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BOI-ENR-AVS-20-20-20150805
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ENR - Droits dus sur les actes relatifs à la vie des sociétés et assimilés - Réduction et amortissement du capital

1

Ce présent chapitre a pour objet de présenter les droits d'enregistrement exigibles en cas :

- de réduction du capital social (I § 10 et suivants) ;

- et d'amortissement du capital social (cf. II § 290 et suivants).

I. Réduction du capital social

10

La réduction du capital social est la diminution, opposable aux créanciers sociaux postérieurs, du capital de la société. Cette opération peut s'accompagner ou non du remboursement ou de la restitution de leurs apports en société.

La réduction de capital n’entraîne pas la création d’une personne morale nouvelle si cette opération n’est pas accompagnée d’autres circonstances modifiant l’essence même du pacte social primitif.

20

L’article 814 C du code général des impôts (CGI) soumet les opérations suivantes à un droit fixe :

- les réductions de capital de sociétés contre annulation ou réduction du nominal ou du nombre de titres ;

- les réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres, avec attribution de biens sociaux aux associés, y compris du numéraire, lorsqu'un seul acte est établi pour constater les deux opérations ;

- les réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres lorsque deux actes distincts sont dressés pour constater les deux opérations.

30

Il est précisé que pour l'application de ce tarif la valeur du capital s'apprécie à l'issue de l'opération de réduction en capital.

40

Les motifs poursuivis par les opérations de réduction de capital : pertes subies par l’entreprise, dépréciation de l’actif, ou autres sont sans incidence sur le régime prévu à l'article 814 C du CGI.

50

Sont concernées par les dispositions de l'article 814 C du CGI l’ensemble des sociétés pluripersonnelles, qu’il s’agisse notamment de sociétés de capitaux, et non pas uniquement les seules sociétés par actions (société anonyme, société par actions simplifiée, société en commandite par actions), ou de sociétés de personnes (y compris les sociétés à responsabilité limitée).

60

En sont en revanche exclues les sociétés unipersonnelles ou uninominales.

En effet, une opération affectant le capital d’une structure de type unipersonnel ne peut s’analyser comme un partage en l’absence d’un état d’indivision préexistant. Par suite, la réduction de capital d’une entreprise ou d’une société unipersonnelle ou uninominale est soumise au droit fixe des actes innomés prévu à l’article 680 du CGI.

70

Toutefois, les dispositions de l'article 814 C du CGI ne sont pas applicables aux opérations placées dans le champ d’application de la théorie de la mutation conditionnelle des apports prévue au dernier alinéa du III de l’article 810 du CGI, qui emporte la taxation aux droits de mutation à titre onéreux, dans les conditions de droit commun ou selon le régime prévu au 3° du I de l’article 809 du CGI, des biens initialement transférés en suspension de droits attribués à un associé autre que l’apporteur (les principes généraux de la théorie de la mutation conditionnelle des apports sont précisés dans les BOI-ENR-AVS-30-10 au II-B-1-b-2°-a au § 330 et suivants, BOI-ENR-AVS-30-20-10 et BOI-ENR-AVS-30-20-20.

Remarque : Il est toutefois rappelé qu’aucun droit de mutation n’est exigible si les biens sont attribués à l’apporteur (sous réserve de la publicité foncière s’il s’agit d’immeubles ou de droits immobiliers) ou s’ils constituent des acquêts sociaux (biens apportés à titre onéreux, ou acquis ou créés par la société au cours de son existence).

80

En revanche, les opérations de rachat par les sociétés de leurs propres titres, suivies d’une réduction de capital, ne sont pas concernées par les dispositions de l’article 814 C du CGI et sont assujetties aux dispositions relatives aux mutations classiques des titres avec application des droits proportionnels de cession des titres prévus à l’article 726 du CGI (cf. I-C-2-a § 190 et I-C-2-b § 200).

90

Sont examinés successivement :

- les réduction de capital sans répartition de fonds sociaux (cf. I-A § 100) ;

- les réduction de capital avec attribution de fonds sociaux (cf. I-B § 120) ;

- les réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres (cf. I-C § 140) ;

- le cas particulier des réductions de capital résultant de l'annulation des titres que possède une société dans le capital d'une autre (cf. I-D § 250) ;

- ainsi que les formalités de l'enregistrement en cas de réduction de capital social (cf. I-E § 260).

A. Réduction de capital sans répartition de fonds sociaux

100

L’opération de réduction de capital qui ne constate aucun remboursement corrélatif aux associés est soumise au droit fixe des actes innomés prévu à l’article 680 du CGI.

110

Ainsi en est-il des opérations suivantes :

- la diminution de la valeur nominale des titres sans aucun remboursement corrélatif aux associés, le cas échéant accompagnée de la mise en réserve d’une somme équivalente ;

- la réduction de capital consécutive à la renonciation de la société à appeler la partie du capital non encore versée ;

- la réduction de capital qui résulte de l’annulation de titres consécutive à la constatation de la surévaluation d’un apport.

B. Réduction de capital avec attribution de fonds sociaux

120

L’opération de réduction de capital qui constate le remboursement corrélatif aux associés et s’opère par l’annulation, la réduction du nominal ou du nombre de titres est enregistrée au droit fixe visé au 1° de l’article 814 C du CGI.

130

En revanche, le droit fixe des actes innomés prévu à l’article 680 du CGI est perçu :

- lorsque les parties prenantes ne sont pas désignées (par exemple, il est simplement décidé qu’il sera remboursé un titre sur quatre), l’opération étant alors considérée comme seulement préparatoire au partage ;

- lorsque l’acte se borne à constater la simple diminution du capital et l’abandon par la société d’un immeuble à ses associés, auxquels il appartiendra désormais indivisément, au prorata de leurs droits respectifs ;

- lorsqu’un immeuble présentant le caractère d’acquêt social (BOI-ENR-AVS-30-10 au  II-B-1-b-2°-a au § 330 et suivants, BOI-ENR-AVS-30-20-10 et BOI-ENR-AVS-30-20-20) est attribué à la masse des associés, à charge pour celle-ci de procéder à sa vente et d’en répartir le prix (application du droit de partage prévu par l’article 746 du CGI).

C. Réductions de capital consécutives au rachat par une société de ses propres titres

140

Lorsqu’une société rachète ses propres actions, l'opération peut être réalisée selon plusieurs modalités :

- rachat non suivi de l'annulation des titres qu'ils soient revendus ou non par la société ;

- rachat suivi d'une réduction de capital ;

- rachat suivi de l'annulation de titres et compensé par une augmentation de la valeur nominale des titres non annulés.

1. Rachat non suivi de l'annulation des titres

150

Le rachat par une société de ses propres titres non suivi de leur annulation est soumis au droit proportionnel de cession des titres prévu à l’article 726 du CGI, qu’ils soient conservés en portefeuille ou revendus.

160

Dans ce dernier cas, il est rappelé que la vente des titres rachetés est assujettie au même droit proportionnel de cession visé par l’article 726 du CGI.

2. Réduction de capital consécutive au rachat par une société de ses propres titres

165

Lorsque le rachat de ses titres par une société est consécutif au décès d'un associé (BOI-ENR-AVS-20-30-20 au I-C § 70), il y a lieu de prendre en compte les situations dans lesquelles les statuts de la société interdisent aux héritiers ou légataires du défunt de prendre la qualité d'associé ou soumettent l'acquisition de cette qualité à un agrément, refusé par la suite. Dans ce cas, les héritiers ou légataires ne peuvent pas devenir propriétaires des parts sociales.

La Cour de cassation a ainsi jugé que les légataires d'un associé décédé qui n'avaient pas la qualité d'associés en application des statuts de la société, n'étaient titulaires que d'un droit de créance représentant la valeur des parts du défunt. En conséquence il n'y avait pas cession de parts sociales, mais remboursement d'un droit de créance représentatif de la valeur des parts aux héritiers ou légataires, qui n'entre pas dans les dispositions de l'article 726 du CGI (Cass com. arrêt du 22 octobre 2013, n° de pourvoi 12-23737,ECLI:FR:CCASS:2013:CO01022, Bull 2013, IV, n° 157).

170

Dans les autres cas, le rachat par une société de ses propres titres en vue de leur annulation et la réduction de capital correspondante peuvent être constatés par un acte unique ou par deux actes distincts.

a. Opérations constatées par un acte unique

180

La réduction de capital consécutive au rachat par une société de ses propres titres qui s’accompagne de l’attribution de biens sociaux aux associés, y compris du numéraire, est enregistrée au droit fixe visé au 2° de l'article 814 C du CGI lorsqu’un seul acte est établi pour constater les deux opérations.

A cet égard, la Cour de cassation a déjà jugé que l'associé qui se retire d'une société peut prétendre au seul remboursement de la valeur de ses droits sociaux. En conséquence, lorsque l'associé retrayant reçoit des immeubles en contrepartie de la valeur des parts annulées, il n'y a pas cession de titres (Cass. com. arrêt du 2 février 2010, n° de pourvoi 09-10384, Bull 2010, IV, n° 28).

190

En revanche, si le prix ne consiste pas en l’attribution de biens sociaux, l’acte est soumis au droit proportionnel de cession des titres prévu à l’article 726 du CGI.

Ainsi en est-il notamment lors de l’attribution aux associés de rentes viagères ou d’obligations créées ad hoc.

b. Opérations constatées par deux actes distincts

200

L’acte qui constate le rachat par une société de ses propres titres est assujetti au droit proportionnel de cession des titres prévu à l’article 726 du CGI.

210

En revanche, l’acte de réduction corrélative de capital est enregistré au droit fixe visé au 3° de l’article 814 C du CGI dès lors que deux actes distincts sont dressés pour constater les deux opérations.

3. Rachat suivi de l'annulation de titres et compensé par une augmentation de la valeur nominale des titres non annulés

220

Lorsqu’une société rachète ses propres titres, impute le prix de rachat sur des réserves, annule ces titres et augmente la valeur nominale de ceux qui subsistent, de telles opérations s’analysent comme une réduction et une augmentation de capital consécutives.

230

La réduction de capital obéit aux règles exposées au I-C § 140 et suivants.

240

L’élévation de la valeur nominale des titres non annulés entraîne quant à elle l’exigibilité des droits perçus à l’occasion des augmentations de capital, dans les conditions de droit commun (régime des apports purs et simples visé à l’article 810 du CGI, ou droit fixe prévu par l’article 812 du CGI en cas d’incorporation de réserves, bénéfices ou provisions (BOI-ENR-AVS-20-10).

D. Cas particulier de la réduction de capital résultant de l'annulation des titres que possède une société dans le capital d'une autre société

250

Lorsqu’une société possédant des titres d'une autre société est absorbée par cette dernière par voie de fusion et que cette seconde société annule, dans l'acte même de fusion, au moyen d'une réduction de capital, ses propres titres qui figuraient dans le portefeuille de la société absorbée, cette annulation échappe à tout droit d'enregistrement.

E. Formalités et publicité en cas de réduction du capital social

260

Il est rappelé qu’en application des dispositions du 5° du 1 de l’article 635 du CGI, l’acte de réduction de capital doit être enregistré dans le mois de sa date au service de l'enregistrement du service des impôts des entreprises (SIE) de la résidence du notaire s’il s’agit d’un acte notarié (CGI, art. 650) ou du domicile de l’un des associés si l’acte est sous seing privé (CGI,art. 652).

270

Toutefois, si la réduction de capital s’opère par attribution aux actionnaires de biens ou de droits immobiliers, l’acte est soumis à la formalité fusionnée à la conservation des hypothèques du lieu de situation des biens concernés dans le mois de sa date (CGI, art. 647 et CGI, art. 657 et article 28, 1° du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955).

Pour ce faire, l’acte doit revêtir la forme authentique (article 4 du décret n° 55-22 du 4 janvier 1955 et article 68-2 du décret n° 55-1350 du 14 octobre 1955).

280

A défaut d’acte la constatant, l’article 638 A du CGI prévoit que la réduction de capital doit faire l’objet d’une déclaration dans le mois de sa réalisation au service enregistrement du SIE dans le ressort duquel est situé soit le siège statutaire,soit la direction effective, soit le principal établissement de la société (CGI, annx III, art. 250 A).

II. Amortissement du capital

290

L’amortissement du capital est le remboursement aux actionnaires de tout ou partie du montant nominal de leurs actions à titre d’avance sur le produit de la liquidation future de la société, qui s’opère par imputation des sommes versées aux associés sur les bénéfices ou sur les réserves disponibles, à l’exception de la réserve légale et, s’il en existe, des réserves statutaires.

Cette opération n’a d’effet qu’entre la société et les associés et se distingue de la réduction de capital en ce qu’elle n’entraîne à l’égard des tiers aucune diminution du capital. A cet égard, le montant du capital, gage des créanciers sociaux, demeure inchangé au passif du bilan, généralement sous la dénomination de « capital amorti ».

300

Par suite, l’acte constatant l’amortissement du capital est soumis au droit fixe des actes innomés prévu à l’article 680 du CGI.

310

La formalité de l’enregistrement de l’amortissement du capital obéit aux règles exposées au I-E § 260.


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