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BOI-IR-RICI-350-30-20140113
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IR – Crédit d'impôt sur les intérêts d'emprunt afférent à l'habitation principale – Cas de remise en cause du crédit d'impôt et sanctions applicables

1

Le crédit d’impôt est notamment remis en cause lorsque l'immeuble n'est pas affecté à l'habitation principale ou, en cas de VEFA ou de construction, lorsque le contribuable ne respecte pas l’engagement d’affecter ce logement à son habitation principale dès son achèvement.

I. Cas de remise en cause du crédit d'impôt

A. Non respect de l’affectation à l’habitation principale d’un logement achevé

10

Le défaut d’affectation du logement à l’habitation principale entraîne la reprise de l’avantage fiscal indûment accordé.

Il en est notamment ainsi en cas de cession du logement qui a donné lieu au crédit d’impôt, en cas de mise en location de ce même logement, ou bien en cas d’acquisition d’un nouveau logement par le contribuable que celui-ci affecte à son habitation principale.

Ainsi, lorsque l’affectation à l’habitation principale, dont la réalité doit être appréciée à la date du paiement de chaque échéance de remboursement d’intérêts de l’année fiscale, n’est pas effective, le crédit d’impôt obtenu par le contribuable fait l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle cette affectation a cessé, ou depuis l’origine lorsque cette affectation n’a jamais été respectée.

Les conditions d’affectation à l’habitation principale et les solutions à retenir dans certains cas particuliers sont présentées au BOI-IR-RICI-350-10-20-10 au III § 300 et suivants.

Il est rappelé que lorsque la condition d’affectation du logement à l’habitation principale du contribuable cesse d’être respectée, le crédit d’impôt n’est pas repris pour la période au cours de laquelle l’affectation à l’habitation principale du contribuable a été effective.

Le crédit d’impôt correspondant à ce logement cesse de s’appliquer pour les intérêts versés à compter du premier jour du mois de l’année au cours duquel cette affectation a cessé, ainsi que les années suivantes. Dans cette situation, la condition d’affectation est appréciée mois par mois, sans qu’il soit possible de fractionner une mensualité de remboursement d’intérêts.

La circonstance que la condition d’affectation à l’habitation principale cesse d’être respectée au cours d’une année donnée n’a pas pour effet de diminuer le montant du plafonnement annuel applicable.

B. Non respect de l’engagement d’affectation à l’habitation principale d’un logement acquis en VEFA ou que le contribuable a fait construire

20

Lorsque l’engagement du contribuable d’affecter à son habitation principale, dès l’achèvement ou au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit la conclusion du prêt, le logement qu’il a acquis en état futur d’achèvement ou qu’il fait construire, n’est pas respecté, le crédit d’impôt obtenu par le contribuable fait l’objet d’une reprise au titre de l’année au cours de laquelle l’engagement n’a pas été respecté et au plus tard au titre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt.

Si le défaut de respect de cet engagement entraîne, en principe, la remise en cause systématique du crédit d’impôt obtenu, il conviendra toutefois de tenir compte des circonstances particulières qui peuvent être à l’origine d’une affectation différée.

Ainsi, lorsque le contribuable fait état d’une impossibilité consécutive au défaut d’achèvement du logement qu’il a fait construire, le crédit d’impôt obtenu ne sera pas remis en cause lorsqu’il sera établi par le contribuable qu’il a mis en œuvre toutes les diligences utiles pour respecter son engagement.

C. Remise en cause totale en cas de non-respect de l’éco-conditionnalité

30

Le crédit d’impôt est notamment remis en cause lorsque le contribuable n’est pas en mesure de justifier que le logement neuf ayant ouvert droit au bénéfice de l’avantage respecte les caractéristiques thermiques et le niveau de performance énergétique exigé par la réglementation thermique en vigueur (sur l’entrée en vigueur de l’éco-conditionnalité, BOI-IR-RICI-350-10-20-20 au I-C § 50 et s.).

D. Remise en cause partielle en cas de non-respect des conditions d’application de la majoration

40

Lorsque le contribuable n’est pas en mesure de justifier que le logement, pour lequel la majoration du crédit d’impôt a été demandée, répond aux conditions d’attribution du label « bâtiment basse consommation énergétique, BBC 2005 », seule la fraction du crédit d’impôt relative à la majoration obtenue est remise en cause.

Dans ce cas, le contribuable devra justifier que ce logement respecte la réglementation thermique en vigueur (sur ce point, BOI-IR-RICI-350-10-20-20 au I-C § 50 et suiv.). A défaut, la totalité du crédit d’impôt sera remise en cause.

E. Exceptions aux cas de remise en cause en cas de changement de situation de famille ou de mutation professionnelle

1. Modifications de la composition du foyer fiscal

50

Le bénéfice du crédit d’impôt est apprécié par foyer fiscal, au titre de l’acquisition ou de la construction d’une habitation principale.

Cela étant, certaines modifications de la composition du foyer fiscal ne constituent pas, sous certaines conditions, un motif de reprise de l’avantage fiscal.

a. Mariage ou conclusion d’un PACS au cours de l’année

60

Lorsque le contribuable se marie ou conclut un PACS au cours de l’une des années d’application du crédit d’impôt, le bénéfice du crédit d’impôt peut être poursuivi au nom du nouveau contribuable, sous réserve que le logement qui a ouvert droit au crédit d’impôt devienne l’habitation principale du couple soumis à imposition commune et toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.

Lorsqu’un seul des deux contribuables bénéficiait en tant que personne seule et avant l’imposition commune, d’un crédit d’impôt au titre de son habitation principale et que ce logement n’est pas affecté à l’habitation principale du couple soumis à imposition commune, le crédit d’impôt cesse de s’appliquer dès que cette condition d’affectation n’est plus respectée.

Lorsque chacun des deux contribuables bénéficiait en tant que personne seule et avant l’imposition commune, d’un crédit d’impôt au titre de leur habitation principale respective, le bénéfice d’un seul des deux crédits d’impôt peut être poursuivi au nom du nouveau contribuable, lorsque l’un des deux logements devient l’habitation principale du couple. Il en résulte notamment que l’avantage fiscal accordé au titre du logement qui cesse d’être l’habitation principale de son propriétaire cesse d’ouvrir droit au crédit d’impôt.

b. Décès, divorce, séparation ou rupture du PACS au cours de l’année

70

Lorsque le couple soumis à imposition commune divorce, se sépare ou rompt un PACS, ou lorsque l’un des membres du couple soumis à imposition commune décède, le bénéfice du crédit d’impôt peut être poursuivi au nom du nouveau contribuable, sous réserve que le logement qui a ouvert droit au crédit d’impôt continue de constituer l’habitation principale du nouveau contribuable et toutes autres conditions étant par ailleurs remplies.

Dans le cas contraire, c’est-à-dire lorsque l’habitation principale précédente du contribuable soumis à imposition commune cesse d’être celle du nouveau contribuable, le crédit d’impôt cesse de s’appliquer au titre de ce logement.

c. Situation des couples soumis à imposition commune qui se séparent

80

Lorsqu’un couple soumis à imposition commune se sépare (divorce, séparation, rupture d’un PACS), il arrive qu’un seul des deux ex-conjoints mariés ou pacsés conserve l’usage du logement qui constituait l’habitation principale de l’ancien foyer.

Plusieurs solutions peuvent se présenter :

- lorsque ce logement avait été acquis en indivision, les intérêts correspondant à l’échéancier initial pour la part de celui des deux ex-conjoints mariés ou pacsés qui continue à occuper le logement à titre d’habitation principale restent éligibles à l’avantage fiscal (comme les intérêts des prêts éventuellement souscrits par la suite pour désintéresser le co-indivisaire) ;

- lorsque ce logement est un bien propre de l’un des deux ex-conjoints mariés ou pacsés, les intérêts contractés pour l’acquisition ou la construction de ce logement ne demeurent éligibles à l’avantage fiscal que dès lors que c’est la personne propriétaire qui continue d’occuper ce logement à titre d’habitation principale. Par conséquent, le crédit d’impôt cesse de s’appliquer dans les autres cas. Toutefois, il est admis, lorsqu’une décision de justice oblige l’ex-conjoint marié ou pacsé propriétaire à laisser la disposition de ce logement à l’autre ex-conjoint marié ou pacsé ainsi qu’aux enfants du couple le cas échéant, que l’ex-conjoint emprunteur puisse bénéficier du crédit d’impôt au titre des intérêts d’emprunt qu’il supporte à raison de l’acquisition du logement qui demeure affecté à l’habitation principale de son ex-conjoint et de leurs enfants ;

- enfin, dans tous les cas où le logement qui abritait le couple soumis à imposition commune qui se sépare n’est pas affecté à l’habitation principale de l’un des ex-conjoints mariés ou pacsés, et quel que soit l’usage qui lui est réservé par la suite, le crédit d’impôt au titre de ce logement cesse de s’appliquer pour ces contribuables.

2. Absence d’affectation à l’habitation principale du fait d’une mutation professionnelle

90

Lorsque le contribuable, à la suite d’une mutation professionnelle, n’est plus en mesure d’affecter le logement objet du prêt à son habitation principale, il n’est pas procédé à la remise en cause des avantages précédemment obtenus.

Le bénéfice du maintien de l’avantage pour la période postérieure est subordonné à la condition que le logement ne soit pas donné en location et que le contribuable n’ait pas fait l’acquisition d’un nouveau logement affecté à son habitation principale ou destiné à cet usage.

L’absence de remise en cause du crédit d’impôt du fait d’une mutation professionnelle s’applique également lorsque ce logement est en cours de construction (en état futur d’achèvement, en état futur de rénovation, immeubles que le contribuable fait construire, etc.) dans les mêmes conditions que s’agissant de l’acquisition de logements achevés.

a. Définition de la mutation professionnelle

100

La mutation professionnelle s’entend de tout changement d’emploi, tel que le contribuable n’est plus en mesure de continuer à affecter le logement qui a ouvert droit à l’avantage fiscal à son habitation principale, peu important que ce changement d’emploi soit le fait du contribuable ou qu’il y ait été contraint.

b. Appréciation de l’impossibilité de continuer à affecter le logement à l’habitation principale

110

Dans la majorité des situations, l’impossibilité de continuer à affecter le logement à l’habitation principale à la suite d’une mutation professionnelle résultera de l’éloignement devenu trop important entre ce logement qui a ouvert droit à l’avantage fiscal d’une part, et, d’autre part, le lieu d’exercice du nouvel emploi.

A titre de règle pratique, un éloignement de quarante kilomètres -ou a fortiori davantage- est considéré comme pouvant justifier une telle cessation d’affectation du logement à l’habitation principale. Néanmoins, il convient de tenir compte des circonstances particulières pouvant justifier une difficulté d’affectation à l’habitation principale du logement ayant ouvert droit au crédit d’impôt, alors même que la distance qui sépare ce logement du nouvel emploi est inférieure à quarante kilomètres, en particulier s’agissant d’un emploi situé dans une grande agglomération où une telle distance peut induire davantage de difficultés pour les contribuables qu’en zone rurale.

Pour l’appréciation de la distance qui peut justifier que le logement qui a ouvert droit à l’avantage fiscal ne soit plus affecté à l’habitation principale à la suite d’une mutation professionnelle, il convient de se reporter mutatis mutandis aux précisions applicables pour la prise en compte des frais réels en matière de traitements, salaires, pensions et rentes viagères.

II. Sanctions

120

Le crédit d'impôt s'impute sur l'impôt sur le revenu, conformément aux dispositions prévues au VII de l’article 200 quaterdecies du code général des impôts (CGI). Il constitue, de ce fait, un élément d'imposition au sens de l'article 1729 du CGI.

Par suite, lorsqu'il est procédé à une remise en cause des crédits d'impôt irrégulièrement obtenus parce que le contribuable ne peut justifier des dépenses invoquées ou a fourni à cet égard des renseignements inexacts, le complément de droits éventuellement exigible est normalement assorti de l'intérêt de retard et, si un manquement délibéré ou des manœuvres frauduleuses du contribuable sont établies, des majorations de droits prévues à l'article 1729 du CGI.

De plus, conformément aux dispositions du 4 du II de l'article 1727 du CGI, certaines charges ouvrant droit à réductions ou crédits d'impôt et non justifiées sont assimilées à une insuffisance de déclaration pour l'application de la tolérance légale.


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