I. Principes

1

En application de la loi n°46-451 du 19 mars 1946 tendant au classement comme départements français de la Guadeloupe, de la Martinique, de la Réunion et de la Guyane française, la législation métropolitaine des taxes sur le chiffre d'affaires a été introduite dans ces territoires à compter du 1^er avril 1948 par le décret n°48-1999 du 30 décembre 1948 CAMEROUN, NOUVELLE-CALEDONIE, INDOCHINE, REUNION, GUADELOUPE, MARTINIQUE, GUYANE, OCEANIE, MADAGASCAR, COMORES, SOMALIS, TOGO, NOUVELLES-HEBRIDES, WALLIS ET FUTUNA, le décret 48-2000 du 30 décembre 1948, le décret 48-2001 du 30 décembre 1948, le décret 48-2002 du 30 décembre 1948, le décret 48-2003 du 30 décembre 1948 et le décret 48-2004 du 30 décembre 1948. Toutefois, l'application effective de cette mesure a été différée pour la Guyane en vertu du 1 de l'article 294 du code général des impôts (CGI).

Remarque : Si l'article 63 de la loi organique n°2009-969 du 3 août 2009 relative à l'évolution institutionnelle de la Nouvelle-Calédonie et à la départementalisation de Mayotte porte départementalisation de Mayotte, l'article 11 de la loi n°2010-1487 du 7 décembre 2010 relative au Département de Mayotte précise que la fiscalité prévues aux CGI et code des douanes ne sera applicable à Mayotte qu'à compter du 1^er janvier 2014. Jusqu'à cette date, Mayotte doit être considéré comme un territoire tiers.

10

La TVA est donc applicable dans les départements d'outre-mer (DOM) dans les mêmes conditions que sur le territoire de la France métropolitaine, sous réserve d'aménagements spécifiques (BOI-TVA-GEO-20).

20

En ce qui concerne les échanges avec et entre les départements d'outre-mer, des règles particulières s'appliquent :

- en matière de livraisons de biens, les départements d'outre-mer sont considérés comme des territoires tiers (CGI, art. 294, 2 et 3) ;

- en matière de prestations de services, les départements d'outre-mer ne sont pas considérés comme des territoires tiers.

30

Par suite, les dispositions du CGI qui désignent l'acquéreur, le preneur ou le destinataire comme redevables de la taxe lorsque le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi en France (régimes d'autoliquidation prévues aux articles 283-0 et suivants du CGI) ne sont pas applicables aux prestations réalisées dans le cadre des relations entre métropole et DOM.

40

En revanche, en raison des taux particuliers applicables dans les DOM (CGI, art. 296, CGI, art. 296 bis et CGI, art. 296 ter), l'identification du lieu d'imposition d'un service permet de déterminer le taux qui lui est applicable.

II. Livraisons de biens meubles corporels

50

L'article 294 du CGI précise les règles applicables aux échanges avec les départements d'outre-mer.

Ces dispositions entraînent les conséquences ci-après en ce qui concerne les relations entre la métropole et les départements d'outre-mer et les relations des départements d'outre-mer entre eux.

60

Bénéficient de l'exonération prévue en matière d'exportation :

- l'expédition ou le transport d'un bien hors de France métropolitaine à destination des départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique ou de la Réunion ;

- l'expédition ou le transport d'un bien hors des départements de la Guadeloupe ou de la Martinique à destination de la France métropolitaine, d'un autre État membre de l'Union européenne, des départements de la Guyane ou de la Réunion ;

- l'expédition ou le transport d'un bien hors du département de la Réunion à destination de la France métropolitaine, d'un autre État membre de l'Union européenne, des départements de la Guadeloupe, de la Guyane ou de la Martinique.

Les départements de la Guadeloupe et de la Martinique ne sont pas considérés comme territoires d'exportation l'un par rapport à l'autre.

III. Importations

70

Sont considérées comme importations de biens (CGI, art. 294, 3) les opérations définies au BOI-TVA-GEO-20 au § 50.

80

L'importation en France métropolitaine de biens en provenance d'un département d'outre-mer est soumise à la TVA. Il en est de même de l'importation dans un département d'outre-mer (à l'exception de la Guyane où la TVA n'est pas applicable) de biens en provenance de la métropole ou d'un autre département d'outre-mer, à l'exception de l'introduction en Guadeloupe de biens en provenance de la Martinique et réciproquement, sous réserve des exonérations prévues au 1 de l'article 295 du CGI.

La TVA est alors perçue par le service des douanes à l'entrée en métropole ou dans le département d'outre-mer concerné.

IV. Prestations de services

A. Relations entre les DOM et les pays autres que la France

90

En ce qui concerne les relations des DOM avec les autres États membres de l'Union européenne (UE) et les pays tiers situés hors de l'UE, les règles de territorialité prévues à l'article 259 du CGI, l'article 259 A du CGI, l'article 259 B du CGI, l'article 259 C du CGI et à l'article 259 D du CGI s'appliquent dans les mêmes conditions que dans les relations entre la métropole et ces autres États et pays tiers.

100

Lorsque en application de ces dispositions, la prestation de service est imposable dans un DOM, le taux applicable est celui en vigueur dans le DOM.

B. Relations entre les DOM et la métropole et relations entre DOM

110

L'application du taux en vigueur au lieu auquel l'opération est située en application des dispositions de l'article 259 du CGI à l'article 259 D du CGI est le principe sous réserve des aménagements prévus au IV-B § 110 et suivants. Il y a lieu d'envisager les situations respectives des services fournis à des assujettis et des services fournis à des non assujettis.

1. Prestations de services fournies à un assujetti

a. Prestations de services relevant du 1° de l'article 259 du CGI

120

En application du 1° de l'article 259 du CGI, les prestations de services fournies à un assujetti agissant en tant que tel sont soumises à la TVA au lieu :

- du siège économique de l'assujetti ou à défaut, de son établissement stable pour lequel les services sont fournis ;

- ou de son domicile ou de sa résidence habituelle, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement, stable.

130

Aussi, les prestations de services qui relèvent du 1° de l'article 259 du CGI sont soumises à la TVA au taux du lieu d'établissement du preneur. Lorsque le preneur assujetti est établi en Guyane, la TVA n'est pas applicable.

140

Toutefois, il est admis que certaines prestations de services qui relèvent du principe général du 1° de l'article 259 du CGI soient soumises à la TVA, non pas au taux applicable au lieu d'établissement du preneur, mais à celui de leur exécution lorsque les prestataires et preneurs assujettis sont établis en France (en métropole ou dans les DOM).

Sont limitativement concernés :

- le transport de biens autre qu'intracommunautaire ;

- les prestations accessoires aux transports autres que les transports intracommunautaires de biens, telles que le chargement, déchargement, manutention et activités similaires ;

- les travaux et expertises sur biens meubles corporels.

Les opérateurs peuvent se prévaloir de ces règles pour les prestations effectuées à compter du 1^er janvier 2010.

150

Exemple 1 : Le service de transport de biens d'un point à un autre d'un DOM réalisé par un assujetti établi dans ce DOM fourni à un preneur établi en métropole est soumis au taux applicable dans le DOM concerné. Le service de déchargement réalisé au profit du même preneur par un autre prestataire établi dans ce DOM suit le même régime.

Exemple 2 : Le service d'expertise réalisé sur un véhicule automobile accidenté dans un DOM fourni à une société d'assurance établie en métropole est soumis au taux applicable dans le DOM concerné.

Exemple 3 : La prestation de dépannage sur un véhicule automobile tombé en panne en Guyane délivrée à une société d'assurance établie en métropole auprès de laquelle le propriétaire du véhicule dépanné a souscrit une garantie d'assistance dépannage n'est pas soumise à la TVA.

b. Prestations de services désignées à l'article 259 A du CGI

160

L'article 259 A du CGI prévoit pour plusieurs prestations de services un lieu de taxation qui déroge au principe général de taxation au lieu du preneur assujetti prévu au 1° de l'article 259 du CGI.

170

2. Prestations de services fournies à une personne non assujettie

a. Prestations de services relevant du 2° de l'article 259 du CGI

180

Les prestations de services qui ne relèvent pas de l'article 259 A du CGI et qui sont fournies par un prestataire établi en France (en métropole ou dans les DOM) à une personne non assujettie établie dans un DOM ou en métropole sont soumises à la TVA au taux du lieu d'établissement du prestataire en application du 2° de l'article 259 du CGI.

Remarque : Lorsque ce lieu est situé en Guyane, la TVA n'est pas applicable.

b. Prestations de services désignées à l'article 259 A du CGI

190

Les prestations de services fournies à des personnes non assujetties, désignées à l'article 259 A du CGI, sont soumises à la TVA au taux applicable au lieu de leur situation.

200

c. Prestations de services désignées par l'article 259 B du CGI

210

Les prestations de services listées à l'article 259 B du CGI sont en principe soumises à la TVA au lieu du prestataire dès lors que le preneur non assujetti est établi en France (en métropole ou dans un DOM).

220

Cela étant, il est admis que ces prestations soient imposées au taux applicable du lieu d'établissement ou de résidence du preneur non assujetti en métropole ou dans un DOM lorsqu'elles sont fournies par des prestataires établis en France. Lorsque ce lieu est situé en Guyane, la prestation n'est pas soumise à la taxe.

Les opérateurs peuvent se prévaloir de ces règles pour les prestations effectuées à compter du 1^er janvier 2010.

V. Détermination du redevable

230

Les départements français d'outre-mer ne sont pas considérés comme des territoires tiers même si les relations avec les DOM peuvent être régies par des dispositions spécifiques. Aussi, les dispositions du 2 de l'article 283 du CGI ne sont pas applicables lorsque le preneur assujetti est établi dans un DOM et le prestataire en métropole, ce dernier étant dès lors le redevable de la taxe. De même, le prestataire établi dans un DOM qui fournit un service relevant du principe général du 1° de l'article 259 du CGI à un preneur établi en France métropolitaine reste redevable de la taxe.

240

RES N°2007/03 (TCA) du 23 janvier 2007 : Conséquences du mécanisme d'autoliquidation de la TVA prévu à l'article 94 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 sur les opérations situées dans les départements d'outre-mer (DOM) et réalisées par des assujettis établis en métropole et inversement.

Question :

Quelles sont conséquences du mécanisme d'autoliquidation de la TVA prévu à l'article 94 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 sur les opérations situées dans les départements d'outre-mer (DOM) et réalisées par des assujettis établis en métropole et inversement ?

Réponse :

Les dispositions du deuxième alinéa du 1 de l'article 283 du CGI prévoient que lorsqu'une livraison de biens ou une prestation de services soumise à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en France est effectuée par un assujetti établi hors de France, la taxe due à ce titre doit être autoliquidée par son client dès lors que celui-ci dispose d'un numéro d'identification à la TVA en France.

Au regard des dispositions du CGI, les DOM ne peuvent être considérés comme des territoires tiers même si les relations entre la métropole et les DOM ainsi que les relations entre les DOM sont régies par des dispositions spécifiques.

Il est rappelé que les assujettis établis dans les DOM sont redevables de la TVA afférente à des opérations situées en métropole. Inversement, les assujettis établis en métropole sont redevables de la TVA afférente à des opérations situées dans les DOM. (Les modalités déclaratives sont précisées au VI-B § 330 à 350).

L'article 94 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005 est sans incidence sur la détermination du redevable de ces opérations.

VI. Lieu de souscription des déclarations de chiffre d'affaires

250

Deux possibilités sont offertes aux entreprises :

- soit souscrire, en un seul lieu, auprès du service des impôts des entreprises compétent pour recevoir leur déclaration de résultats, une déclaration de chiffre d'affaires regroupant l'ensemble de leurs opérations réalisées en métropole et dans les DOM ;

- soit continuer à déposer leurs déclarations selon la solution administrative, c'est-à-dire déclarer séparément les opérations réalisées dans la métropole d'une part, dans chacun des DOM, d'autre part.

Suivant qu'elles choisissent l'une ou l'autre possibilité, les entreprises ont évidemment des obligations déclaratives différentes, et la nature de ces obligations est en outre liée à certaines circonstances de fait :

- localisation des opérations imposables, à la fois dans la métropole et les DOM, ou hors de la métropole mais dans différents DOM ;

- lieu d'imposition des bénéfices (il est rappelé, en effet, que les dispositions combinées du 1 de l'article 287 du CGI et de l'article 32 de l'annexe IV au CGI prévoient que les déclarations de chiffre d'affaires doivent être souscrites auprès du service des impôts des entreprises compétent pour recevoir la déclaration de résultats) ;

- régime d'imposition (réel normal ou régime simplifié d'imposition).

255

Les imprimés de déclarations de chiffre d'affaires mentionnés aux VI-A à C § 260 et suivants sont disponibles sur le site www.impots.gouv.fr.

A. Entreprises réalisant à la fois des opérations en métropole et dans les DOM et dont le lieu d'imposition des bénéfices est situé en métropole

1. Choix de la souscription d'une déclaration globale auprès du service des impôts des entreprises compétent pour recevoir la déclaration de résultats

a. Entreprise soumise au régime du réel normal

260

Les opérations réalisées dans l'ensemble des départements d'outre-mer, éventuellement imposables à différents taux de TVA, sont déclarées globalement sur la ligne prévue à cet effet au cadre B de la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) pour la TVA et l'imprimé annexe n° 3310-A-SD (CERFA n° 10960) pour les opérations imposables à un taux particulier et pour les taxes spéciales. Ces déclarations sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.

Les opérations réalisées en métropole sont déclarées dans les conditions habituelles.

b. Entreprise soumise au régime simplifié d'imposition

270

Annuellement (ou à la fin de l'exercice, en cas d'option pour la régularisation des taxes sur le chiffre d'affaires dans le cadre de l'exercice), le montant total des opérations réalisées dans les DOM est porté sur la déclaration CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417) aux lignes spéciales du cadre I pour la TVA et aux lignes du cadre IV pour les taxes spéciales.

Les entreprises souscrivent une déclaration CA12 n° 3517-S-SD si l'exercice correspond à l'année civile et une déclaration CA12 E n° 3517-S-SD, si l'exercice est clos en cours d'année. Afin d'effectuer la distinction entre ces deux déclarations, les deux mentions CA12 et CA12 E figurent en haut à droite de l'imprimé ; l'une des deux est barrée en fonction des options exercées par l'entreprise.

Ces déclarations sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.

c. Annexe

280

Par ailleurs, quel que soit son régime réel d'imposition, le redevable doit joindre :

- à la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963), s'il est imposé selon le régime du réel normal ;

- à la déclaration CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417) s'il est placé sous le régime simplifié d'imposition ;

une déclaration de même nature (déclaration n° 3310-CA3 ou CA12/ CA12 E n° 3517-S-SD) qui concerne uniquement les opérations réalisées dans le ou les départements d'outre-mer et donne, uniquement pour la TVA, la ventilation de ces opérations par taux applicable.

290

Pour procéder à cette ventilation les redevables peuvent utiliser :

- soit un imprimé mis à leur disposition dans les services des impôts des entreprises et sur lequel il convient de reporter toutes les mentions figurant sur la déclaration préimprimée qu'ils ont reçue ;

- soit une photocopie de cette déclaration préimprimée sur laquelle les "taux DOM" seront substitués aux "taux métropole".

Dans les deux cas, la mention "DOM" est portée de manière très apparente sur les déclarations complémentaires visées ci-dessus, qu'il convient de servir comme suit  :

- les redevables au régime du réel complètent, sur la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) les lignes 1 à 15 des cadres A et B et, éventuellement, l'imprimé annexe n° 3310-A-SD (CERFA n° 10960) ;

- les redevables au régime simplifié d'imposition complètent les cadres I et II de la déclaration CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417).

300

L'attention est appelée sur le fait que ces renseignements chiffrés, à porter sur les déclarations complémentaires, ne concernent que les encaissements ou livraisons réalisés dans les DOM (aucun renseignement chiffré n'est à mentionner en matière de taxe déductible ou de somme à verser).

Ces déclarations sont disponibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr.

2. Maintien de la solution administrative de déclarations séparées

310

Les entreprises qui, antérieurement au 1^er janvier 1983, réalisaient simultanément des opérations imposables à la TVA, soit en métropole et dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de la Réunion, soit dans différents départements d'outre-mer, devaient déclarer séparément les opérations réalisées dans la métropole, d'une part, dans chacun des DOM, d'autre part. La récupération de la TVA déductible pouvait être exercée sur l'une ou l'autre des déclarations déposées par l'entreprise, sous réserve bien entendu que la comptabilité contienne toutes les justifications utiles.

Les redevables qui le désirent peuvent continuer à déposer leurs déclarations de taxes sur le chiffre d'affaires et à payer la taxe correspondante selon les dispositions de cette solution administrative, qui reste seule utilisable pour les entreprises qui souscrivent leur déclaration de résultats en Guyane où la TVA n'est provisoirement pas applicable.

3. Impossibilité, pour l'entreprise choisissant un lieu unique de déclaration pour l'ensemble des opérations, de revenir au système de la tolérance administrative

320

S'agissant d'un retour au droit commun, le choix pour la déclaration globale en un lieu unique est irrévocable. Il est exercé par l'envoi, au(x) service(s) des DOM compétent(s), d'une lettre établie sur papier libre.

B. Entreprises réalisant à la fois des opérations en métropole et dans les DOM mais dont le lieu d'imposition des bénéfices est situé dans un des départements d'outre-mer

330

Le dispositif décrit au VI-A § 260 à 320 est applicable, sauf à lui apporter les modifications suivantes, lorsque l'entreprise a choisi de déclarer son chiffre d'affaires au lieu de souscription de sa déclaration de résultats :

- lorsque l'entreprise est imposée selon le régime du réel normal, les opérations effectuées dans les DOM sont déclarées au cadre B de la déclaration n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963), et ce sont les opérations réalisées en métropole qui figurent à la ligne 12 ;

- lorsque l'entreprise est imposée selon le régime simplifié d'imposition, ce sont les opérations réalisées en métropole qui sont déclarées ligne 11 de la déclaration CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417).

340

À l'instar de la solution exposée aux VI-A-1 et 2 § 260 à 310, les entreprises concernées devront joindre à leur déclaration n° 3310-CA3-SD(CERFA n° 10963) ou CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417) des opérations réalisées dans le ou les DOM, une déclaration complémentaire du même modèle ventilant par taux d'imposition les opérations réalisées en métropole.

350

Pour les entreprises qui souscrivent leur déclaration de résultats en Guyane (où la TVA n'est provisoirement pas applicable), la solution administrative (cf. VI-A-2 § 310) reste seule utilisable.

C. Entreprises dont le lieu d'imposition des bénéfices est situé dans un DOM et qui ne réalisent des opérations qu'avec les autres DOM

360

De la même façon, ces entreprises peuvent désormais centraliser leurs opérations sur une déclaration déposée auprès du service du lieu d'imposition des bénéfices.

Les opérations réalisées dans le département ou dans les autres DOM sont déclarées sur un imprimé unique n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) ou CA12/CA12 E n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417), en fonction du taux applicable similaire pour l'ensemble des DOM.

Pour les entreprises qui souscrivent leur déclaration de résultats en Guyane, il convient de se reporter au VI-B § 350.

Remarque : Il est précisé qu'en cas de déclarations séparées comme en cas de déclarations globales il n'est pas fait exception à la règle du coefficient unique de déduction, sauf la circonstance où notamment à des implantations géographiques correspondraient des activités différentes de nature à entraîner la constitution de secteurs d'activité distincts.