un PACS.

En outre, les revenus d'origine indéterminée ou innommés sont réputés être des revenus communs. Toutefois, ces revenus doivent être considérés comme les revenus personnels du titulaire du compte bancaire sur lequel les sommes non justifiées ont été créditées, lorsque les conjoints ou les partenaires liés par un PACS avaient choisi le régime de séparation de biens.

La moitié des revenus des enfants mineurs du demandeur issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS, comptés à charge au titre de la période d'imposition commune, est ajoutée à la moitié des revenus communs.

La moitié des revenus des enfants majeurs du demandeur issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS qui ont demandé leur rattachement au foyer fiscal des époux ou des partenaires liés par un PACS au titre de la période d'imposition commune est ajoutée à la moitié des revenus communs du demandeur et de son conjoint.

Il en est de même des enfants infirmes du demandeur issus de son mariage conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS lorsqu'ils étaient à charge du foyer au titre de la période d'imposition commune.

La moitié des revenus des enfants recueillis ainsi que des personnes titulaires de la carte d'invalidité prévue à l'article L. 241-3 du code de l'action sociale et des familles vivant sous le toit du foyer fiscal au titre de la période d'imposition commune est ajoutée à la moitié des revenus communs du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire lié par un PACS.

3. Modalités pratiques

60

La fraction de la cotisation d'impôt sur le revenu pour la période d'imposition commune correspondant aux revenus personnels du demandeur ainsi qu'à la moitié des revenus communs est déterminée en appliquant au montant total de la cotisation, le rapport entre :

- d'une part, le montant obtenu en faisant la somme des revenus nets catégoriels du demandeur et de ses enfants non issus de son mariage ou de son union avec le conjoint ou le partenaire lié par un PACS, de la moitié des revenus nets catégoriels communs du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire lié par un PACS et de la moitié des revenus des enfants et personnes à charge communs ;

- et, d'autre part, le montant total des revenus nets catégoriels.

Cette fraction est déterminée pour chacune des années au titre desquelles tout ou partie de l'imposition commune reste due et pour laquelle le demandeur est recherché en responsabilité.

Exemple : Si le demandeur est poursuivi en responsabilité pour le paiement des cotisations à l'impôt sur le revenu établies au titre des années N et N+1, un calcul devra être effectué pour l'année N et un autre calcul pour l'année N+1.

En outre, si une partie de la cotisation d'impôt sur le revenu établie au titre de la période d'imposition commune a déjà été recouvrée, le rapport est appliqué à la partie de l'imposition commune qui n'a pas été recouvrée et sur laquelle la responsabilité du demandeur est engagée.

70

Exemple :

1-Situation N.

Soit Claude et Dominique un couple marié avec 3 enfants.

Claude et Dominique ont chacun un enfant majeur issu d’une précédente union. Ces deux enfants sont rattachés à leur foyer fiscal.

Claude et Dominique ont eu en commun un enfant mineur à charge.

Le montant de l’imposition commune à l’impôt sur le revenu dû au titre des revenus de N-1 s’élève à 212 672 €.

Détail de l'imposition commune sur le revenu N-1

Claude

Dominique

Revenus déclarés

560 000 (BNC)

18 000 (TS)

Revenus communs déclarés (revenus fonciers)

10 000

Revenu de l’enfant commun

5 000 (TS)

Revenu de l’enfant de Claude

10 000 (TS)

Revenu de l’enfant de Dominique

15 000 (TS)

Revenu brut global

613 200 €(1)

Imposition commune à l’impôt sur le revenu

212 672 €

(1) abattement de 10 % sur les traitements et salaires de Dominique et des enfants à charge.

Le couple se sépare en N et n’a pas réglé cette imposition commune.

2-Situation N+1.

a) montant de la dette.

A la date de la demande, le montant de la dette s'élève à 130 957 €, soit :

- principal : 212 672 € ;

- majoration de 10 % : 21 267 € ;

- frais de poursuites : 7 018 € ;

- sous-total : 240 957 €.

Versements de Claude : 100 000 €.

Versements de Dominique : 10 000 €.

Solde dû : 130 957 €.

b) demande de décharge de responsabilité solidaire.

Le 17 avril N+1, Dominique demande à être déchargé de son obligation de paiement au titre de l’impôt sur les revenus de N-1.

Dominique dispose à cette date d’un revenu mensuel net de 1 000 € et est propriétaire de sa résidence principale, un appartement d’une valeur de 60 000 €, sur laquelle il reste débiteur à l’égard de la banque qui lui avait accordé un prêt pour financer cette acquisition d’une somme de 45 000 €.

L’appartement n’est pas retenu pour l’appréciation de la situation patrimoniale de Dominique. Le montant de la dette fiscale représente près de 11 fois le revenu annuel net de Dominique. Cette situation manifeste ainsi une disproportion marquée entre la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de Dominique dès lors que la dette ne peut être réglée sur une durée inférieure ou égale à 10 ans.

c) montant de la décharge de responsabilité solidaire accordée à Dominique.

La décharge automatique de responsabilité solidaire est déterminée comme suit :

Calcul de la décharge sur l'impôt sur le revenu pour Dominique

Répartition des revenus imposables entre Claude et Dominique

Claude

Dominique

Revenus propres

560 000

16 200

Moitié des revenus communs

5 000

5 000

Moitié des revenus de l’enfant issu du couple(1)

2 250

2 250

Revenus des enfants non issus du couple(2)

9 000

13 500

Total

576 250

36 950

Détermination du coefficient applicable aux revenus

576 250 / 613 200 = 94 %

36 950 / 613 200 = 6 %

Coefficient de quote-part appliqué au principal de l’impôt

212 672 x 94 % = 199 912 €

212 672 x 6 % = 12 760 €

Coefficient de quote-part appliqué au solde dû

130 957 x 94 % = 123 100 €

130 957 € x 6 % = 7 857 €

Montant de la décharge pour Dominique

130 957 - 7 857 = 123 100 €

(1) [5 000 x 90 %] / 2 = 2250.

(2) 10 000 x 90 % = 9 000 pour l’enfant de Claude ; 15 000 x 90 % = 13 500 pour l’enfant de Dominique.

Au titre de la dette de solidarité restant à recouvrer, soit 130 957 €, Dominique est redevable de la somme de 7 857 €.

B. Concernant la taxe d'habitation

80

La décharge de responsabilité solidaire est égale à la moitié des cotisations de taxe d'habitation pour lesquelles le demandeur est recherché en responsabilité solidaire.

C. Concernant l'impôt de solidarité sur la fortune

90

La décharge de responsabilité solidaire est égale à la différence entre le montant de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune dû par les époux ou les partenaires liés par un PACS et la fraction de cette cotisation correspondant à l'actif net du patrimoine propre du demandeur et à la moitié de l'actif net du patrimoine commun du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire lié par un PACS.

L'actif net des enfants mineurs du demandeur est ajouté à l'actif net du demandeur soit totalement, soit pour la moitié de son montant, selon que les enfants sont issus ou non de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS.

1. Actif net du patrimoine propre du demandeur

100

L'actif net du patrimoine propre du demandeur s'entend de l'actif net relatif aux biens meubles et immeubles dont le demandeur est propriétaire ou titulaire d'un droit réel immobilier (soit en totalité, soit pour partie).

Dès lors que la déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune n'identifie pas les biens propres à chaque époux ou à chaque enfant, il convient d'établir, parmi les éléments taxables à l'impôt de solidarité sur la fortune, ceux dont la propriété peut être attribuée au demandeur.

L'actif net du patrimoine des enfants mineurs du demandeur non issus de son mariage avec le conjoint ou de son union avec le partenaire lié par un PACS est ajouté, pour sa totalité, à l'actif net du patrimoine du demandeur.

2. Actif net du patrimoine commun du demandeur et de son conjoint ou son partenaire lié par un PACS

110

La moitié de l'actif net du patrimoine commun du demandeur et de son conjoint ou son partenaire lié par un PACS s'entend de la moitié de l'actif net relatif aux biens meubles et immeubles dont le demandeur et son conjoint ou son partenaire lié par un PACS sont propriétaires ou titulaires d'un droit réel immobilier en commun.

La moitié du patrimoine des enfants mineurs du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire lié par un PACS est ajoutée à la moitié du patrimoine commun.

3. Modalités pratiques

120

La fraction de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune pour la période d'imposition commune correspondant à l'actif net du patrimoine propre du demandeur ainsi qu'à la moitié de l'actif net du patrimoine commun est déterminée en appliquant au montant total de la cotisation, le rapport entre :

- d'une part, le montant obtenu en effectuant la somme entre d'une part, l'actif net du patrimoine propre du demandeur et de ses enfants non issus de son mariage ou de son union avec le conjoint ou le partenaire lié par un PACS et, d'autre part, la moitié de l'actif net du patrimoine commun du demandeur et de son conjoint ou de son partenaire lié par un PACS majorée de la moitié de l'actif net du patrimoine des enfants communs ;

- et, d'autre part, le montant total de l'actif net.

Cette fraction est déterminée pour chacune des années au titre desquelles tout ou partie de l'imposition commune reste due et pour laquelle le demandeur est recherché en responsabilité.

En outre, si une partie de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune établie au titre de la période d'imposition commune a déjà été recouvrée, le rapport est appliqué à la partie de l'imposition commune qui n'a pas été recouvrée et sur laquelle la responsabilité du demandeur est engagée.

130

Exemple :

1-Situation N-N+1.

Soit Claude et Dominique un couple marié avec 2 enfants mineurs à charge, redevable de l’impôt sur le revenu, de la taxe d'habitation et de l'impôt de solidarité sur la fortune en N+1.

a) déclaration d’impôt sur le revenu pour les revenus de N.

Les revenus déclarés au titre de N sont les suivants :

Détail de l'imposition commune sur le revenu N

Claude

Dominique

Revenus déclarés

120 000 (BIC)

46 000 (TS)

Revenus communs déclarés (revenus fonciers)

16 000

Revenu brut global

177 400(1)

Imposition commune à l’impôt sur le revenu

42 380 €

(1) abattement de 10 % sur les traitements et salaires de Dominique.

b) déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune N+1.

Détail de la déclaration d'ISF N+1

Actif net de Claude et Dominique

650 000 €

Actif net de Claude

1 350 000 €

Actif net de Dominique

-

Total de l’actif net

2 000 000 €

Impôt

8 285 €

Réduction pour enfant à charge

300 €

ISF à payer

7 985 €

Claude a abandonné le domicile conjugal le 25 novembre N+1.

Claude et Dominique n’ont réglé aucune des impositions communes dont ils étaient solidairement responsables (impôt de solidarité sur la fortune N+1, impôt sur le revenu dû au titre des revenus de N et la taxe d’habitation N+1, pour 600 €).

La dette fiscale commune s’élève à  50 965 € (42 380 € + 7 985 € + 600 €).

2-Situation N+5.

Dominique demande à être déchargé de sa responsabilité solidaire de paiement le 25 mai N+5.

L’instruction par le service de la demande en décharge de responsabilité solidaire de Dominique conduit à valider le caractère marqué de la disproportion entre la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de Dominique : à la date de la demande, Dominique n’a pas de patrimoine et sa situation financière ne lui permet pas d’envisager un règlement sur une période inférieure ou égale à 10 ans.

La décharge de paiement est accordée selon les modalités suivantes :

a) sur l’impôt sur le revenu.

Calcul de la décharge sur l'impôt sur le revenu pour Dominique

Répartition des revenus imposables

Claude

Dominique

Revenus propres

120 000

41 400

Revenus communs

8 000

8 000

Total

128 000

49 400

Détermination du coefficient applicable aux revenus

128 000 / 177 400 = 72,2 %

49 400 / 177 400 = 27,8 %

Coefficient de quote-part appliqué au principal de l’impôt

42 380 x 72,2 % = 30 598

42 380 x 27,8 % = 11 782

Montant de la décharge pour Dominique

42 380 - 11 782 = 30 598 €

b) sur la taxe d’habitation.

Dominique est déchargé de son obligation de paiement sur la taxe d’habitation à hauteur de la moitié de la cotisation, soit un montant de 300 € (600 / 2).

c) sur l’impôt de solidarité sur la fortune.

Calcul de la décharge sur l'ISF pour Dominique

Claude

Dominique

Patrimoine net propre

1 350 000

-

Patrimoine net commun

325 000

325 000

Patrimoine net total

1 675 000

325 000

Détermination du coefficient applicable au patrimoine

1 675 000 / 2 000 000 = 83,8 %

325 000 / 2 000 000 = 16,2 %

Quote-part des revenus appliquée au principal de l'impôt

7 985 x 83,8 % = 6 691 €

7 985 x 16,2 % = 1 294 €

Montant de la décharge pour Dominique

7 985 - 1 294 = 6 691 €

En conclusion, Dominique peut obtenir une décharge solidaire de son obligation de paiement d’un montant de 37 589 € (30 598 + 300 + 6 691) au titre de la dette fiscale commune de 50 965 €.

Dominique reste solidaire du paiement pour 13 376 € (11 782 € + 300 € + 1 294 €).

D. Concernant les intérêts de retard et les pénalités

140

S'agissant de l'intérêt de retard prévu par l'article 1727 du CGI ainsi que les majorations prévues par l'article 1728 du CGI, l'article 1729 du CGI, l'article 1732 du CGI et l'article 1758 A du CGI consécutifs à la rectification d'un bénéfice ou revenu propre au conjoint ou au partenaire lié par un PACS du demandeur, la décharge de l'obligation de paiement est prononcée en totalité.

Dans les autres situations, la décharge de responsabilité solidaire au regard des intérêts de retard et des pénalités est prononcée dans les mêmes proportions que l'impôt auquel ils se rapportent.

150

Exemple :

1-Situation N.

Soit Claude et Dominique, deux partenaires liés par un pacte civil de solidarité.

L’impôt sur le revenu N pour les revenus N-1 est établi comme suit :

Détail de l'imposition commune sur le revenu N-1

Claude

Dominique

Revenus déclarés

80 000 (BIC)

10 000 (TS)

Revenus communs déclarés

0

Revenu brut global

89 000(1)

Imposition commune à l’impôt sur le revenu

16 220 €

(1) Application de l’abattement de 10 % sur les traitements et salaires de Dominique.

Claude et Dominique ont réglé cette imposition.

2-Situation N+2.

En mars N+2, les éléments déclarés au titre de N-1 font l’objet d’une proposition de rectification. Le montant omis de revenus (BIC de Claude) s’élève à 100 000 €. L’imposition supplémentaire émise au nom du couple s’élève à :

Détail de l'imposition supplémentaire sur le revenu N-1

Claude

Dominique

Revenus déclarés

80 000 (BIC)

10 000 (TS)

Revenus rectifiés

100 000

0

Total

180 000

10 000

Revenus communs déclarés

0

Revenu brut global

189 000 €

Imposition commune à l’impôt sur le revenu

51 784 €

Pénalités d’assiette

(51 784 - 16 220) x 40 % = 14 226 €

Intérêts de retard

(51 784 - 16 220) x 0,40 % x 9(1) = 1 280 €

Somme à payer

67 290 €

(1) Intérêts applicables du 1er juillet N+1 au 31 mars N+2.

3-Situation N+3.

En juillet N+3, Claude et Dominique se séparent et n’ont pas réglé l’imposition supplémentaire due par le couple au titre de N-1. Dominique demande une décharge de responsabilité solidaire.

Dominique dispose à cette date d’un revenu mensuel net de 500 € et n’a pas de patrimoine.

Le montant de la dette fiscale représente plus de 11 fois le montant du revenu annuel net. Cette situation manifeste une disproportion marquée entre la dette fiscale et la situation financière et patrimoniale nette de Dominique dès lors que la dette ne peut être réglée sur une durée inférieure ou égale à 10 ans.

La répartition des revenus s’effectue comme suit :

Calcul de la décharge sur l'imposition supplémentaire pour Dominique

Répartition des revenus imposables

Claude

Dominique

Revenus propres

180 000 (BIC)

9 000

Revenus communs

-

-

Total

180 000

9 000

Détermination du coefficient applicable aux revenus

180 000 / 189 000 = 95,2 %

9 000 / 189 000 = 4,8 %

Coefficient de quote-part appliqué aux droits simples

51 784 x 95,2 % = 49 298 €

51 784 x 4,8 % = 2 486 €

Montant de la décharge pour Dominique

64 804 € décomposé comme suit :

- décharge sur les droits : 51 784 - 2 486 = 49 298 €

- décharge totale sur les pénalités d’assiette(1) : 14 226 €

- décharge totale sur les intérêts de retard(1) : 1 280 €

(1) s'agissant des pénalités d'assiette et intérêts de retard consécutifs à la rectification d'un bénéfice ou revenu propre au conjoint, la décharge est prononcée en totalité.

Dominique reste solidairement responsable du paiement de l’imposition commune à l’impôt sur le revenu pour 2 486 €.

1. Impôt sur le revenu

160

Si les intérêts de retard et les majorations concernent la rectification d'un bénéfice ou d'un revenu propre du demandeur, aucune décharge ne peut être accordée.

En revanche, s'il s'agit d'une rectification sur un revenu commun, la décharge est accordée pour moitié.

2. Impôt de solidarité sur la fortune

170

Si les intérêts de retard et les majorations concernent le patrimoine propre du demandeur, aucune décharge ne peut lui être accordée.

En revanche, s'il s'agit d'une rectification sur le patrimoine commun, la décharge est accordée pour moitié.


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