1

Les livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs effectuées par les assujettis habituels à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), à destination d'assujettis ou de personnes morales non assujetties disposant d'un numéro d'identification à la TVA dans leur État membre, sont exonérées en vertu de l'article 262 ter du code général des impôts (CGI) dès lors que les conditions requises par cet article sont réunies (numéro d'identification à la TVA de l'acquéreur et expédition du bien à destination d'un autre État membre). Ces livraisons doivent notamment figurer dans les états récapitulatifs souscrits auprès du service des douanes.

10

Le régime spécifique applicable aux opérations intracommunautaires portant sur des moyens de transport neufs prévu à l'article 298 sexies du CGI concerne :

- d'une part, les livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs effectuées par les assujettis habituels à la TVA, à destination des personnes bénéficiant d'un régime dérogatoire (PBRD) ou des autres personnes non assujetties (particuliers) ;

- d'autre part, les livraisons intracommunautaires des mêmes biens par des personnes réalisant à titre occasionnel une telle opération à destination de tout acheteur (assujetti ou non-assujetti).

La réalisation de ces opérations entraîne en toute hypothèse l'obligation de délivrer une facture et d'y faire figurer les caractéristiques du moyen de transport neuf, telles qu'elles sont définies au III de l'article 298 sexies du CGI.

20

Toute personne physique ou morale non assujettie à la TVA, réalisant à titre occasionnel la livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf, doit être considérée comme un assujetti au titre de cette opération (CGI, art. 298 sexies, IV). Cette disposition concerne les personnes morales non assujetties et toutes les autres personnes non assujetties, c'est-à-dire, les particuliers, qui sont donc considérés comme des assujettis occasionnels lorsqu'ils procèdent à la livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf.

La livraison par un assujetti, occasionnel ou non, d'un moyen de transport neuf à un résident d'un autre État membre est exonérée.

I. Mentions à porter sur les factures de vente

30

Toute personne procédant, même à titre occasionnel, à la livraison en France d'un moyen de transport neuf expédié ou transporté sur le territoire d'un autre État membre de l'Union européenne doit délivrer une facture à son acquéreur, quelle que soit la qualité de celui-ci.

En application du 17° du I de l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI, la facture doit faire apparaître les caractéristiques du moyen de transport neuf telles qu'elles sont définies au III de l'article 298 sexies du CGI.

Ces dispositions sont précisées à l'article 242 undecies de l'annexe II au CGI.

La livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf étant exonérée de TVA, la facture ne peut comporter qu'un prix hors taxes.

Les mentions à porter sur les factures de vente diffèrent selon la nature de l'opération.

A. Livraisons de moyens de transport neufs exonérées en application du I de l'article 262 ter du CGI

40

L'assujetti doit mentionner sur sa facture, lorsque le vendeur et l'acquéreur sont tous deux titulaires d'un numéro d'identification à la TVA, la mention « exonération TVA, art. 262 ter I du CGI » ainsi que le numéro du vendeur et celui de l'acquéreur. Il doit également faire figurer l'identification complète du moyen de transport et la date de la livraison intracommunautaire.

Lorsque la livraison est effectuée par un redevable, assujetti habituel, à destination d'une personne non identifiée à la TVA dans un autre État membre, le vendeur, afin de justifier sa livraison en exonération de la TVA, devra conserver à l'appui de sa facture une copie d'une pièce d'identité de l'acquéreur (carte d'identité, passeport) et d'un document justifiant d'un domicile ou d'un établissement hors de France ou une attestation des autorités consulaires.

B. Livraisons exonérées en application du II de l'article 298 sexies du CGI

50

Le vendeur, assujetti habituel ou occasionnel au sens du IV de l'article 298 sexies du CGI, est tenu de délivrer une facture à son acquéreur quel qu'il soit.

Les éléments que la facture ou le document de vente intracommunautaire d'un moyen de transport neuf doit faire apparaître sont les suivants :

1. Date et numéro de la facture

60

L'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI prévoit que les factures doivent être numérotées et datées. Cette obligation concerne également les factures d'acomptes, étant précisé que la facture définitive doit faire référence aux différentes factures d'acompte.

La date de la facture est celle de sa délivrance ou de son émission pour les factures transmises par voie électronique.

70

La facture doit comporter un numéro unique basé sur une séquence chronologique et continue.

La numérotation des factures peut être établie dans ces conditions par séries distinctes lorsque les conditions d’exercice de l’activité de l’assujetti le justifient. L’assujetti doit faire des séries distinctes un usage conforme à leur justification initiale. Il en résulte que, pour chaque série distincte de factures, les assujettis peuvent utiliser un système de numérotation propre à condition :

- que la numérotation soit effectuée chronologiquement au fur et à mesure de l'émission des factures ;

- qu'elle soit continue ;

- et que, bien entendu, le dispositif retenu au sein de l'entreprise garantisse que deux factures émises la même année ne puissent pas porter le même numéro. Il est conseillé à cet égard d’utiliser pour chaque série de facture un préfixe de numérotation distinct de façon à éviter toute possibilité de confusion.

Exemples : Peuvent justifier l’utilisation de séries de factures distinctes :

- l’existence de plusieurs sites de facturation pour une même entreprise ;

- l’existence de plusieurs catégories de clients pour lesquels les règles de facturation ne sont pas identiques (ex : assujettis ou particuliers) ;

- l’utilisation par un même assujetti de plusieurs modalités d’émission des factures rendant difficiles l’utilisation d’une série unique : autofacturation, facturation pour compte de tiers, facturation électronique, facturation papier…

En revanche, l’existence de clients établis dans plusieurs États ne justifie pas, en principe, à elle seule la création d’une série de facturation par client ou, le cas échéant, par État de destination.

Remarque : Lorsque les factures afférentes aux opérations réalisées par un assujetti sont matériellement établies par un mandataire (client ou tiers), la séquence de numérotation utilisée par ce mandataire, qui doit être chronologique et continue, doit être propre à l’assujetti concerné. Elles ne doivent donc pas s’insérer dans les séquences de factures que le mandataire émet pour son propre compte ou pour celui d’autres mandants. Pour autant, il n’est pas exigé que ces factures s’insèrent dans la séquence utilisée par l’assujetti mandant au titre des factures qu’il émet lui-même. En pratique, le mandataire utilisera une séquence de facturation chronologique et continue distincte pour chacun de ses mandants. Il pourra, à cet effet, faire précéder chaque numéro de facture d’un préfixe propre à chacun des assujettis qui lui a donné mandat pour établir ses factures.

Il est précisé que les vendeurs qui ne déposent pas habituellement de déclaration de chiffre d'affaires, sont dispensés de l'obligation de numéroter la facture.

2. Identité du vendeur et de l'acquéreur

80

La facture doit mentionner le nom du vendeur et celui de l'acheteur ainsi que leurs adresses respectives. Pour les personnes morales, le nom s'entend de la raison sociale.

La facture doit comporter le nom de l'État membre à destination duquel le moyen de transport neuf est expédié ou transporté.

Il est rappelé qu'en vertu de l'article 286 ter du CGI, l'obligation pour un assujetti d'être identifié par un numéro individuel de TVA ne s'applique pas aux assujettis effectuant à titre occasionnel des livraisons de biens. Tel est le cas notamment lors d'une livraison par un particulier d'un moyen de transport neuf.

De même, l'assujetti occasionnel effectuant une livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf n'est pas soumis aux obligations prévues à l'article 289 B du CGI (état récapitulatif des clients).

3. Identification complète du moyen de transport

90

Cette identification comporte :

- pour l'ensemble des moyens de transport, la nature, le genre, la marque, le type et le numéro dans la série du type, ainsi que le numéro ou la marque d'immatriculation étrangère lorsqu'il ou elle existe ;

- pour les véhicules terrestres à moteur, la cylindrée ou la puissance fiscale ; la date de première mise en circulation, si elle est déjà intervenue, doit également être mentionnée ;

- pour les bateaux, la longueur, la vitesse maximale et, le cas échéant, la puissance du ou des moteurs ainsi que la date du permis de navigation ;

- pour les aéronefs, le poids total au décollage. La facture doit également faire apparaître, le cas échéant, la date de la délivrance du premier certificat de navigabilité ou du certificat de navigabilité export.

Pour les livraisons de moyens de transport effectuées entre redevables habituels de la TVA (par exemple, des véhicules neufs livrés par un constructeur à ses concessionnaires), ces éléments d'identification des moyens de transport peuvent être portés sur des documents annexés à la facture.

4. Date de la livraison intracommunautaire

100

La notion de moyen de transport neuf, estimée par rapport à la date de la première mise en service ou par rapport à l'usage du moyen de transport, s'apprécie au jour de la livraison.

Le rapprochement entre cette date et la date de première mise en circulation, ou d'autorisation à naviguer ou de délivrance du certificat de navigabilité, permet de déterminer si le délai de trois ou six mois fixé au 2 du III de l'article 298 sexies du CGI (III § 70 du BOI-TVA-SECT-70-10), est dépassé ou non.

Dès lors que la livraison a été effectuée dans le délai de trois mois, ou de six mois (pour les seuls véhicules terrestres) suivant la première mise en service et quelle que soit l'utilisation qui en a été faite, le moyen de transport doit être considéré comme neuf.

5. Utilisation du moyen de transport entre la date de sa première mise en service et celle de la livraison

110

Bien que la livraison puisse intervenir au-delà du délai de trois ou six mois après la première mise en service, les moyens de transport restent considérés comme neufs lorsqu'ils ont été peu utilisés (III § 70 à 90 du BOI-TVA-SECT-70-10).

La mention à porter sur la facture ou le document en tenant lieu doit faire apparaître :

- pour les véhicules terrestres à moteur, la distance parcourue au jour de la livraison ;

- pour les bateaux, le nombre d'heures de navigation effectuées au jour de la livraison ;

- pour les aéronefs, le nombre d'heures de vol effectuées au jour de la livraison.

Si le bien n'a jamais été mis en circulation, la facture doit comporter une mention selon laquelle le bien n'a fait l'objet d'aucune utilisation.

6. Prix de vente du moyen de transport neuf

120

La livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf étant exonérée de la TVA, la facture doit indiquer :

- le prix de vente hors taxes ;

- la mention : « Exonération de TVA, article 298 sexies du CGI ».

Toute mention de la TVA sur une facture rendrait l'assujetti redevable de la taxe du seul fait de sa facturation, en application du 3 de l'article 283 du CGI.

II. Droit à déduction ou à remboursement

A. Droit à déduction au profit des redevables habituels

130

Pour les redevables habituels de la TVA, la déduction de la taxe supportée par le vendeur lors de l'achat, de l'importation ou de l'acquisition intracommunautaire du moyen de transport se fait par imputation ou par remboursement dans les conditions de droit commun.

Les situations suivantes doivent être distinguées :

- le moyen de transport faisant l'objet de la livraison intracommunautaire a été comptabilisé dans les stocks de l'entreprise et le droit à déduction a été exercé au moment de l'achat, de l'importation ou de l'acquisition intracommunautaire dans les conditions de droit commun (par exemple, véhicule automobile de démonstration) ; dans ce cas, aucune régularisation des droits à déduction n'est à opérer puisque la livraison intracommunautaire exonérée constitue une opération ouvrant droit à déduction ;

- le moyen de transport a été comptabilisé dans les immobilisations de l'entreprise :

Si le bien a ouvert droit à déduction en totalité lors de l'acquisition, aucune régularisation des droits à déduction qui ont été exercés antérieurement n'est exigible dans ce cas.

Si le bien n'a pas donné lieu à déduction ou a donné lieu à une déduction partielle de la TVA, le cédant pourra bénéficier d'un droit à déduction calculé dans les mêmes conditions que celles qui sont prévues pour les ventes de biens d'investissement réalisées à l'exportation.

B. Droit à remboursement de TVA au profit de l'assujetti occasionnel

140

L'article 298 sexies du CGI autorise, sous certaines limites, les assujettis non habituellement redevables de la TVA (particuliers et personnes visées aux a, b, et c du 2° du I de l'article 256 bis du CGI) effectuant la livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf, à obtenir le remboursement de la TVA qu'ils ont eux-mêmes acquittée au titre de l'achat, de l'importation ou de l'acquisition intracommunautaire de ce bien.

L'article 242 duodecies de l'annexe II au CGI prévoit les conditions de ce remboursement de la TVA d'amont à ces assujettis.

1. Présentation d'une demande

150

Le remboursement doit faire l'objet d'une demande établie sur papier libre.

Cette demande est déposée :

- si le vendeur est un particulier, auprès du service des impôts des entreprises dans le ressort duquel est situé son domicile ;

- si le vendeur est un assujetti, qui n'est pas habituellement redevable de la taxe, auprès du service des impôts des entreprises dans le ressort duquel est situé le principal établissement ou le siège social de cet assujetti.

Il en est ainsi par exemple d'une petite entreprise bénéficiant de la franchise en base ou d'une personne morale non assujettie.

Ce droit à remboursement peut être exercé jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la livraison.

2. Production de pièces justificatives à l'appui de la demande de remboursement

a. Justificatifs relatifs à la taxe dont le remboursement est demandé

160

L'assujetti non habituellement redevable de la taxe, qui demande le remboursement devra produire, à l'appui de sa demande, l'original du document mentionnant la taxe qu'il a supportée en amont.

Il peut s'agir :

- de l'original de la facture d'achat, établie à son nom, mentionnant la TVA régulièrement facturée par le vendeur, s'il a précédemment acheté le véhicule en France ;

Seules les factures établies par des assujettis redevables de la TVA au titre de leur activité peuvent être prises en compte pour le remboursement de la taxe. En revanche, les transactions effectuées en régime intérieur, entre particuliers, demeurent placées hors du champ d'application de la TVA. Les actes de vente établis lors de ces transactions, qui ne peuvent, en principe, pas comporter de TVA, ne permettent en aucun cas d'ouvrir droit à remboursement.

- de l'exemplaire original de la déclaration d'importation, ou du document en tenant lieu, délivré par le service des douanes pour les moyens de transport acquis dans un État situé hors de l'Union européenne ;

- de l'original du certificat d'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf si le bien ainsi acquis provient d'un autre État membre de l'Union européenne.

b. Justificatifs de l'expédition ou du transport hors de France du moyen de transport

170

Le demandeur devra présenter un exemplaire de la facture de vente établie, conformément aux précisions apportées au I § 30 à 120, pour son acquéreur situé dans un autre État membre.

Il devra en outre fournir la preuve que le moyen de transport a bien fait l'objet d'une expédition ou d'un transport hors de France. Cette preuve peut être fournie par tout moyen, notamment par l'attestation de l'immatriculation du véhicule ou du paiement de la TVA dans l'État membre de destination. La valeur des justifications apportées doit être appréciée au cas par cas.

Les ventes de moyens de transport neufs à des personnes qui résident hors de France, mais conservent le moyen de transport en France sous une immatriculation française (cas notamment des aéronefs), ne constituent pas des livraisons exonérées de la TVA et n'ouvrent pas droit au remboursement de la TVA supportée en amont par le vendeur.

c. Justificatifs relatifs au moyen de transport vendu

180

Lors de la demande de remboursement pour les moyens de transport qui ont fait l'objet d'une immatriculation ou d'une francisation, le vendeur devra également présenter :

- l'original ou une copie certifiée conforme du certificat de radiation de la francisation remis par l'administration des douanes pour les bateaux affectés à une navigation maritime ;

- l'original ou une copie certifiée conforme du certificat de radiation de l'immatriculation pour les aéronefs et les bateaux affectés à une navigation sur les eaux intérieures ;

- l'original ou une copie certifiée conforme de la carte grise, revêtue, à l'encre indélébile, de la mention : « vendu le (date )» et signée par le cédant, pour les véhicules terrestres à moteur.

Pour les véhicules terrestres à moteur, il est souligné qu'en application de l'article R. 322-4 du code de la route, les usagers sont tenus d'informer les services préfectoraux de leur domicile de la cession du véhicule, dans les 15 jours suivant la transaction, et qu'à ce titre, ils sont tenus d'indiquer l'identité et le domicile du nouveau propriétaire.

3. Remboursement

190

La récupération de la TVA acquittée lors de la livraison, l'importation ou l'acquisition intracommunautaire d'un moyen de transport neuf par un assujetti occasionnel s'opère par voie de remboursement puisque, la livraison intracommunautaire étant exonérée, le vendeur occasionnel ne peut pas imputer cette taxe. Le droit à remboursement prend naissance au moment de la livraison du bien.

Toutefois, le remboursement de la TVA précédemment acquittée par des assujettis non habituellement redevables de la taxe ne peut excéder le montant de la taxe dont ils seraient redevables au titre de la livraison qu'ils effectuent si elle n'était pas exonérée (butoir).

Exemple : Un particulier résidant en France achète le 20 janvier N (date de 1^ère mise en circulation) une voiture neuve au prix de 15 000 € HT (TVA correspondante : 2 940 €). Le 15 mars N, il revend ce véhicule à un particulier belge pour un prix de 12 500 € HT (livraison exonérée). Le vendeur français pourra demander, à l'occasion de cette vente, le remboursement de la TVA qu'il a payée, mais limité au montant de la taxe qu'il aurait acquittée en France sur la vente du véhicule si cette vente avait été taxée, soit 12 500 € x 19,6 % = 2 450 €.

Si la livraison intracommunautaire du moyen de transport est effectuée à un prix supérieur au prix d'achat initial du bien, le montant de la TVA à rembourser ne peut excéder le montant de la taxe acquittée par le vendeur lors de l'achat du moyen de transport.

III. Achats en franchise

200

Conformément aux dispositions de l'article 275 du CGI, les biens meubles corporels destinés à faire l'objet d'une livraison intracommunautaire exonérée peuvent être reçus en franchise de taxe.

Les livraisons de moyens de transport neufs tels qu'ils sont définis à l'article 298 sexies du CGI, réalisées à titre habituel par des assujettis redevables, sont soumises au régime général des livraisons intracommunautaires de biens. Lorsque les conditions sont réunies, elles sont exonérées en vertu du I de l'article 262 ter du CGI.

Par suite, ces moyens de transport neufs peuvent être reçus en franchise de taxe dans les conditions prévues à l'article 275 du CGI. Le montant des livraisons intracommunautaires de ces biens est pris en compte pour le calcul du contingent d'achats en franchise.

IV. Franchise en base

210

La franchise en base prévue aux I et II de l'article 293 B du CGI ne s'applique pas aux livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs.

Les assujettis bénéficiaires de la franchise en base sont soumis, pour leurs livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs, au régime décrit au § 20 à 120 pour les assujettis occasionnels.

V. Livraison de moyens de transport d'occasion

220

Le régime de TVA applicable aux biens d'occasion est étudié au BOI-TVA-SECT-90, relatif aux biens d'occasion, œuvres d'art, objets de collection ou d'antiquité, auquel il conviendra de se reporter pour de plus amples précisions.

VI. Intervention d'un intermédiaire

230

Un particulier ou une personne susceptible d'entrer dans la catégorie des PBRD peut recourir à un intermédiaire intervenant pour son compte pour la livraison d'un moyen de transport neuf dans un autre État membre de l'Union européenne.

La situation diffère selon que l'intermédiaire agit pour le compte d'autrui en son nom propre (intermédiaire opaque) ou intervient au nom de son commettant (intermédiaire transparent).

A. Intermédiaire opaque

240

Un tel intermédiaire, établi en France, qui s'entremet dans une livraison intracommunautaire d'un moyen de transport neuf est réputé, aux termes du V de l'article 256 du CGI, avoir personnellement acquis et livré le bien.

La vente à l'intermédiaire est une vente intérieure qui n'est pas soumise au régime particulier des échanges intracommunautaires. Réalisée par un particulier, elle se situe hors du champ d'application de la TVA. Elle ne donne donc lieu ni à application de la taxe ni à délivrance de facture par le particulier.

L'intermédiaire qui vend à un acheteur situé dans un autre État membre le moyen de transport neuf expédié ou transporté réalise néanmoins, une livraison intracommunautaire exonérée.

Cet intermédiaire établit la facture au titre de la livraison intracommunautaire exonérée qu'il effectue. Cette facture comporte les mentions prévues au I. Il ne peut déduire que la taxe qui lui a été facturée par son commettant (si celui-ci est un assujetti) ou qu'il a acquittée au titre d'une acquisition intracommunautaire ou d'une importation.

B. Intermédiaire transparent

250

Dans cette situation, l'intermédiaire n'est pas réputé acquérir et livrer le moyen de transport neuf. Son intervention ne modifie pas le régime fiscal applicable à la livraison intracommunautaire effectuée par le particulier ou la personne bénéficiant d'un régime dérogatoire.

Il peut cependant effectuer, au nom et pour le compte de son commettant, certaines opérations telles que l'établissement de la facture ou la demande de remboursement.