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BOI-BA-BASE-20-30-10-20120912
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BA - Base d'imposition - Régimes réels d'imposition - Frais et charges - Amortissements

I. Conditions générales de déduction

1

La déduction des amortissements est soumise aux conditions prévues en matière de bénéfices industriels et commerciaux (cf. BOI-BIC-AMT).

C'est ainsi, notamment, que toutes les entreprises agricoles doivent appliquer la méthode d'amortissement par composant (cf série BIC).

De même les amortissements admis en déduction pour la détermination du résultat imposable doivent correspondre à la dépréciation effectivement subie par les éléments amortissables de l'actif immobilisé. Aucun amortissement ne peut donc être pratiqué en l'absence de dépréciation effective des biens concernés.

Cette règle appelle certaines explications sur les points suivants :

A. Terres

10

Les terrains proprement dits ne peuvent être amortis.

20

Si le propriétaire exploitant, soumis à un régime réel d'imposition, a inscrit ses terres à l'actif de son exploitation, les dépenses qui augmentent la valeur patrimoniale de ces terres constituent un élément du prix de revient des sols et doivent être également inscrites, à titre obligatoire, à un compte d'immobilisations non amortissables.

Doivent être regardées comme un élément du prix de revient des terres :

- les améliorations foncières permanentes résultant de travaux tels que ceux entrepris pour raser les talus, créer des fossés, combler des mares ou marécages, supprimer des haies ou défricher ;

- les frais occasionnés par un aménagement foncier agricole et forestier qui ont pour effet d'accroître la valeur patrimoniale des terres concernées, notamment par les travaux d'infrastructures collectives et les travaux constituant des améliorations foncières permanentes. 

Si cet exploitant a opté pour le maintien de ses terres dans son patrimoine privé, en application du I de l'article 38 sexdecies D de l'annexe III au code général des impôts (CGI) (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-I-B), aucune inscription à l'actif ni aucune déduction ne peuvent être pratiquées.

30

Lorsque les travaux correspondant aux améliorations foncières permanentes sont effectués par le fermier, ils présentent le caractère d'une immobilisation non amortissable et peuvent donc figurer à l'actif du bilan. Il en est tenu compte en fin de bail, pour la détermination de la plus-value ou de la moins-value consécutive à la perception, par le preneur sortant, de l'indemnité visée aux articles L411-69 et suivants du code rural et de la pêche maritime.

40

Doivent également être inscrits à un compte d'immobilisations non amortissables, les frais occasionnés par un aménagement foncier agricole et forestier lorsque ces dépenses sont supportées par un fermier, soumis à un régime réel d'imposition.

Au terme normal du bail, le propriétaire bailleur doit déclarer ces sommes dans la catégorie des revenus fonciers si les terres louées ne figurent pas à l'actif d'une entreprise soumise à un régime réel d'imposition. Dans le cas contraire, ces revenus sont imposés dans la catégorie des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels ou commerciaux ou de l'impôt sur les sociétés, selon le cas.

Si ces dépenses sont payées par le fermier à un tiers en l'acquit du propriétaire, en exécution d'une clause expresse du bail, elles sont considérées comme un supplément de loyer déductible dans les conditions de droit commun s'il est soumis à un régime réel d'imposition ou transitoire. Corrélativement, elles seront soumises à l'impôt sur le revenu au nom du bailleur dans les conditions exposées ci-dessus au fur et à mesure de leur paiement par le fermier.

50

En revanche, les travaux qui n'apportent qu'une amélioration temporaire au fonds peuvent être amortis, même si les terres demeurent dans le patrimoine privé de l'exploitant. Il s'agit notamment des frais de construction de voies de desserte sommaires.

S'agissant des dépenses occasionnées par les travaux de drainage (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-III), celles-ci ne sont pas admises en déduction des résultats de l'exercice au cours duquel elles ont été supportées. Elles peuvent faire l'objet d'amortissements échelonnés sur la durée normale d'utilisation. L'amortissement est effectivement comptabilisé lorsque l'exploitant est soumis à un régime réel d'imposition (il est réputé pris en compte par le forfait pour les exploitants qui relèvent de ce régime d'imposition) [R.M. PATRIAT, n° 26832, JO AN du 27 août 1990, p. 4064]

Remarque : En revanche, les frais d'entretien et de fonctionnement d'un réseau de drainage constituent des frais généraux déductibles immédiatement des résultats pour les exploitants soumis à un régime réel d'imposition.

60

Lorsque les arriérés de fumures sont inscrits au bilan (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-III), ils ne peuvent donner lieu à amortissement.

B. Parts de coopératives

70

Les parts de coopératives acquises par des agriculteurs ne peuvent faire l'objet d'amortissements. D'une manière générale, en effet, elles sont cédées et reprises à leur valeur nominale.

Mais, bien entendu dans le cas exceptionnel où des événements survenus au cours de l'exercice laissent supposer que la valeur de reprise des parts de coopératives détenues par un exploitant sera inférieure à leur valeur nominale, l'intéressé a la possibilité de constituer une provision pour dépréciation du portefeuille-titre.

Cette provision est soumise au régime fiscal des moins-values à long terme. Elle ne peut donc être déduite des bénéfices de l'exercice mais seulement s'imputer sur les plus-values à long terme constatées au cours de cet exercice ou des dix suivants (article 39 quindecies du CGI applicable conformément aux dispositions de l'article 72 du CGI).

80

Comme toutes les valeurs mobilières inscrites au bilan, les parts de coopératives doivent y figurer pour leur valeur d'origine, c'est-à-dire pour leur prix réel d'acquisition (prix d'achat ou valeur réelle de souscription). La prime d'émission qui est versée en sus de la valeur nominale des parts souscrites constitue un élément du prix d'acquisition de ces parts et ne peut donc être déduite du bénéfice imposable.

90

À ce sujet, il est précisé que pour tenir compte de l'écart existant entre le montant nominal des parts sociales et la valeur que ces parts devraient avoir pour tenir compte des investissements dont tout nouveau souscripteur peut bénéficier, certaines coopératives agricoles, et notamment viticoles, exigent de leurs adhérents le paiement de droits d'entrée en plus de la valeur nominale des parts. Ces droits d'entrée sont proportionnels au nombre de parts souscrites. Ils sont l'équivalent d'une prime d'émission pour une société commerciale. Leur versement conditionne l'acquisition de la qualité de coopérateur.

Ces versements constituent un élément du coût d'acquisition des parts sociales quel que soit le régime d'imposition de l'exploitant (régime forfaitaire ou réel d'imposition). Ils ne peuvent pas être déduits des résultats imposables de l'exercice au cours duquel ils sont effectués et les dépenses correspondantes ne peuvent donner lieu à la constatation d'amortissements.

Cela étant, s'il est soumis à un régime réel d'imposition, l'exploitant coopérateur peut, le cas échéant, constater une provision pour dépréciation dans les conditions prévues à l'article 39 1- du CGI.

Toutefois, le fait que les coopératives soient amenées statutairement à rembourser le seul montant nominal des parts et que les droits d'entrée leur restent acquis, n'est pas, à lui seul, de nature à justifier la déduction d'une telle provision puisque le coopérateur peut escompter, le moment venu, obtenir du cessionnaire de son exploitation, le « remboursement » des droits acquittés.

C. Plantations

100

Les plantations (vignes ou arbres fruitiers) constituent des immobilisations (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-I-C-2), leur prix de revient est amortissable même si les terres demeurent dans le patrimoine privé de l'exploitant (cf. II-B).

Bien entendu, lorsque la vente des plantations constitue l'objet même de l'activité exercée par l'exploitant (horticulteur, pépiniériste), les biens correspondants doivent être compris dans les stocks.

II. Base de l'amortissement

A. Principes

110

La base de calcul des amortissements est constituée par la valeur d'origine c'est-à-dire :

- le coût réel d'achat augmenté des frais accessoires (transports, douanes, frais d'installations, etc.) ;

- la valeur d'apport pour les immobilisations apportées par des tiers ;

- le coût réel de production lorsque l'immobilisation a été créée par l'exploitant. Dans cette dernière hypothèse, il n'y a pas lieu de tenir compte, pour apprécier le prix de revient de l'immobilisation créée, de la valeur du travail de l'exploitant ou des aides familiales dont les rémunérations ne sont pas admises en déduction.

Remarque : En ce qui concerne l'incidence :
- des taxes sur le chiffre d'affaires, cf. BOI-BA-BASE-20-40 ;
- de l'utilisation de la déduction pour investissement prévue à l'article 72 D du CGI, à la création ou à l'acquisition d'immobilisations amortissables, cf. BOI-BA-BASE-30-20.

En revanche, la taxe locale d'équipement éventuellement payée par un agriculteur, constitue un élément du prix de revient de la construction.

B. Base d'amortissement des plantations et améliorations foncières temporaires

120

Il résulte de l'arrêt du Conseil d'État, n° 15122, en date du 25 juillet 1980 (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-I-C-2) que les plantations et améliorations foncières temporaires doivent obligatoirement figurer à l'actif, même si les terres demeurent dans le patrimoine privé de l'exploitant.

Elles doivent être inscrites à l'actif pour leur prix de revient ou leur coût réel de production.

À cet égard, le prix de revient d'une plantation est constitué par le prix d'achat des plants et les frais de plantations proprement dits jusqu'à ce que la plantation soit arrivée à un stade de production normale. Les investissements annexes correspondant aux frais d'aménagement qui ne s'amortissent pas nécessairement au même rythme que les plantations doivent être inscrits à un compte spécial.

Remarque : Sur les notions de prix d'achat des plants, de frais de plantation et d'investissements annexes, cf. III-A-2-b-1° et III-A-2-b-2°.

130

En cas de passage d'un exploitant du régime du forfait à un régime réel d'imposition, les plantations et les améliorations foncières temporaires doivent être inscrites pour leur valeur nette comptable déterminée dans les conditions définies au BOI-BA-REG-40-10-10-III-B.

C. Base d'amortissement des chevaux de course, des chevaux de concours, des chevaux de selle ou d'origine constatée

140

Sur la définition des chevaux de course, de concours, de selle ou d'origine constatée, cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-II-B.

Remarque : Le terme chevaux de selle désigne les chevaux nés avant 2010 et inscrit dans le registre des chevaux de selle. A compter de 2010, et la suppression des enregistrement des équidés le terme employé est chevaux d'origine constatée.

150

La base de calcul des amortissements est constituée :

- pour les chevaux provenant d'autres élevages, par le coût d'acquisition correspondant au prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des coûts directement engagés pour « la mise en état d'utilisation » du cheval, c'est-à-dire pour permettre au cheval d'être employé selon l'utilisation prévue par l'entreprise. Le propriétaire doit être en mesure de justifier du prix payé (factures, …). Pour les chevaux acquis à l'étranger, le service doit tout particulièrement veiller à ce que le prix d'achat porté en comptabilité corresponde à la valeur déclarée en douanes, telle qu'elle figure sur l'attestation délivrée par l'administration douanière. Pour plus de précisions sur la valeur d'inscription des immobilisations acquises à titre onéreux, se reporter au BOI-BIC-CHG-20-20-10;

- pour les animaux nés dans l'exploitation, par la valeur d'inscription du cheval au compte d'immobilisation au premier jour de l'exercice qui suit celui de sa naissance, telle que définie au BOI-BA-BASE-20-10-20-II-B-1-c-2°.

Dans les deux cas, le prix de revient ainsi déterminé demeure inchangé pendant toute la durée de l'inscription du cheval au compte d'immobilisations.

D. Base d'amortissement des vaches allaitantes et génisses à vêler

160

Les vaches allaitantes et génisses à vêler peuvent être inscrites parmi les immobilisations, sous réserve qu'elles soient affectées exclusivement à la reproduction (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-II-A).

170

Conformément aux dispositions de l'article 38 quinquies de l'annexe III au CGI, il convient de distinguer deux situations :

- si l'animal a été acquis auprès d'un autre exploitant, son prix de revient sera égal à son prix d'acquisition majoré des coûts directement engagés pour sa mise en état d'utilisation, c'est-à-dire jusqu'à la date à laquelle la génisse à vêler est considérée comme apte à la reproduction ;

- si l'animal est né sur l'exploitation, ce prix s'entend du coût de production, c'est-à-dire de l'ensemble des charges directes et indirectes pouvant raisonnablement être rattachées à sa production. En pratique, ce coût de production comprendra notamment les frais de saillie, une annuité d'amortissement de la mère, ainsi que les frais d'entretien de la mère et de la future génisse jusqu'à la date d'entrée en production de cette dernière, c'est-à-dire à partir de laquelle la génisse à vêler est considérée comme apte à la reproduction.

III. Calcul de l'amortissement

A. Durée de l'amortissement

1. Dispositions générales

180

Conformément aux principes applicables en matière de bénéfices industriels et commerciaux, la durée d'amortissement est calculée en fonction de la période normale d'utilisation des biens à amortir. À cet égard, I'entreprise fixe, sous sa responsabilité, la durée normale d'utilisation des biens à amortir. Cette durée est déterminée en application des dispositions de l'article 39 1 2° du CGI d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation. Toutefois, la durée de l'amortissement d'un bien peut être influencée par les conditions d'utilisation spécifiques à l'entreprise, la rapidité du progrès technique ou l'évolution des marchés. Cette durée est identique sur le plan comptable et sur le plan fiscal.

L'entreprise doit être en mesure de justifier les circonstances particulières qui conduisent à retenir une durée d'amortissement inférieure aux usages professionnels qui traduisent la durée normale d'utilisation des biens. Cela étant, l'administration s'abstient de remettre en cause les durées d'amortissement retenues par les entreprises en raison de ces circonstances particulières, lorsqu'elles ne s'écartent pas de plus de 20 % des usages professionnels.

Il est précisé que cette mesure ne s'applique pas aux biens pour lesquels l'administration a admis, par une décision particulière, une durée d'amortissement plus courte que la durée normale d'utilisation. Tel est notamment le cas, dans le secteur de l'agriculture, des poulaillers et porcheries, des plantations de vergers et des vignes (cf. III-A-2-b-1° § 330 et suiv.), des chevaux de course, de concours, de selles ou d'origine constatée et des poulinières (cf. III-A-2-c-2°).

190

La durée de l'amortissement a pour point de départ la date d'entrée dans l'actif de l'élément à amortir. En conséquence, la première annuité d'amortissement doit être ajustée prorata temporis.

Pour les biens acquis après la date de passage de l'exploitant sous un régime réel d'imposition le point de départ de l'amortissement se situe :
- le premier jour du mois d'acquisition dans le système dégressif ;
- à la date de mise en service du bien dans le système linéaire (cf. III-B-1).

200

Les plantations -autres que les plantations de vergers et vignes (en ce qui les concerne, cf. III-A-2-b) sont amorties à partir de la première année de production normale, en fonction de leur longévité. La durée d'amortissement est déterminée en tenant compte de l'espèce plantée, de la variété choisie et des conditions propres à chaque exploitation. Quant aux frais d'aménagement de ces plantations ils peuvent, dès qu'ils sont engagés, faire l'objet d'un amortissement étalé sur une période correspondant à la durée probable d'utilisation de ces installations, la première annuité d'amortissement étant toutefois réduite, le cas échéant, en application de la règle du prorata temporis.

210

Pour les améliorations foncières temporaires, les amortissements doivent être déterminés, suivant le mode linéaire, en fonction de leur période normale d'utilisation, même si les terres demeurent dans le patrimoine privé de l'exploitant.

220

La génisse à vêler peut faire l'objet d'un amortissement, sur la durée d'usage, à compter de sa date d'entrée en production, c'est-à-dire la date à partir de laquelle elle est considérée comme apte à la reproduction.

2. Décisions particulières

a. Amortissement des porcheries et poulaillers

230

Une distinction est opérée entre les constructions proprement dites et les aménagements intérieurs :

1° Constructions proprement dites

240

Les bâtiments à usage de porcheries ou de poulaillers sont amortis sur leur période normale d'utilisation, en tenant compte de l'évolution des techniques.

À titre de règle pratique, il convient d'appliquer les règles exposées ci-après :

250

- les bâtiments légers peuvent être amortis sur une durée de quinze ans. Cette mesure permet aux exploitants d'amortir les constructions concernées selon le mode dégressif. Ce régime est strictement réservé aux constructions réalisées en matériaux légers (bois, tôle, fibro-ciment...) pour plus de 50 % de leur superficie développée (murs et toitures mais abstraction faite des sols) ;

- les bâtiments lourds sont les bâtiments ne répondant pas à la définition des bâtiments légers peuvent être amortis, selon le mode linéaire, sur une durée de vingt ans.

260

Dans les deux cas (bâtiments légers ou lourds) les exploitants conservent la possibilité de retenir des durées d'amortissements inférieures à quinze ou vingt ans mais, en cas de contrôle, ils doivent apporter la preuve du bien-fondé de leur décision.

2° Aménagements intérieurs

270

Ces installations ou équipements spécialisés sont amortis, de manière distincte, en tenant compte de leur durée propre d'utilisation.

3° Constructions destinées au stockage et au traitement du lisier

280

Ces constructions sont admises, le cas échéant, au bénéfice de l'amortissement exceptionnel dans les conditions prévues aux articles 39 quinquies E du CGI et 39 quinquies F du CGI (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-10 I et II).

b. Amortissement des plantations de vergers et vignes

290

Une distinction doit être établie entre le coût des plants et les frais de plantations proprement dits, les investissements annexes et les façons culturales.

1° Prix d'achat des plants et frais de plantations proprement dits

300

Ce poste comprend :

- le prix d'achat de plants ;
- les frais d'appropriation des sols (défoncement, amendements...) ;
- les frais de mise en place des plants (ouverture et comblement des trous, engrais de fonds, etc.).

Ces dépenses peuvent être amorties sur la durée de production moyenne déterminée par les experts de l'Institut national de la recherche agronomique (INRA).

310

Toutefois, il est apparu que les amendements et engrais de fonds étaient difficiles à distinguer comptablement des autres engrais et produits de traitement.

Par mesure de tolérance et dans un souci de simplification, il est admis que, pour les plantations réalisées au cours des exercices imposables au titre de l'année 1985 et des années suivantes, les amendements et engrais de fonds soient dissociés des autres frais d'appropriation des sols et de mise en place des plants pour être rattachés aux façons culturales et soient donc traités fiscalement comme des avances aux cultures.

320

Les experts de l'INRA ont défini des durées moyennes de production de certaines espèces de fruits en fonction de trois grands types de mode de conduite du verger. Les durées publiées à titre indicatif doivent être utilisées par les services des finances publiques pour apprécier le caractère normal des durées retenues par les producteurs. Certaines productions sont actuellement réalisées selon un ou plusieurs types de conduite du verger.

La durée à retenir sera celle qui correspond au mode de conduite qui se révèle le plus proche de celui adopté par l'exploitant.

330

La durée d'amortissement des plantations de vergers figure dans le tableau en annexe.

Remarque : La durée de production est décomptée à partir de la première récolte.

340

S'agissant des vignes, les durées sont fixées à vingt-cinq ans pour l'ensemble des vignobles.

350

Comme pour les bâtiments d'élevage visés ci-dessus, les exploitants conservent la possibilité de retenir des durées inférieures aux nouvelles durées mais, en cas de contrôle, ils doivent apporter la preuve du bien-fondé de leur décision.

360

Le point de départ de l'amortissement est déterminé pour les plantations de vergers à partir des fourchettes statistiques de l'lnstitut national de la recherche agronomique. En fait, il s'agit de l'exercice comprenant la première « petite récolte ».

Pour les vignes, la première déclaration de récolte est le point de départ du droit à amortissement.

2° Investissements annexes

370

Il s'agit des piquets, fils de fer, drainage, tuyaux, filets paragrêle, etc.

Ces dépenses peuvent être amorties sur la durée propre d'utilisation de chacun de ces équipements. ll est admis, en pratique, que fils de fer et piquets soient amortis selon une durée unique.

3° Façons culturales

380

Ces façons culturales se composent essentiellement des frais de reprise (taille, binage, désherbage, traitements phytosanitaires, lutte contre les rongeurs...). De même, il est admis :

- que les dépenses engagées pour remplacer les plants morts soient traitées en totalité comme des façons culturales dans la mesure où il ne s'agit pas en réalité de plantations nouvelles ;

- que les amendements et engrais de fonds soient dissociés des autres frais d'appropriation des sols et de mise en place des plants pour être rattachés aux façons culturales (cf. III-A-2-b-1° § 310).

Pour ces dépenses, il n'y aura donc pas lieu d'opérer la distinction exposée au III-A-2-b.

390

Ces dépenses sont traitées comme des avances aux cultures.

Toutefois, pour harmoniser les règles applicables aux nouvelles plantations et aux vergers déjà en production, ces dépenses peuvent être déduites immédiatement dès lors que l'exploitant clôture son exercice après la date normale de la récolte.

Ainsi, lorsqu'un exploitant débute son activité avec des plantations nouvelles non entrées en production, il sera admis qu'il puisse bénéficier de ces nouvelles règles alors même qu'il ne récolte pas, pourvu que la date de clôture de son exercice soit postérieure à la date normale de récolte pour ce type de production.

400

Dans la pratique, sous réserve de respecter ce qui précède, la déduction des frais de façon culturale peut donc intervenir l'année même de leur réalisation.

4° Entrée en vigueur

410

Les règles fixées ci-dessus se sont appliquées pour la première fois, aux plantations réalisées au cours des exercices imposables au titre de l'année 1984.

En ce qui concerne les plantations achevées antérieurement, les mesures suivantes qui ne concernent que la durée d'amortissement ont été admises à titre exceptionnel.

a° Plantations déjà entrées en production et en cours d'amortissement

420

Les exploitants ayant choisi des durées d'amortissement supérieures aux nouvelles durées ont eu la possibilité d'amortir la valeur résiduelle comptable de leurs plantations comme suit :

- en une seule fois, au titre de l'exercice 1984, pour les plantations non encore totalement amorties mais qui ont donné lieu à un amortissement calculé sur une durée au moins égale à la nouvelle durée d'amortissement ;

- sur le nombre d'années restant à courir jusqu'au nouveau terme, pour les plantations en cours d'amortissement ayant donné lieu à amortissement sur une durée inférieure à la nouvelle durée.

Dans cette hypothèse, I'exploitant a pu déduire une annuité d'amortissement dont le montant était égal au rapport existant entre la valeur nette comptable de la plantation et le nombre d'annuités restant à courir, compte tenu de la nouvelle durée.

430

Les exploitants ayant choisi des durées d'amortissement inférieures aux nouvelles durées pouvaient amortir la valeur résiduelle de leurs plantations sur le nombre d'années restant à courir jusqu'au nouveau terme.

b° Plantations nouvelles non entrées en production.

450

La valeur comptable des éléments constituant le prix de revient de ces immobilisations n'a pas été modifiée. Mais les nouvelles règles ont été immédiatement applicables aux dépenses d'investissements annexes et aux façons culturales.

460

Ces mesures de tempérament ont été applicables aux exercices clos depuis le 1er janvier 1984 et ne pouvaient donner lieu à aucune déclaration rectificative pour la période antérieure ni à rectification des bilans antérieurs et en particulier du bilan d'ouverture.

470

Les exploitants qui ont désiré bénéficier des nouvelles mesures pour les plantations en cours d'immobilisations ont dû l'indiquer dans une note annexe à leur déclaration de résultat déposée au titre des exercices clos à compter du 1er janvier 1984.

Cette note devait comporter l'indication du mode de calcul de l'annuité d'amortissement qu'il s'agisse de l'amortissement total de la valeur résiduelle ou de la nouvelle annuité déterminée en fonction des nouvelles règles.

480

Bien entendu, Cette option pour les nouvelles mesures est irrévocable et produit tous ses effets pour les exercices postérieurs.

c. Amortissement des chevaux de course, des chevaux de concours et des chevaux de selle ou d'origine constatée

490

Sur la définition des chevaux de course, de concours et de selle ou d'origine constatée, cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-II-B.

1° Point de départ du calcul de l'amortissement

500

Les chevaux inscrits en immobilisation dès leur date de naissance sont amortis, exclusivement selon le mode linéaire, à compter du premier jour de l'exercice qui suit celui de leur naissance, soit à compter du jour où le cheval d'abord inscrit à un compte d'immobilisation en cours, est transféré dans un compte d'immobilisation.

Ainsi, aucune dotation aux amortissements ne pourra être comptabilisée au titre de l'exercice de naissance du cheval, soit durant sa période d'inscription à un compte d'immobilisation en cours, c'est-à-dire du jour de sa naissance jusqu'à la clôture de l'exercice de sa naissance.

510

Exemple : Soit un cheval de course inscrit au stud-book et non frappé d'inaptitude, né le 5 mai N.

Cas n° 1 : L'exercice comptable coïncide avec l'année civile, le cheval est inscrit en immobilisation en cours le 5 mai N, puis transféré à un compte d'immobilisation le 1er janvier N+1.

Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1er janvier N+1.

Cas n° 2 : L'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile : il s'ouvre le 1er avril et prend fin le 31 mars de l'année qui suit. Le cheval est inscrit en immobilisation en cours le 5 mai N puis transféré dans un compte d'immobilisation le 1er avril N+1, date d'ouverture de l'exercice qui suit celui de sa naissance.
Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1er avril N+1.

Cas n° 3 : L'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile : il s'ouvre le 1er juin et prend fin le 31 mai de l'année qui suit. Le cheval est inscrit en immobilisation en cours le 5 mai N puis transféré dans un compte d'immobilisation le 1er juin N, date d'ouverture de l'exercice qui suit celui de sa naissance.
Le cheval pourra être amorti à compter de l'exercice ouvert le 1er juin N.

2° Durée d'amortissement
a° Principe

520

Pour refléter plus fidèlement la cadence de la dépréciation subie par les chevaux et simplifier leurs modalités d'amortissement, l'ensemble des équidés qui peuvent faire l'objet d'une inscription en immobilisation dès leur date de naissance peuvent être amortis sur une durée de trois années.

530

Ainsi, peuvent être amortis sur une durée de trois années les chevaux destinés à la course (trot ou galop) ou à la selle, c'est-à-dire prédisposés à pratiquer ces disciplines au regard d'une parenté et d'un pedigree établis par le livre généalogique de la race (« stud-book »), et non frappés d'inaptitude (cf. BOI-BA-BASE-20-10-20-II-B-1-b), dans la mesure où l'exploitant a choisi de les inscrire en immobilisation.

540

Cette durée de trois ans s'applique aux chevaux inscrits en immobilisation, qu'ils soient nés sur l'exploitation ou acquis par l'exploitant, ainsi qu'aux chevaux de course ou de selle affectés à la reproduction. Chaque nouvel acquéreur pourra donc amortir un même cheval sur cette durée de trois années.

550

Toutefois, cette durée de trois années n'est admise sur le plan fiscal qu'à la condition d'être également retenue par l'entreprise sur le plan comptable.

560

Exemple : Soit un cheval né le 31 mars N. Il est inscrit à un compte d'immobilisation en cours à la clôture de l'exercice, par hypothèse au 31 décembre N, pour 9 000 €.

A l'ouverture de l'exercice suivant, soit le 1er janvier N+1, le cheval est transféré dans un compte d'immobilisation pour sa valeur inchangée de 9 000 €. A la clôture de l'exercice N+1 (soit le 31/12/N+1), l'annuité d'amortissement pouvant être comptabilisée s'élève à 3 000 € (9 000 € / 3).

Si le cheval est cédé à un second exploitant le 1er janvier N+2 pour 7 200 €, l'acquéreur inscrit le cheval en immobilisation pour son prix d'acquisition. A la clôture de l'exercice N+2 (soit le 31/12/N+2), l'annuité d'amortissement qu'il peut comptabiliser s'élève à 2 400 € (7 200 € / 3).

570

L'application de la durée d'amortissement de trois années est une simple faculté, étant toutefois observé qu'elle devrait être la plus communément retenue dans un souci d'harmonisation des durées d'amortissement retenues par les exploitants propriétaires de chevaux inscrits en immobilisation. Dans ces conditions, lorsque l'exploitant a décidé d'amortir ses chevaux sur une durée de trois ans, cette durée devra être appliquée pour l'ensemble de ses chevaux composant son écurie inscrits à l'actif immobilisé.

580

Par ailleurs, lorsque les exploitants retiennent cette durée d'amortissement de trois ans, il n'y a pas lieu de procéder à une modification du rythme d'amortissement des chevaux qui, après une carrière de course, retournent au haras pour être affectés à la reproduction dans la même exploitation.

590

Exemple : Soit un cheval destiné à la course au trot né sur l'exploitation le 1er juin N. L'exercice comptable coïncide avec l'année civile.

Le cheval est inscrit pour 9 000 € à un compte d'immobilisation en cours au 01/06/N. A l'ouverture de l'exercice suivant, il est transféré pour une valeur inchangée de 9 000 € dans un compte d'immobilisation.

A la clôture de l'exercice N+1, soit le 31/12/N+1, l'annuité d'amortissement s'élève à 3 000 € (9 000 € / 3).

A la clôture de l'exercice N+2, une annuité d'amortissement du même montant sera comptabilisée.

Au cours de l'exercice N+3, il est supposé que le cheval retourne au haras pour être affecté à la reproduction.

A la clôture de l'exercice N+3, une nouvelle annuité d'amortissement de 3 000 € est comptabilisée de sorte que le cheval est désormais totalement amorti. Aucune modification de son rythme d'amortissement n'est donc opérée lors du changement d'affectation de l'animal dans la mesure où l'exploitant a choisi d'amortir l'animal sur la durée harmonisée de trois années.

600

Cette durée d'amortissement de trois années pourra également être retenue dans les mêmes conditions par les titulaires de bénéfices non commerciaux, les titulaires de bénéfices industriels et commerciaux ainsi que par les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés qui ont inscrit leurs chevaux en immobilisation dans les conditions précisées précédemment.

b° Renonciation au principe

610

A défaut d'application de cette durée de trois ans, l'annuité d'amortissement, obligatoirement calculée selon le mode linéaire, est directement fonction de l'utilisation du cheval (cf. III-A-1 § 180 et 190). La carrière d'un cheval de course dure en moyenne cinq ans. Elle est plus courte pour les meilleurs chevaux qui retournent au haras pour être affectés à la reproduction après un à trois ans de course. Quant aux chevaux qui ne sont pas retenus comme reproducteurs, ils finissent leur carrière dans les manèges d'équitation ou sont vendus comme animaux de boucherie.

620

Ainsi, une distinction est opérée entre, d'une part, les animaux qui seront mis effectivement à l'entraînement et, d'autre part, ceux affectés à la reproduction.

Les animaux mis à l'entraînement sont amortis sur quatre ou cinq ans selon qu'il s'agit respectivement de chevaux de galop ou de chevaux de trot.

Remarque : L'entrainement fait suite à un premier dressage effectué par l'éleveur et se poursuit pendant toute la période de course. Cette préparation, réservée aux chevaux qui présentent les meilleures aptitudes pour la compétition, est assurée par des spécialistes ou par le propriétaire.

Pour les animaux affectés à la reproduction, ils sont amortis sur cinq ans pour les étalons et sept ans pour les poulinières. Ces durées s'appliquent aux chevaux reproducteurs nés sur l'exploitation comme aux chevaux reproducteurs achetés par l'éleveur.

Par ailleurs, lorsqu'un cheval cesse de participer à des épreuves sportives et retourne au haras pour être affecté à la reproduction, son rythme d'amortissement doit être modifié pour appliquer la durée d'amortissement des animaux reproducteurs sur la seule valeur comptable résiduelle du cheval.

630

Exemple : Soit un cheval de trot né dans l'exploitation dont le prix de revient à la date où il est mis à l'entraînement s'établit à 15 000 € :

L'annuité d'amortissement pendant le période de course est égale à :15 000 € / 5 = 3 000 €.

Amortissement pendant la carrière du reproducteur :

Si ce cheval, après avoir participé pendant deux ans à des épreuves hippiques, retourne ensuite au haras, sa valeur comptable résiduelle à cette date est égale à :15 000 € - (3 000 € x 2) = 9 000 €.

L'amortissement de cette valeur résiduelle sera réparti :

- sur cinq ans, s'il s'agit d'un étalon, soit une annuité de 9 000 € / 5 = 1 800 € ;

- sur sept ans, s'il s'agit d'une poulinière, soit une annuité de 9 000 € / 7 = 1 286 €.

B. Mode de calcul de l'amortissement

1. Amortissement linéaire

640

Ce système d'amortissement s'applique à titre obligatoire aux immobilisations qui n'entrent pas dans le champ d'application de l'amortissement dégressif tel qu'il est défini ci-après.

Il est également utilisé lorsque l'exploitant ne désire pas bénéficier de l'amortissement dégressif.

2. Amortissement dégressif

650

Aux termes de l'article 38 sexdecies E de l'annexe III au CGI, les agriculteurs peuvent amortir suivant le système dégressif, dans les conditions fixées par l'article 39 A 1 du CGI et les articles 22 à 25 de l'annexe II au CGI :

- les matériels et équipements utilisés pour les besoins de l'exploitation ;

- les bâtiments d'exploitation répondant aux caractéristiques fixées par l'article 39 A 2 2° du CGI. .

a. Matériels et équipements

660

Pour pouvoir être amortis selon le système dégressif, ces biens doivent :

- avoir été achetés neufs ou créés à compter du 1er janvier 1960 ;

- avoir une durée normale d'utilisation au moins égale à trois ans ;

- appartenir à l'une des catégories suivantes :

Matériels et outillages utilisés pour des opérations agricoles de production, de transformation ou de transport.
Ces matériels comprennent notamment :
- le matériel de traction et de transport, à l'exception des véhicules de tourisme ;
- le matériel de travail du sol ;
- le matériel d'arrosage, d'épandage, de semis et de traitement ;
- le matériel d'éclairage pour la production en circuit fermé (couveuses, serres) ;
- le matériel de récolte ;
- le matériel de conditionnement, d'emballage, de transformation ;
- le matériel intérieur de ferme ;
- le matériel de chais ;
- le matériel d'atelier ;
- le gros outillage (sous réserve que la période normale d'utilisation soit au moins égale à trois ans).

Matériels de manutention.

Installations destinées à l'épuration des eaux et à l'assainissement de l'atmosphère.

Installations productrices de vapeur, de chaleur ou d'énergie.

Installations de sécurité et installations à caractère médico-social.

Machines de bureau, à l'exclusion des machines à écrire (autres que celles à frappe électrique entièrement automatique).

Matériels et outillages utilisés à des opérations de recherche scientifique ou technique.

Installations de magasinage et de stockage (exemples : chambres froides, silos-cellules démontables).

b. Bâtiments de construction légère affectés à l'exploitation

670

L'article 39 A 1 du CGI exclut notamment du champ d'application de l'amortissement dégressif, les maisons d'habitation ainsi que les chantiers et les locaux servant à l'exercice de la profession.

L'article 39 A-2-2° du CGI déroge toutefois à cette règle en ce qui concerne les locaux professionnels :

- achevés après le 31 juillet 1962 ;

- et dont la durée normale d'utilisation n'excède pas quinze ans.

Cette dérogation est applicable aux bâtiments d'exploitation agricole.

Peuvent donc être amortis suivant le système dégressif, les bâtiments agricoles qui répondent aux deux conditions susvisées et qui sont utilisés à l'un des usages suivants :

- opérations de production ou de transformation agricole (à titre de règle pratique, il y a lieu de considérer que la généralité des serres utilisées par des maraîchers, des horticulteurs ou des pépiniéristes entrent dans cette catégorie) ;

- entrepôts de matières, produits ou approvisionnements ;

- protection des matériels ou d'animaux ;

- opérations d'étude et de recherche ou installations à caractère médico-social.

3. Amortissements exceptionnels

a. Dispositifs d'amortissements exceptionnels

680

De nombreux dispositifs sont prévus par le CGI :

- amortissement exceptionnel visé aux articles 39 quinquies E du CGI et 39 quinquies F du CGI en faveur des immeubles destinés à l'épuration des eaux industrielles ou à la lutte contre la pollution de l'air (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-10 I et II) ;

- amortissement exceptionnel visé à l'article 39 AB du CGI en faveur des matériels destinés à économiser l'énergie et les équipements de production d'énergies renouvelables qui figurent sur une liste établie par arrêté conjoint du ministre du budget et du ministre de l'industrie, acquis ou fabriqués avant le 1er janvier 2011 (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-80) ;

- amortissement exceptionnel visé à l'article 39 quinquies DA du CGI en faveur des matériels, acquis ou fabriqués avant le 1er janvier 2011, qui figurent sur une liste établie par arrêté conjoint du ministre du budget et du ministre de l'environnement et qui sont destinés à réduire le niveau acoustique d'installations existant au 31 décembre 1990 (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-20) ;

- amortissement exceptionnel visé aux articles 39 AC du CGI, et 39 AE du CGI en faveur des véhicules propulsés par des énergies propres et de certains équipements nécessaires à l'utilisation de ces énergies, acquis ou fabriqués avant le 1er janvier 2010 (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-10 III);

- amortissement exceptionnel visé à l'article 236-II du CGI en faveur des acquisitions de logiciel (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-70) ;

- amortissement exceptionnel visé à l'article 39 quinquies D du CGI en faveur des immeubles à usage industriel ou commercial construits pour les besoins de leur exploitation par certaines entreprises dans certaines zones du territoire national (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-90) ;

- amortissement exceptionnel visé à l'article 39 quinquies FC du CGI en faveur des constructions qui s'incorporent à des installations de production agricole destinées à satisfaire aux obligations prévues au titre Ier du livre V du code de l'environnement relatif aux installations classées pour la protection de l'environnement ; cet article prévoit en effet, que ceux de ces investissements réalisés avant le 1er janvier 2011 peuvent bénéficier de l'amortissement exceptionnel prévu aux articles 39 quinquies E du CGI et 39 quinquies F du CGI (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-20).

b. La majoration de la base d'amortissement des immobilisations acquises ou créées au moyen de certaines primes d'équipement, prévue à l'article 39 quinquies FA du CGI

690

Pour l'application des dispositions de l'article 39 quinquies FA du CGI (cf. BOI-BIC-AMT-20-30-40).


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