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BOI-RSA-BASE-30-50-20-20190301
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RSA - Base d'imposition des traitements, salaires et revenus assimilés - Charges déductibles du revenu brut - Dépenses professionnelles des salariés - Déduction forfaitaire de 10 %

I. Principes

1

Les salariés qui n'ont pas opté pour le système des frais réels bénéficient d'une déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels (code général des impôts (CGI), art. 83, 3°-al. 2).

Cette déduction est pratiquée sur le total des rémunérations imposables diminué des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies de l'article 83 du CGI, à l'article 83 bis du CGI et au I de l'article 154 quinquies du CGI.

Le montant de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ne peut être inférieur, par personne, à un certain seuil (IV-C § 60) sans pouvoir excéder le montant brut des salaires.

Par ailleurs, la déduction forfaitaire de 10 % est plafonnée (IV-D § 190).

Elle peut se cumuler avec l'exonération des allocations spéciales pour frais d'emploi.

II. Champ d'application

10

La déduction forfaitaire de 10 % est applicable à tous les revenus taxés suivant les règles relatives aux traitements et salaires.

Elle est pratiquée, en particulier, sur le montant :

- des allocations de chômage payées par le Pôle Emploi ;

- des indemnités journalières de maladie imposables, versées par les organismes de sécurité sociale et de la mutualité sociale agricole ou pour leur compte ;

- de la fraction imposable des indemnités de licenciement et de départ à la retraite ou en préretraite ;

- des soldes de non-activité versées aux officiers dégagés des cadres en application de l'article L. 4138-11 du code de la défense à l'article L. 4138-15 du code de la défense car cette rémunération n'a pas le caractère juridique d'une pension de retraite ;

- des rémunérations servies aux fonctionnaires placés en congé spécial conformément aux dispositions de l'ordonnance n° 62-91 du 26 janvier 1962 relative au congé spécial de certains fonctionnaires ou des divers textes réglementaires ayant le même objet ;

- des gains réalisés par des non-salariés, mais soumis au régime fiscal des salaires en application d'une disposition législative expresse ;

- de la solde attribuée aux officiers généraux du cadre de réserve et âgés de moins de soixante sept ans (BOI-RSA-CHAMP-10-30-10). En effet, cette solde, bien qu'assimilable à une pension de retraite quant aux conditions de son attribution et de sa liquidation, doit, eu égard aux obligations que comporte sur le plan professionnel la fonction des intéressés, être regardée comme versée en contrepartie de l'exercice effectif d'une fonction.

20

En revanche, aucune déduction forfaitaire pour frais professionnels ne peut être pratiquée :

- sur les pensions, retraites et rentes viagères (CE, arrêt du 22 décembre 1965, n° 61405) ;

- sur les sommes perçues par les officiers ou sous-officiers, après leur mise à la retraite (CE, arrêt du 23 décembre 1953, n° 99860).

Remarque : L'abattement de 10 % prévu au a du 5 de l'article 158 du CGI qui est destiné à alléger la charge fiscale des contribuables titulaires de pensions, retraites ou rentes, n'est pas représentatif de frais professionnels.

III. Frais couverts par la déduction forfaitaire de 10 %

30

La déduction forfaitaire de 10 % est représentative de tous les frais qui se rapportent normalement à l'exercice de l'activité ou de la fonction pour laquelle le salarié est rémunéré.

Entrent notamment dans cette catégorie :

- les frais de déplacement du domicile au lieu de travail ;

- les frais de restauration sur le lieu de travail (dépenses supplémentaires par rapport au coût des repas pris au domicile) ;

- les frais de documentation personnelle et de mise à jour des connaissances nécessités par l'activité professionnelle.

IV. Calcul de la déduction forfaitaire

A. Base de la déduction

40

La déduction forfaitaire de 10 % est calculée sur le montant brut des rémunérations imposables allouées en espèces ou en nature, diminué des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies de l'article 83 du CGI,  à l'article 83 bis du CGI et au I de l'article 154 quinquies du CGI.

B. Taux de la déduction

50

Le taux de la déduction forfaitaire est fixé, par le 3° de l'article 83 du CGI, à 10 % de la base définie au IV-A § 40.

Ce taux ne peut être ni réduit ni augmenté, mais il existe un minimum de déduction (IV-C § 60) qui couvre la déduction normale applicable. S'il apparaît insuffisant, le salarié peut opter pour le système des frais réels ; il doit alors être en mesure de justifier du montant de ses dépenses.

En outre, la déduction forfaitaire de 10 % est limitée à un certain plafond (IV-D § 190).

C. Montant minimal de la déduction forfaitaire

60

Le montant de la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels des salariés ne peut être inférieur au minimum prévu par le 3° de l'article 83 du CGI.

Ce minimum de déduction est révisé chaque année, le cas échéant, dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu. Ce minimum figure au IV § 70 du BOI-BAREME-000035.

70

Aux termes de l'article 30 de la loi n°2018-1317 du 28 décembre 2018 de finances pour 2019, le minimum spécifique de déduction forfaitaire pour frais professionnels applicable aux personnes inscrites en tant que demandeurs d'emploi depuis plus d'un an est supprimé à compter de l'imposition des revenus de l'année 2018.

1. Minimum de déduction

a. Bénéficiaires

80

Les dispositions du 3° de l'article 83 du CGI (IV-C § 60) concernent tous les salariés, qu'ils travaillent à temps partiel ou à temps complet. Il n'y a jamais lieu d'effectuer une réduction prorata temporis lorsque l'activité salariée n'est exercée qu'une partie de l'année ou à temps incomplet.

Le minimum de déduction s'applique séparément aux salaires perçus par chaque membre du foyer fiscal désigné aux 1 et 3 de l'article 6 du CGI (contribuables, époux soumis à une imposition commune, enfants âgés de moins de 18 ans, enfants infirmes, enfants majeurs ayant demandé le rattachement au foyer fiscal de leurs parents lorsqu'ils sont âgés de moins de 21 ans ou de moins de 25 ans s'ils sont étudiants, personnes titulaires de la carte d'invalidité ou de la carte mobilité inclusion portant la mention "invalidité" (CMI - invalidité) prévue à l'article L. 241-3 du code de l'action sociale et des familles vivant sous le toit du contribuable).

Remarque : Le minimum de déduction de droit commun s'applique également aux rémunérations versées aux gérants et associés relevant de l'article 62 du CGI qui n'ont pas opté pour la déduction des frais réels.

b. Champ d'application

90

La loi prévoit de manière expresse que le minimum de déduction ne peut excéder le montant brut des traitements et salaires. La déduction doit donc être limitée en tout état de cause au total des traitements et salaires acquis par le contribuable, c'est-à-dire au montant des rémunérations perçues après déduction des cotisations, contributions et intérêts (CGI, art. 83, 1° à 2° quinquiesCGI, art. 83 bis et CGI, art. 154 quinquies, I) majorées, le cas échéant, de la valeur des avantages en nature. Aucun déficit ne peut, dès lors, être constaté à ce titre.

100

Exemple : Soit un ménage de salariés ayant deux enfants à charge :

- un fils âgé de 19 ans qui a demandé son rattachement au foyer de ses parents et qui occupe un emploi salarié depuis le mois de novembre ;

- une fille mineure qui a reçu un salaire pendant le mois de décembre.

Les gains de l'année  N se décomposent ainsi :

- mari : 100 000 € ;

- épouse (période du 1er janvier au 30 avril) : 4 000 € ;

- fils (période du 1er novembre au 31 décembre N) : 2 800 € ;

- fille (période du 1er décembre au 31 décembre N) : 300 €.

Le montant de la déduction forfaitaire de 10 % au titre de l'année N est de 426 € (montant retenu pour les besoins de l'exemple).

Le revenu imposable, après déduction des frais professionnels, est égal à :

Mari

Épouse

Fils

Fille

Revenu déclaré

100 000 €

4 000 €

2 800 €

300 €

Déduction forfaitaire (10 % ou minimum de déduction)

10 000 €

426 €

426 €

426 € (limité à 300 €)

Revenu net de frais

90 000 €

3 574 €

2 374 €

0 €

(110 à 180)

D. Plafonnement de la déduction

190

Le deuxième alinéa du 3° de l'article 83 du CGI prévoit que la déduction forfaitaire de 10 % pour la prise en compte des frais professionnels des salariés est plafonnée.

Le plafond est revalorisé chaque année dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu. Ce plafond figure au IV § 70 du BOI-BAREME-000035.

1. Portée de la mesure

200

La limite s'applique pour la détermination du montant de la déduction praticable sur toutes les sommes imposées selon le régime fiscal des traitements et salaires, y compris aux revenus déterminés suivant ce régime (sous certaines conditions) en application d'un texte spécial (produits de droits d'auteurs perçus par les écrivains et compositeurs, profits tirés de l'exercice de leur activité par les agents généraux d'assurances et leurs sous-agents, gains réalisés par les gérants non salariés des magasins à succursales multiples, etc.).

Remarque : La limite du montant de la déduction s'applique également, aux rémunérations versées aux gérants et associés relevant de l'article 62 du CGI qui n'ont pas opté pour la déduction des frais réels.

2. Application de la limite

a. Application distincte pour chaque membre du foyer fiscal

210

La limite s'applique :

- distinctement pour chacun des membres composant le foyer fiscal, bénéficiaire de rémunérations imposables suivant le régime fiscal des traitements et salaires ;

- au montant de la déduction qui résulte de l'application du pourcentage de 10 % à l'ensemble des rémunérations perçues par chacun de ces membres.

b. Renonciation au régime de déduction forfaitaire des frais

220

Les contribuables concernés par le plafonnement de la déduction de 10 % peuvent faire état du montant réel et justifié de leurs frais professionnels lorsqu'ils estiment que la déduction ainsi plafonnée est insuffisante pour couvrir l'ensemble de leurs dépenses professionnelles.


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