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BOI-BIC-PROV-60-70-10-20120912
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BIC – Provisions réglementées – Entreprise d'assurance et de réassurance - Provisions pour égalisation

1

L'article 39 quinquies G du code général des impôts ouvre aux entreprises d'assurances et de réassurances la possibilité de constituer, en franchise d'impôt, des provisions d'égalisation dont les modalités d'application sont fixées par les articles 16 A à 16 D de l'annexe II au même code.

10

Ces provisions sont destinées à faire face aux charges exceptionnelles afférentes aux opérations garantissant les risques dus à des éléments naturels, le risque atomique, les risques de responsabilité civile dus à la pollution, les risques spatiaux, ainsi que, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2001, ceux liés aux attentats, au terrorisme et au transport aérien.

Elles sont donc appelées à compenser les fluctuations considérables des résultats techniques de certaines branches d'assurance pour lesquelles l'importance des risques encourus et leur caractère absolument imprévisible ont justifié qu'une dérogation de caractère limité soit apportée aux principes de l'article 39-1-5° du CGI.

Le montant annuel de la dotation de la provision ne peut excéder 75 % du bénéfice technique de l'exercice pour la catégorie de risques concernée.

En outre, le montant global de la provision ne peut excéder un certain pourcentage fixé par l'article 16 A de l'annexe II au CGI.

30

L'article 39 quinquies GA du CGI ouvre par ailleurs aux mêmes entreprises la possibilité de constituer, en franchise d'impôt, une provision d'équilibrage afférente à leurs opérations d'assurance-crédit, à l'exception de celles effectuées à l'exportation pour le compte ou avec la garantie de l'État.

Cette mesure a pour objet de faciliter la mise en œuvre des règles communautaires en matière d'assurance-crédit.

Les articles 16 E et 16 F de l'annexe II au CGI, précisent les modalités d'application ainsi que les conditions de comptabilisation et de déclaration de cette provision.

40

Enfin, l'article 39 quinquies GB du CGI ouvre aux entreprises d'assurances et de réassurances la possibilité de constituer, en franchise d'impôt, une provision d'égalisation destinée à faire face aux fluctuations de sinistralité afférentes aux opérations d'assurance de groupe couvrant des risques décès, incapacité et invalidité.

Cette mesure a pour objet, pour les risques précités, de définir le régime fiscal applicable aux provisions techniques d'égalisation prévues aux articles R 331-3 et R 331-6 du code des assurances.

L'article 16 G de l'annexe II au CGI précise les modalités d'application ainsi que les conditions de comptabilisation et de déclaration de cette provision.

Remarque : Les mêmes opérations, lorsqu'elles sont réalisées dans le cadre des contrats d'assurance mentionnées aux articles L 912-1 et L 912-2 du code de la sécurité sociale, peuvent donner lieu à la constitution d'une provision d'égalisation en franchise d'impôt dans les conditions prévues à l'article 39 quinquies GD du CGI. L'application de ce régime est exclusive de celle des dispositions de l'article 39 quinquies GB de ce code.

I. Provisions prévues à l'article 39 quinquies G

A. Champ d'application

1. Entreprises autorisées à constituer des provisions

50

Les provisions couvrant les risques concernés peuvent être constituées tant par les entreprises d'assurances que par les entreprises de réassurances.

2. Opérations donnant lieu à constitution de provisions

60

Il s'agit des opérations garantissant les risques dus à des éléments naturels (grêle, tempête, ouragan, cyclone, gelée, inondation, tremblement de terre, etc.), risque atomique, risques de responsabilité civile dus à la pollution, risques spatiaux et risques liés aux attentats, au terrorisme et au transport aérien.

70

Les risques liés au transport aérien sont ceux qui relèvent des branches 5 et 11 de l'assurance, définies à l'article R 321-1 du code des assurances, c'est-à-dire l'assurance :

- des corps de véhicules aériens, soit tout dommage subi par les véhicules aériens (branches 5) ;

- et de la responsabilité civile des véhicules aériens, soit toute responsabilité civile résultant de l'emploi de véhicules aériens, y compris celle du transporteur (branche 11).

80

S'agissant des risques liés aux attentats et au terrorisme, la provision est susceptible de concerner l'ensemble des contrats ayant octroyé de telles garanties aux assurés, quelle que soit la branche de l'assurance dont ils relèvent.

70

Il est précisé que la provision relative au transport aérien ayant pour objet de permettre la couverture de toutes les charges exceptionnelles pouvant affecter la navigation aérienne quelle que soit leur nature, permet aussi de faire face à la sinistralité des risques attentats et terrorisme liés au transport aérien.

80

Bien entendu, en application du principe général de territorialité de l'impôt selon lequel une charge ne peut être admise en déduction pour la détermination du résultat imposable que dans la mesure où elle participe à la définition d'un bénéfice taxable en France, les provisions ne peuvent être constituées en franchise d'impôt par les entreprises d'assurances et de réassurances que pour autant que les opérations auxquelles elles se rapportent sont soumises à l'impôt français en application des règles de territorialité.

B. Calcul de la provision annuelle

1. Principe

90

La limite des dotations annuelles aux provisions pour risques afférents à certaines opérations d'assurance et de réassurance ainsi que les limites du montant global de chaque provision sont fixées par les articles 16 A et 16 B de l'annexe II au CGI, respectivement en fonction de l'importance des bénéfices techniques et du montant des primes ou cotisations, nettes de réassurance, de la catégorie de risques concernée.

Les dotations aux provisions, calculées de manière forfaitaire, sont donc soumises à une double limitation.

2. Première limitation

100

Le montant annuel de la dotation de la provision ne peut pas excéder 75 % du bénéfice technique de l'exercice pour la catégorie de risques concernée.

110

Selon l'article 16 B de l'annexe II au CGI, le bénéfice technique s'obtient par différence entre :

- d'une part, le montant des primes, cotisations et acceptations, nettes d'annulation, de cession et de rétrocession, diminuées de la dotation aux provisions de primes ;

- d'autre part, le montant des charges de sinistres, nettes de recours, augmenté des frais directement imputables à la branche considérée, ainsi que d'une quote-part des autres charges. Ces charges indirectes seront ventilées selon les modalités suivantes :

  • les entreprises produisant une comptabilité analytique prendront en compte le montant des charges indirectes affectées à la catégorie ou à la sous-catégorie des risques concernée ; la ventilation des frais généraux indirects s'effectue compte tenu, notamment, du nombre de contrats, de l'importance des affaires, du nombre des sinistres, etc.; dans la mesure où les méthodes retenues pour cette ventilation ne seraient pas propres à faire apparaître le bénéfice technique de chaque branche, elles pourront être remises en cause par l'administration ;

  • pour les autres entreprises, les charges indirectes seront imputées au prorata du montant des primes, cotisations et acceptations, nettes de cession et de rétrocession, de la catégorie ou sous-catégorie des risques concernée, dans le total des primes.

Il est précisé que le bénéfice technique à retenir pour le calcul de la dotation annuelle est celui déterminé avant application de la réintégration prévue au troisième alinéa de l'article 39 quinquies G du CGI.

120

Remarques . : En application des règles de territorialité, le bénéfice technique à retenir est celui afférent aux opérations dont l'imposition est réservée à la France.

Dans la mesure où le bénéfice imposable en France, en application des règles de territorialité, peut être déterminé directement d'après la comptabilité de l'entreprise, la première limitation sera calculée directement par rapport au bénéfice technique de la catégorie de risques concernée afférent aux opérations imposables en France.

À défaut, il sera possible de déterminer le bénéfice technique français en appliquant au bénéfice technique global découlant de la comptabilité de l'entreprise, le rapport entre les recettes nettes de la catégorie imposables en France et l'ensemble des recettes nettes de ladite catégorie réalisées par l'entreprise.

Pour les entreprises de réassurances qui déterminent leur bénéfice imposable en France par application de la solution du 10 juillet 1947, c'est-à-dire en fonction de la monnaie dans laquelle les traités de réassurance sont libellés, le bénéfice technique de la catégorie de risques concernée afférent à l'ensemble des opérations de cette catégorie, sera ventilé entre les affaires françaises et étrangères conformément à cette solution.

3. Deuxième limitation

130

À la clôture de chaque exercice, le montant global de la provision ne peut excéder un certain pourcentage fixé par l'article 16 A de l'annexe II au CGI et appliqué au montant des primes, cotisations et acceptations nettes d'annulation, de cession et de rétrocession en ce qui concerne les entreprises d'assurances et au montant des acceptations nettes en ce qui concerne les entreprises de réassurances. Ces primes, cotisations ou acceptations nettes sont celles acquises à l'entreprise au cours de l'exercice considéré.

140

Le pourcentage ainsi prévu est de :

- 200 % pour l'assurance grêle ;

- 300 % pour les risques dus à la garantie légale des catastrophes naturelles ;

- 300 % pour les autres risques dus à des éléments naturels ;

- 300 % pour les risques spatiaux ;

- 300 % pour les risques liés au transport aérien ;

- 500 % pour le risque atomique ;

- 500 % pour les risques de responsabilité civile dus à la pollution ;

- 500 % pour les risques liés aux attentats et au terrorisme.

C. Comptabilisation de la provision

150

Pour être admises en déduction des bases de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, les provisions concernées doivent, conformément aux dispositions de l'article 39-1-5° du CGI, être effectivement pratiquées en comptabilité.

Par ailleurs, elles doivent figurer sur le tableau ou le relevé des provisions prévu à l'article 38-II et III de l'annexe III au CGI, qui doit être joint à la déclaration de résultats de chaque exercice (cf. BIC-PROV-20-20). A défaut, une amende égale à 5 % des sommes non déclarée est due ; le taux est ramené à 1 % si les sommes correspondantes sont déductibles (article 1763 du CGI).

160

Le montant global de la provision devra être inscrit en regard de la ligne DK du tableau comptable n° 2051 à joindre à la déclaration des résultats de l'exercice.

En outre, ce montant global devra figurer sur la ligne TR du tableau comptable n° 2056 (entreprises relevant du régime réel normal).

Les entreprises qui relèvent du régime simplifié d'imposition doivent faire figurer le montant de la provision spéciale à la ligne 140 de l'imprimé n° 2033 A et dans le cadre I A de l'imprimé n° 2033 D.

D. Sort de la provision

170

Conformément à l'article 39 quinquies G, 3ème alinéa du CGI, la provision ainsi constituée doit être affectée, dans l'ordre d'ancienneté des dotations annuelles, à la compensation des résultats techniques déficitaires qui pourraient apparaître lors des exercices suivants dans la catégorie de risques correspondants.

180

Les résultats techniques déficitaires susceptibles d'être compensés par des provisions antérieurement constituées sont, en application des règles de territorialité, ceux qui découlent des opérations dont l'imposition est réservée à la France.

190

Les dotations annuelles qui, dans un délai de dix ans, n'auront pas été utilisées ainsi qu'il est indiqué ci-dessus, seront réintégrées dans le bénéfice imposable de la onzième année suivant celle de leur constitution.

Les dotations annuelles à la provision pour les risques liés aux attentats et au terrorisme qui, dans un délai de douze ans, n'auront pas été utilisées conformément à leur objet, seront réintégrées dans les résultats imposables de la treizième année suivant celle de leur constitution.

Les dotations annuelles à la provision pour les risques liés au transport aérien qui, dans un délai de quinze ans, n'auront pas été utilisées conformément à leur objet, seront réintégrées dans les résultats imposables de la seizième année qui suit celle de leur constitution.

Situation particulière : Cession ou cessation d'entreprise

200

En cas de cession ou de cessation d'entreprise, la provision antérieurement constituée doit être rapportée aux résultats du dernier exercice d'exploitation (cf. BOI-BIC-PROV-50).

210

Toutefois, la provision n'est pas considérée comme un élément du bénéfice immédiatement imposable lorsque :

- l'exploitation du fonds est continuée dans les conditions prévues à l'article 41 du CGI (transmission à titre gratuit d'une entreprise individuelle) ;

- en cas de fusion de sociétés ou d'opération assimilée réalisée sous le régime de faveur visé aux articles 210 A à 210 C du même code ;

- en cas de transmission d'une entreprise individuelle par voie d'apport en société prévue par l'article 151 octies du CGI.

Par ailleurs, et pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés, il résulte de l'article 221-5 du CGI que le changement d'objet social ou d'activité réelle emporte cessation d'entreprise, et que les provisions constituées avant la date de ce changement et déduites en application de dispositions légales particulières sont réintégrées au résultat de la période d'imposition close à la date du changement.

Cependant, les dispositions de l'article 221-5 précité ne modifient pas les conditions d'application du régime de faveur des fusions et opérations assimilées prévu aux articles 210 A et 210 B du CGI.

E. Transfert de portefeuille

220

En cas de transfert de tout ou partie d'un portefeuille de contrats, la provision correspondant aux risques cédés est également transférée et rapportée au bénéfice imposable du nouvel assureur dans les mêmes conditions que l'aurait fait l'assureur initial en l'absence d'une telle opération.

Par suite, les délais mentionnés au n° 190 doivent être décomptés à partir de l'exercice de comptabilisation des dotations à la provision dans les comptes de l'assureur qui a constitué la provision.

Ces règles s'appliquent quelle que soit la forme du transfert (cession, apport partiel d'actif ou fusion de sociétés).

F. Obligations des entreprises

230

En vertu des dispositions de l'article 16 C de l'annexe II au CGI les entreprises qui constituent des provisions pour risques afférents à certaines opérations d'assurance ou de réassurance doivent fournir au service des Impôts, à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice, les deux états suivants :

- un compte de résultat technique établi, dans la forme de l'état C 1 non-vie prévu en annexe à l'article A 344-10 du code des assurances, pour chacune des catégories ou sous-catégories faisant l'objet de la provision concernée ;

- un état retraçant le montant des dotations de chaque exercice, le montant des sommes utilisées à la compensation des résultats techniques déficitaires et le montant de la dotation antérieure qui a fait l'objet d'une réintégration dans le bénéfice imposable.

II. II- Provision prévue à l'article 39 quinquies GA

A. Champ d'application

1. Entreprises autorisées à constituer des provisions

240

La provision peut être constituée tant par les entreprises d'assurances que par les entreprises de réassurances.

2. Opérations donnant lieu à la constitution de la provision

250

Seules ouvrent droit à la constitution de la provision en cause, les opérations qui garantissent les risques de crédit des entreprises, à l'exception de celles qui sont effectuées à l'exportation pour le compte de l'État ou avec sa garantie.

L'assurance-crédit est un système d'assurance qui a pour objet de garantir le remboursement, à concurrence d'une quotité de la créance qui dépend de la qualité du débiteur, de pertes résultant de l'insolvabilité des clients de l'assuré. Ce secteur ne concerne que les contrats commerciaux courants qui donnent lieu à des crédits-fournisseurs à court terme.

260

Sont donc exclues du champ d'application de la provision :

- les opérations d'affacturage, qui consistent en un transfert d'une créance commerciale de son titulaire à un « factor » qui se charge, moyennant rémunération, d'en opérer le recouvrement et qui en garantit la bonne fin, même en cas de défaillance momentanée ou permanente du débiteur ;

- les opérations d'assurance-aval, qui consistent en une garantie donnée sur un effet de commerce par une personne généralement appelée donneur d'aval qui s'engage à en payer le montant à l'échéance si le ou les signataires pour lesquels l'aval a été donné ne le font pas. L'opération s'apparente ainsi au cautionnement, également exclu de la provision.

270

Bien entendu, en application du principe général de territorialité de l'impôt selon lequel une charge ne peut être admise en déduction pour la détermination du résultat imposable que dans la mesure où elle participe à la définition d'un bénéfice taxable en France, la provision ne peut être constituée en franchise d'impôt par les entreprises d'assurances et de réassurances que pour autant que les opérations auxquelles elles se rapportent sont soumises à l'impôt français en application des règles de territorialité.

B. Calcul de la provision annuelle

280

Le montant de la provision pour égalisation des risques afférents aux opérations d'assurance-crédit est soumis à une double limitation :

- la dotation annuelle ne peut excéder 75 % du bénéfice technique de l'exercice dans la branche considérée ;

- la dotation globale ne peut excéder 134 % de la moyenne annuelle des primes ou cotisations nettes, encaissées lors des cinq exercices précédents.

1. Dotation annuelle maximale

290

Il résulte de l'article 39 quinquies GA-II du CGI que le montant annuel de la dotation de la provision ne peut excéder « 75 % du bénéfice technique net de cessions en réassurances réalisé par l'entreprise dans la branche assurance-crédit ».

300

Le bénéfice technique s'obtient par différence entre :

- d'une part le montant des primes acquises au cours de l'exercice, nettes d'annulation et diminuées des dotations aux provisions légalement constituées, autres que la provision pour équilibrage ;

- d'autre part, le montant des charges de sinistres, diminué du produit des recours et augmenté des frais directement imputables à la branche assurance-crédit ainsi que d'une quote-part des autres charges ventilées selon les modalités fixées par le plan comptable de l'assurance.

Il est précisé que le bénéfice technique à retenir pour le calcul de la dotation annuelle est celui déterminé avant application de la réintégration prévue à l'article 39 quinquies GA-V du CGI et compte non tenu des produits financiers relatifs aux opérations d'assurance-crédit.

310

Remarques : En application des règles de territorialité, le bénéfice technique à retenir est celui afférent aux opérations dont l'imposition est réservée à la France.

Dans la mesure où le bénéfice imposable en France, en application des règles de territorialité, peut être déterminé directement d'après la comptabilité de l'entreprise, la première limitation sera calculée directement par rapport au bénéfice technique de la catégorie de risques concernée afférent aux opérations imposables en France.

À défaut, il sera possible de déterminer le bénéfice technique français en appliquant au bénéfice technique global découlant de la comptabilité de l'entreprise, le rapport entre les recettes nettes de la catégorie imposables en France et l'ensemble des recettes nettes de ladite catégorie réalisées par l'entreprise.

Pour les entreprises de réassurances qui déterminent leur bénéfice imposable en France par application de la solution du 10 juillet 1947, c'est-à-dire en fonction de la monnaie dans laquelle les traités de réassurance sont libellés, le bénéfice technique de la catégorie de risques concernée afférent à l'ensemble des opérations de cette catégorie, est ventilé entre les affaires françaises et étrangères conformément à cette solution.

2. Dotation globale maximale

320

En application de l'article 39 quinquies GA-III du CGI, le montant global de la provision ne peut, à la clôture de chaque exercice, excéder 134 % de la moyenne annuelle des primes ou cotisations, diminuées des cessions et augmentées des acceptations en réassurance, encaissées par l'entreprise au cours des cinq exercices précédents.

C. Comptabilisation de la provision

330

Pour être admises en déduction des bases de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, les provisions concernées doivent, conformément aux dispositions l'article 39-1-5° du CGI, être effectivement pratiquées en comptabilité,

Elles doivent en outre figurer sur le tableau des provisions visé à l'article 38-ll de l'annexe lll au CGI. sous peine d'application de l'amende prévue à l'article 1763 du CGI,

Le montant global de la provision devra être inscrit en regard de la ligne appropriée du tableau comptable n° 2051 à joindre à la déclaration des résultats de l'exercice.

En outre, ce montant global doit figurer dans le cadre approprié du tableau comptable n° 2056.

D. Sort de la provision

340

Conformément à l'article 39 quinquies GA-V du CGI, la provision ainsi constituée doit être affectée, dans l'ordre d'ancienneté des dotations annuelles, à la compensation des résultats techniques déficitaires qui pourraient apparaître lors des exercices suivants dans la branche assurance-crédit.

Les résultats techniques déficitaires susceptibles d'être compensés par des provisions antérieurement constituées sont, en application des règles de territorialité, ceux qui découlent des opérations dont l'imposition est réservée à la France.

Les dotations annuelles qui, dans un délai de dix ans, n'auront pas été utilisées ainsi qu'il est indiqué ci-dessus seront réintégrées dans le bénéfice imposable de la onzième année suivant celle de leur constitution.

E. Transfert de portefeuille

350

En cas de transfert de tout ou partie d'un portefeuille de contrats, la provision correspondant aux risques cédés est également transférée et rapportée au bénéfice imposable du nouvel assureur dans les mêmes conditions que l'aurait fait l'assureur initial en l'absence d'une telle opération.

Par suite, le délais mentionné au n° 340 doit être décompté à partir de l'exercice de comptabilisation des dotations à la provision dans les comptes de l'assureur qui a constitué la provision.

Ces règles s'appliquent quelle que soit la forme du transfert (cession, apport partiel d'actif ou fusion de sociétés).

F. Obligations des entreprises

360

En vertu des dispositions de l'article 16 E de l'annexe II au CGI, les entreprises d'assurances et de réassurances qui constituent une provision pour égalisation afférente aux opérations d'assurance-crédit doivent fournir au service des impôts à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice les deux états suivants :

- un compte de résultat technique établi, dans la forme de l'état C 1 non-vie prévu en annexe à l'article A 344-10 du code des assurances, relatif aux opérations d'assurance-crédit.

- un état retraçant le montant des dotations de chaque exercice, le montant des sommes utilisées à la compensation des résultats techniques déficitaires et le montant de la dotation antérieure qui a fait l'objet d'une réintégration dans le bénéfice imposable.

III. Provision prévue à l'article 39 quinquies GB

A. Champ d'application de la provision

1. Entreprises autorisées à constituer des provisions

370

La provision peut être constituée tant par les entreprises d'assurances que par les entreprises de réassurances.

2. Opérations donnant lieu à constitution de la provision

a. Définition des contrats d'assurance de groupe

380

L'article L 141-1 du code des assurances définit le contrat d'assurance de groupe comme un contrat souscrit par une personne morale ou un chef d'entreprise en vue de l'adhésion d'un ensemble de personnes répondant à des conditions définies au contrat, pour la couverture de risques dépendant de la durée de la vie humaine, des risques portant atteinte à l'intégrité physique de la personne ou liés à la maternité, des risques d'incapacité de travail ou d'invalidité ou de risque de chômage. Les adhérents doivent avoir un lien de même nature avec le souscripteur.

Le contrat d'assurance de groupe organise une relation triangulaire entre l'assureur, le souscripteur qui agit pour le compte de la population assurée et l'assuré qui est la personne sur laquelle repose le risque assuré. Pour plus de précisions sur ces contrats, il convient de se reporter à la documentation de base 7 I - 322, n°s 2 et 5.

b. Risques éligibles à la provision

390

Ouvrent droit à la constitution d'une provision en franchise d'impôt, les risques décès, incapacité et invalidité garantis par une assurance de groupe.

Tous les risques qui peuvent faire l'objet d'une assurance de groupe en application de l'article L 141-1 du code des assurances ne peuvent pas, pour autant, donner lieu à la provision déjà citée. Il en est ainsi notamment des risques en cas de vie ou des risques maladie, dépendance et chômage.

B. Calcul de la provision annuelle

400

La provision est calculée pour chaque contrat d'assurance couvrant les risques décès, incapacité ou invalidité ou chaque ensemble de contrats de même nature si leurs résultats sont mutualisés.

Les résultats sont considérés comme mutualisés lorsqu'il est établi un compte d'exploitation technique annuel commun et que ces contrats stipulent une clause de participation aux bénéfices identique pour tous les souscripteurs.

410

Le montant de la provision pour égalisation est soumis à une double limitation :

- la dotation annuelle ne peut excéder 75 % du bénéfice technique du ou des contrats ;

- la dotation globale ne peut excéder un pourcentage des primes ou cotisations acquises au cours de l'exercice, ce pourcentage variant selon la taille de l'effectif assuré.

1. Dotation annuelle maximale

420

Il résulte du II de l'article 39 quinquies GB du CGI que le montant annuel de la dotation à la provision ne peut excéder 75 % du bénéfice technique du contrat ou de l'ensemble de contrats concernés, net de cessions en réassurance.

Le bénéfice technique s'obtient par différence entre :

- d'une part, le montant des primes acquises au cours de l'exercice, nettes d'annulations et de cessions en réassurance, diminuées des dotations aux provisions légalement constituées, à l'exception de la provision pour participation aux excédents prévue à l'article L 331-3 du code des assurances ;

- d'autre part, le montant des charges de sinistres, augmenté des frais imputables au contrat ou à l'ensemble des contrats considérés (charges directement affectables), à l'exception de la participation aux bénéfices, ainsi que d'une quote-part des autres charges (charges indirectement affectables).

Remarque : La participation aux bénéfices s'entend des sommes définitivement acquises au souscripteur ou à l'assuré, quelle que soit l'évolution ultérieure des résultats techniques ou financiers du contrat ou de l'ensemble de contrats considérés.

Par mesure de simplification, il sera admis que les frais imputables au contrat ou à l'ensemble des contrats et la quote-part des autres charges mentionnées précédemment, correspondent aux frais forfaitaires contractuels se rapportant au contrat ou à l'ensemble des contrats considérés.

430

Il est précisé que le bénéfice technique à retenir pour le calcul de la dotation annuelle comprend le montant des intérêts techniques incorporés aux provisions mathématiques légalement constituées pour les contrats ou ensemble de contrats concernés, à l'exclusion des autres produits financiers. Ce bénéfice ne tient pas compte des réintégrations admises en application du IV de l'article 39 quinquies GB déjà cité (cf. n° 470).

En application du principe général de territorialité de l'impôt selon lequel une charge ne peut être admise en déduction pour la détermination du résultat imposable que dans la mesure où elle participe à la définition d'un bénéfice taxable en France, les provisions ne peuvent être constituées en franchise d'impôt par les entreprises d'assurances et de réassurances que pour autant que les opérations auxquelles elles se rapportent sont soumises à l'impôt français en application des règles de territorialité (cf. n°s 120, 180, 270, 310 et 340).

2. Dotation globale maximale

440

En application du II de l'article 39 quinquies GB du CGI, le montant global de la provision ne peut, à la clôture de chaque exercice, excéder, par rapport au montant des primes ou cotisations afférentes aux contrats ou ensemble de contrats concernés, nettes d'annulations et de cessions en réassurance, acquises au cours de l'exercice :

- 23 % pour un effectif d'au moins 500 000 assurés,

- 33 % pour un effectif de 100 000 assurés,

- 87 % pour un effectif de 20 000 assurés,

- 100 % pour un effectif de 10 000 assurés au plus.

450

Le deuxième alinéa du 2° de l'article 16 G de l'annexe II au CGI prévoit que pour un effectif compris entre deux des nombres représentant les effectifs mentionnés ci-dessus, le taux à retenir pour le calcul du montant global de la provision est celui applicable à l'effectif immédiatement supérieur, majoré du produit de l'écart entre ce dernier et celui applicable à l'effectif immédiatement inférieur par le rapport entre, d'une part, la différence entre l'effectif supérieur et l'effectif concerné et, d'autre part, la population de l'intervalle dans lequel se situe ce dernier effectif.

460

Exemple :

Pour 30 000 assurés, le taux à retenir pour le calcul du montant global de la provision est déterminé de la manière suivante :

- l'effectif concerné est compris dans l'intervalle [100 000, 20 000] ;

- le taux applicable à l'effectif supérieur de l'intervalle est de 33 (100 000 assurés) ;

- l'écart entre le taux applicable à l'effectif supérieur (100 000) et celui applicable à l'effectif inférieur (20 000) est de 87 - 33 soit 54 ;

- le rapport entre, d'une part, la différence entre l'effectif supérieur et l'effectif concerné et, d'autre part, la population de l'intervalle dans lequel se situe l'effectif concerné est de :

- le taux global de provisionnement pour 30 000 assurés est donc de :

C. Comptabilisation de la provision

470

.Pour être admises en déduction des bases de l'impôt sur les sociétés, les provisions concernées doivent, conformément aux dispositions de l'article 39-1-5° du CGI, être effectivement pratiquées en comptabilité. Il est en outre rappelé que les provisions en cause doivent figurer sur le tableau des provisions visé à l'article 38-II de l'annexe III audit code ; à défaut, une amende égale à 5 % des sommes non déclarées est due. Ce taux est ramené à 1 % en l'absence d'infraction de même nature au titre des trois années précédentes.

D. Sort de la provision

480

Conformément au paragraphe IV de l'article 39 quinquies GB du CGI, la provision ainsi constituée doit être affectée, dans l'ordre d'ancienneté des dotations annuelles, à la compensation des résultats techniques déficitaires du contrat ou de l'ensemble des contrats concernés qui pourraient apparaître lors des exercices suivants.

Les dotations annuelles qui, dans un délai de dix ans, n'auront pas été utilisées ainsi qu'il est indiqué ci-dessus seront réintégrées dans le bénéfice imposable de la onzième année suivant celle de leur constitution.

E. Transfert de portefeuille

490

En cas de transfert de tout ou partie d'un portefeuille de contrats, la provision correspondant aux risques cédés est également transférée et rapportée au bénéfice imposable du nouvel assureur dans les mêmes conditions que l'aurait fait l'assureur initial en l'absence d'une telle opération.

Par suite, le délai de 10 ans mentionné au n° 480 doit être décompté à partir de l'exercice de comptabilisation des dotations à la provision dans les comptes de l'assureur qui a constitué la provision.

Ces règles s'appliquent quelle que soit la forme du transfert (cession, apport partiel d'actif ou fusion de sociétés).

F. Obligations des entreprises

500

En application des dispositions de l'article 16 G de l'annexe II au CGI, les entreprises d'assurances ou de réassurances qui constituent une provision pour égalisation afférente aux opérations d'assurance de groupe contre les risques décès, incapacité et invalidité doivent fournir au service des impôts à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice les deux états suivants :

- pour chaque contrat ou, si leurs résultats sont mutualisés, pour chaque ensemble de contrats de même nature faisant l'objet de la provision : un compte d'exploitation récapitulatif établi dans les formes fixées par arrêté du ministre chargé de l'économie (arrêté du 28 juillet 1995 modifiant le code des assurances et relatif aux états comptables, publié au JO du 27 août 1995) comprenant les intérêts techniques incorporés aux provisions mathématiques (cf. n° 430) à l'exclusion des autres produits financiers ;

- un état récapitulatif indiquant séparément le montant des dotations de chaque exercice, le montant des sommes utilisées dans les conditions prévues au IV de l'article 39 quinquies GB du CGI (cf. n°480), le reliquat de la dotation antérieure rapportée au bénéfice imposable de l'exercice concerné et l'effectif assuré à la clôture de chaque exercice au titre duquel la provision a été constituée.


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