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BOI-RPPM-PVBMI-20-30-30-40-20160304
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RPPM - Plus-values sur biens meubles incorporels - Base d'imposition - Abattements pour durée de détention renforcés - Abattements pour durée de détention applicables aux gains de cession de titres de PME réalisés par les dirigeants lors de leur départ à la retraite - Conditions tenant au cédant

1

Le 2° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du code général des impôts (CGI) prévoit les conditions cumulatives suivantes à respecter par le cédant pour que le gain net de cession de ses titres ou droits entre dans le champ d’application du dispositif des abattements pour durée de détention prévus par ce même article.

5

Il est précisé que seul le cédant qui remplit l'ensemble des conditions prévues par l'article 150-0 D ter du CGI est concerné par l'application des abattements mentionnés à ce même article.

Considérant qu'il résulte de ces dispositions qui, compte tenu de leur caractère dérogatoire, doivent être interprétées strictement, que le bénéfice de l'abattement prévu à l'article 150-0 D ter du CGI est subordonné au respect de plusieurs conditions relatives à la personne du cédant, tenant notamment à l'exercice effectif de fonctions de direction normalement rémunérées au sein de la société dont les titres sont cédés et à la cessation de toute fonction au sein de cette même société dans l'année suivant la cession ; que, par suite, le respect de ces conditions s'apprécie nécessairement, dans le cas d'un couple marié, au niveau de chaque conjoint pris isolément, alors même que le législateur a prévu, au b du 2° de l'article 150-0 D ter du CGI, que la condition relative à la détention de manière continue pendant les cinq années précédant la cession d'au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres sont cédés doit être appréciée tant au regard des titres détenus directement par le cédant que des titres détenus par l'intermédiaire d'autres membres de son groupe familial et notamment par son conjoint ; que si les dispositions du 1 de l'article 6 du CGI soumettent les personnes mariées à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles, cette règle n'implique pas, par elle-même, d'apprécier au niveau du foyer fiscal le respect des conditions d'éligibilité à l'abattement pour durée de détention applicable aux cessions réalisées par les dirigeants de sociétés lors de leur départ en retraite ; qu'enfin, la circonstance que les époux seraient mariés sous le régime de la communauté légale et que le prix versé à chaque époux en contrepartie de la cession des titres serait, en application des règles civiles applicables à ce régime matrimonial, porté à l'actif de la communauté, est sans incidence sur l'appréciation individuelle que requiert l'application des dispositions fiscales en cause ; que, dès lors, la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que les conditions à remplir pour bénéficier de l'abattement prévu à l'article 150-0 D ter du CGI s'appliquent au cédant des titres, lequel est la personne physique qui cède ses droits sociaux et exerce ainsi de manière individuelle le droit de propriété sur ces titres, et s'apprécient ainsi distinctement au niveau de chaque conjoint et non au niveau du foyer fiscal (CE 3ème / 8ème SSR, arrêt du 10 décembre 2014, n° 371437, ECLI:FR:CESSR:2014:371437.20141210).

Remarque : Chacun des époux ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité bénéficie des abattements mentionnés à l'article 150-0 D ter du CGI (abattement fixe de 500 000 € et abattement proportionnel) au titre des gains nets réalisés dès lors qu'il remplit l'ensemble des conditions prévues par ce même article.

I. Le cédant doit avoir exercé des fonctions de direction dans la société dont les titres ou droits sont cédés

10

Conformément au a du 2° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du CGI, le cédant doit avoir exercé, au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession et dans les conditions prévues au 1° de l'article 885 O bis du CGI, l’une des fonctions mentionnées à ce même 1° de l'article 885 O bis du CGI.

A. Conditions tenant à la fonction exercée

20

Les fonctions de direction mentionnées au 1° de l'article 885 O bis du CGI, devant être exercées par le cédant dans la société dont les titres ou droits sont cédés pour que celui-ci puisse bénéficier du dispositif, doivent remplir simultanément les trois conditions suivantes :

- la fonction doit être effectivement exercée ;

- la fonction doit donner lieu à une rémunération normale ;

- la rémunération de la fonction doit représenter plus de la moitié des revenus professionnels du cédant.

1. Nature et caractère effectif des fonctions de direction exercées

30

Les fonctions de direction exercées sont celles limitativement énumérées au 1° de l'article 885 O bis du CGI. Pour plus de précisions sur ces fonctions, il convient de se reporter au I-A § 30 et suivants du BOI-PAT-ISF-30-30-30-10.

L’exercice d'une profession libérale dans la société dont les titres ou droits sont cédés (société constituée sous la forme d’une société anonyme [SA], d’une société à responsabilité limitée [SARL] ou d’une société en commandite par actions [SCA]) est assimilé, pour l’application des dispositions de l'article 150-0 D ter du CGI, à l’exercice d’une fonction de direction, si :

- les actions ou parts de la société constituent, au regard de l’impôt de solidarité sur la fortune (ISF), des biens professionnels pour leur détenteur ;

- et le cédant y a exercé sa profession principale de manière continue pendant les cinq années précédant la cession.

40

Les fonctions de direction doivent être effectivement et personnellement exercées par le cédant. Pour plus de précision, il convient de se reporter au I-B § 160 à 200 du BOI-PAT-ISF-30-30-30-10.

(50)

2. La rémunération reçue au titre de la fonction de direction doit être normale

60

Sur le caractère normal de la rémunération, il convient de se reporter au II-A § 210 et 270 du BOI-PAT-ISF-30-30-30-10.

(70)

3. La rémunération reçue au titre de la fonction de direction doit représenter plus de la moitié des revenus professionnels du cédant

a. Principe

80

Conformément aux dispositions du 1° de l'article 885 O bis du CGI, la rémunération de la fonction de direction exercée dans la société dont les titres ou droits sont cédés doit représenter plus de la moitié des revenus professionnels à raison desquels le cédant est soumis à l’impôt sur le revenu dans certaines catégories. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au II-B-1 § 340 et 350 du BOI-PAT-ISF-30-30-30-10.

(90)

100

Pour l’appréciation de la condition relative au niveau de la rémunération de la fonction de direction exercée dans la société dont les titres ou droits sont cédés, seuls les revenus professionnels du cédant sont à prendre en compte (au numérateur et au dénominateur du rapport).

b. Cas particuliers

1° Cas des rémunérations de dirigeants imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers

110

Sur ce point, il convient de se reporter au II-B-1 § 360 à 380 du BOI-PAT-ISF-30-30-30-10.

2° Cas du cédant qui exerce une autre fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés

120

Si le cédant exerce, dans la société dont les titres ou droits sont cédés, une fonction de direction et une autre fonction, la rémunération de l’ensemble de ces fonctions est prise en compte au numérateur du rapport.

3° Cas du cédant qui exerce des fonctions de direction dans plusieurs sociétés

130

Lorsque le cédant est dirigeant de plusieurs sociétés, la condition relative au niveau de rémunération de la fonction de direction exercée dans la société dont les titres ou droits sont cédés s’apprécie par rapport aux rémunérations perçues au titre :

- des fonctions de direction exercées par le cédant dans cette dernière société ou dans ses filiales ;

- des fonctions de direction exercées par le cédant dans des sociétés dont les activités sont, soit similaires, soit connexes et complémentaires, à celles de la société dont les titres ou droits sont cédés.

Ainsi, lorsque le cédant exerce, dans la société dont les titres ou droits sont cédés, une fonction de direction non rémunérée et exerce par ailleurs des fonctions de direction rémunérées dans des filiales de cette société ou dans des sociétés dont les activités sont, soit similaires, soit connexes et complémentaires, à celles de cette même société, ces dernières rémunérations sont prises en compte au numérateur pour le calcul de la proportion de 50 %.

4° Cas du cédant qui exerce une fonction de direction dans la société dont les titres sont cédés et qui est par ailleurs exploitant individuel ou associé professionnel d’une société de personnes soumise à l’impôt sur le revenu

140

Lorsque le cédant exerce une fonction de direction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et est par ailleurs exploitant individuel ou associé professionnel d’une société de personnes soumise à l’impôt sur le revenu, il est admis que soit prise en compte au numérateur du rapport la rémunération perçue au titre de la fonction de direction exercée dans la société soumise à l’impôt sur les sociétés, augmentée du bénéfice fiscal réalisé dans l’entreprise individuelle (ou de la fraction qui revient au cédant dans les résultats de la société de personnes), si les activités de ces sociétés ou entreprises sont, soit similaires, soit connexes et complémentaires.

5° Cas du dirigeant rémunéré par une filiale ou une autre société du groupe

150

Lorsque la rémunération du cédant au titre de sa fonction de direction dans la société dont les titres ou droits sont cédés est versée par une ou plusieurs des filiales de cette société ou par une ou plusieurs autres sociétés du groupe auquel appartient cette même société, il est admis que la rémunération de la fonction de direction soit prise en compte au numérateur du rapport.

6° Cas du dirigeant d'une entreprise en difficulté

155

Il est admis que les abattements prévus à l'article 150-0 D ter du CGI ne soient pas remis en cause à raison du niveau de rémunération du dirigeant lorsque la société dont les titres ou droits sont cédés a rencontré des difficultés économiques, commerciales ou financières (diminution du chiffre d’affaires, réduction des marges, charges financières excessives, etc.) de nature à justifier que le cédant n'ait pas perçu de rémunération normale au cours des cinq années précédant la cession pour l'ensemble des fonctions de direction qu'il exerce au sein de cette société et des autres sociétés du même groupe.

B. Conditions tenant à l’exercice de la fonction de manière continue pendant les cinq années précédant la cession

160

La fonction de direction doit avoir été exercée par le cédant au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession et dans les conditions prévues au 1° de l'article 885 O bis du CGI.

Il résulte de ces dispositions que les conditions tenant à la fonction exercée (cf. I-A § 20 à 155), doivent être respectées dans la société dont les titres ou droits sont cédés en principe pendant les soixante mois précédant la cession (délai apprécié de date à date).

Toutefois, afin de tenir compte du principe de l’annualité de l’impôt, il est admis que les rémunérations à prendre en compte pour le calcul du rapport de 50 % soient celles perçues au cours des cinq années civiles précédant celle de la cession.

170

En cas de cession de titres ou droits reçus depuis moins de cinq ans à la suite d’une opération d’échange de titres qui a bénéficié du sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du CGI, la condition tenant à l’exercice de manière continue de la fonction de direction est appréciée au niveau de la société dont les titres ou droits sont cédés (pour la période allant de l’échange jusqu’à la cession) mais aussi au niveau de la société dont les titres ont été remis à l’échange (pour la période restante). Ainsi, lorsque, pendant les cinq années précédant la cession, le cédant a exercé successivement et de manière continue une fonction de direction dans ces sociétés, la condition est présumée remplie.

Les fonctions de direction doivent donc se rapporter à celles exercées dans la société dont les titres ou droits sont reçus à l’échange, ainsi qu’à celles exercées dans la société dont les titres ou droits sont apportés à l’échange.

180

Exemple :

M. X. est actionnaire à 90 % de la SA T et PDG de cette même société depuis N.

En N+14 , la SA T est absorbée par une SA B. A la date de la fusion-absorption, M. X reçoit des actions B et devient président du conseil de surveillance de la SA B.

M. X cède sa participation substantielle dans la société B le 15 juillet N+16.

Pour l’application du dispositif, M. X pourra être considéré comme ayant satisfait à la condition d’exercice de la fonction de direction pendant les 5 années précédant la cession puisqu’il a, de manière continue, exercé, dans la SA T puis dans la SA B, une fonction de direction depuis une date antérieure au 15 juillet N+11 (soixante mois consécutifs précédant celui de la cession).

183

En revanche, en cas de cession de titres reçus à la suite d'une opération d'apport qui a bénéficié du report d'imposition de plein droit prévu à l'article 150-0 B ter du CGI, cette même condition est appréciée seulement au niveau de la société dont les titres ou droits sont cédés (pour la période allant de l'apport jusqu'à la cession). Ainsi, lorsque la cession intervient moins de cinq ans après l'opération d'apport, la condition tenant à l’exercice de manière continue de la fonction de direction n'est pas satisfaite.

187

Lorsque le cédant a repris les fonctions de direction à la suite du décès de son conjoint, il est admis que la condition tenant à l’exercice de manière continue de la fonction de direction puisse être appréciée en tenant compte de la période d’exercice de la fonction de direction par le conjoint survivant, mais aussi de la période d’exercice de cette fonction de direction par le conjoint décédé. Ainsi, lorsque, pendant les cinq années précédant la cession, le cédant ou son conjoint décédé ont exercé de manière continue et successivement une fonction de direction dans la société concernée, la condition est présumée remplie.

II. Le cédant doit avoir détenu, avec les membres de son groupe familial, une participation substantielle dans le capital de la société dont les titres ou droits sont cédés

190

Conformément au b du 2° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du CGI, le cédant doit avoir détenu, directement ou par personne interposée ou par l’intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et sœurs, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés.

A. Conditions tenant à la détention d’une participation substantielle

200

Le cédant doit, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, avoir détenu au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés :

- soit directement ;

- soit indirectement par l’intermédiaire d’une personne interposée (BOI-RPPM-PVBMI-10-30-10 au I-B § 30 et suiv.) ;

- soit par l’intermédiaire de son groupe familial.

210

Pour l’appréciation du pourcentage de 25 %, il est admis que ces trois modes de détention s’appliquent de manière cumulative.

220

La condition de détention de 25 % peut s’apprécier au regard des seuls droits de vote ou des seuls droits dans les bénéfices sociaux de la société.

230

Pour l’appréciation du seuil de détention de 25 %, il est tenu compte des titres ou droits qui appartiennent au cédant et à l’une ou plusieurs des personnes suivantes :

- son conjoint ou partenaire lié par un pacte civil de solidarité (PACS) ;

- ses ascendants, ses descendants et ses frères et sœurs ;

- les ascendants, descendants et frères et sœurs de son conjoint ou partenaire lié par un PACS.

240

Pour l’appréciation du seuil de détention de 25 % :

- le concubin notoire du cédant n’est pas un conjoint et, à ce titre, n’appartient pas au groupe familial du cédant ;

- les titres ou droits détenus en propre par les ascendants, les descendants et les frères et sœurs du cédant ou de son conjoint sont à prendre en compte en totalité ;

- les titres ou droits dépendant de la communauté conjugale des ascendants, des descendants, des frères ou sœurs du cédant ou de son conjoint qui, conformément aux règles de droit civil leur appartiennent conjointement et pour le tout avec leur épouse ou époux, sont à retenir en totalité ;

- les titres ou droits appartenant en propre aux conjoints des descendants et des frères et sœurs du cédant ou de son conjoint ne sont pas retenus.

(250 à 270)

B. Conditions tenant à la détention de la participation de manière continue pendant les cinq années précédant la cession

280

Le cédant doit avoir détenu une participation substantielle dans les conditions prévues au II-A § 200 à 240 de manière continue pendant les cinq années précédant la cession.

Cette condition est appréciée sur les soixante mois consécutifs précédant la cession (délai apprécié de date à date).

En cas de cession de titres ou droits reçus depuis moins de cinq ans à la suite d’une opération d’échange de titres qui a bénéficié du sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du CGI, la condition tenant à la détention de manière continue d’une participation substantielle est appréciée au niveau de la société dont les titres ou droits sont cédés (pour la période allant de l’échange jusqu’à la cession) mais aussi au niveau de la société dont les titres ont été remis à l’échange (pour la période restante). Ainsi, lorsque pendant les cinq années précédant la cession, le cédant a détenu successivement et de manière continue, avec les membres de sa famille, plus de 25 % des droits de vote et des droits financiers de ces sociétés, la condition est présumée remplie.

Remarque : En revanche, en cas de cession de titres reçus à la suite d'une opération d'apport qui a bénéficié du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B ter du CGI, cette même condition est appréciée au niveau de la seule société dont les titres ou droits sont cédés (pour la période allant de l'apport jusqu'à la cession). Ainsi, lorsque la cession intervient moins de cinq ans après l'opération d'apport, la condition tenant à la détention de manière continue d’une participation substantielle n'est pas satisfaite.

III. Le cédant doit, dans les deux années suivant ou précédant la cession, cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite

290

Conformément au c du 2° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du CGI, le cédant doit cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite :

- soit dans les deux années suivant la cession ;

- soit dans les deux années précédant la cession. Dans cette situation, les deux événements (cessation des fonctions et départ à la retraite) doivent, en principe, être intervenus à la date de la cession.

300

Pour l’application de ces dispositions, le délai de deux années s’entend des vingt-quatre mois consécutifs suivant ou précédant la date de la cession (délai apprécié de date à date). Ainsi :

- si la cession intervient antérieurement à la cessation des fonctions et au départ à la retraite, il ne doit pas s’écouler un délai supérieur à 24 mois entre la date de la cession et la date du dernier de ces deux événements (cessation des fonctions ou départ à la retraite) ;

- si la cession intervient postérieurement à la cessation des fonctions et au départ à la retraite, il ne doit pas s’écouler un délai supérieur à 24 mois entre le premier de ces événements (cessation des fonctions ou départ à la retraite) et la date de la cession, ces deux événements devant en outre être intervenus à la date de la cession.

Exemple : Un actionnaire qui cède l’intégralité de ses actions d’une PME le 15 avril N devra :

- soit avoir cessé toute fonction dans la société et avoir fait valoir ses droits à la retraite à partir du 15 avril N-2, ces deux événements devant être intervenus à la date de la cession ;

- soit cesser toute fonction dans la société et faire valoir ses droits à la retraite au plus tard le 15 avril N+2.

310

Il est admis que le départ à la retraite et la cessation des fonctions interviennent indifféremment, l’un avant la cession et l’autre après la cession, sous réserve toutefois qu’il ne s’écoule pas un délai supérieur à vingt-quatre mois (apprécié de date à date) entre les deux événements (cessation des fonctions et départ à la retraite, ou inversement).

RPPM - Délais entre la cessation de fonction et le départ à la retraite et inversement pour abattement

Dans cette situation, les dispositions prévues aux III-A et B § 340 à 470 sont applicables sous réserve du délai de vingt-quatre mois qui doit être apprécié comme indiqué ci-dessus.

Remarque : En cas de cessions échelonnées, il convient également de se reporter aux § 20 à 40 du BOI-RPPM-PVBMI-20-30-30-30.

320

La circonstance que les conditions permettant l’ouverture des droits à la retraite (notamment en ce qui concerne le nombre de trimestres validés) ou celles relatives à l’âge légal pour faire valoir ses droits à la retraite, n’aient été réunies qu’après la cession est sans incidence pour l’application des abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, dès lors que le délai légal de vingt-quatre mois entre la cession et l’entrée en jouissance des droits à la retraite est bien respecté.

330

Lorsque, antérieurement à la cession des titres ou droits (dans le délai maximum de vingt-quatre mois précédant la cession), le cédant ne respecte plus la condition tenant à l’exercice, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, d’une fonction de direction dont la rémunération a représenté plus de la moitié de ses revenus professionnels (CGI, art. 150-0 D ter, I-3-2°-a), parce qu’il a cessé ses fonctions de direction dans la société et/ou est entré en jouissance de ses droits à la retraite, il est admis, pour apprécier ladite condition, de ne pas tenir compte de la période comprise entre la date de cessation des fonctions et/ou du départ à la retraite (premier de ces deux événements) et la date de la cession. En outre, pour l’appréciation du rapport de 50 % (au sens où la rémunération perçue par le cédant au titre de sa fonction de direction doit représenter plus de la moitié de ses revenus professionnels [cf. I-A-3 § 80 et suiv.]), il est admis de ne pas tenir compte des rémunérations perçues du 1er janvier de l’année de cessation des fonctions de direction et/ou du départ à la retraite (le premier de ces deux événements) jusqu’au 31 décembre de l’année précédant celle de la cession.

Remarque : Afin de tenir compte du principe de l’annualité de l’impôt, il est admis de prendre en compte les rémunérations perçues au cours des cinq années civiles précédant la cession, pour apprécier si la rémunération perçue au titre de la fonction de direction a représenté, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, plus de la moitié des revenus professionnels du cédant (cf. I-B § 160 et suiv.).

Exemple : Un dirigeant cède l’intégralité des titres de sa PME le 27 juin N. Il a cessé toute fonction dans cette société le 15 septembre N-2 et fera valoir ses droits à la retraite le 1er août N. Dans cette situation, il est admis que les rémunérations à prendre en compte pour apprécier le rapport de 50 % soient celles perçues au titre de la fonction de direction au cours des années civiles N-5 à N-3.

A. Conditions tenant à la cessation des fonctions

340

RPPM - Appréciation des périodes avant la cessation de fonctions

Dans les vingt-quatre mois qui suivent ou précèdent la cession (délai apprécié de date à date), le cédant doit cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés.

350

Par fonction, il convient d’entendre les fonctions de direction mentionnées au 1° de l’article 885 O bis du CGI (cf. I-A-1 § 30), ainsi que toute activité salariée au sein de la société concernée.

360

Ainsi, sous réserve du respect des règles applicables au regard du cumul emploi-retraite, le dirigeant cédant pourra, postérieurement à la cession de ses titres ou droits et sans remise en cause du bénéfice des abattements pour durée de détention prévus à l’article 150-0 D ter du CGI :

- exercer une activité non salariée auprès de la société dont les titres ou droits sont cédés (par exemple, consultant ou tuteur au sens de l'article L. 129-1 du code de commerce) ;

- exercer une activité professionnelle dans une autre société, y compris la société cessionnaire.

B. Conditions tenant au départ à la retraite

370

Le cédant doit, dans les vingt-quatre mois qui suivent ou précèdent la cession (délai apprécié de date à date) et dans le respect des prescriptions du code de la sécurité sociale (CSS) en matière de liquidation de la retraite, faire valoir ses droits à la retraite.

380

Conformément aux dispositions de l'article 74-0 P de l'annexe II au CGI, la date à laquelle le cédant fait valoir ses droits à la retraite s’entend de la date d’entrée en jouissance des droits qu’il a acquis :

- dans le régime obligatoire de base d’assurance vieillesse (retraite de base) auprès duquel il a été affilié à raison de ses fonctions de direction ;

- ou, s’il n’a été affilié à aucun régime de retraite de base pour cette activité, dans le régime de retraite de base auquel il a été affilié au titre de sa dernière activité professionnelle.

390

L’entrée en jouissance de la pension intervient :

- pour le régime des salariés, artisans et commerçants, le 1er jour du mois suivant le dépôt de la demande ou, si l’assuré en fait la demande, à une date ultérieure qui sera nécessairement le 1er jour d’un mois (CSS, art. R. 351-37) ;

- pour le régime des professions libérales, le 1er jour du trimestre civil qui suit la demande de l’intéressé (CSS, art. R. 643-6 et CSS, art. R. 723-44).

400

Pour l’application de ces dispositions, il n’est pas exigé que la retraite soit liquidée au taux plein.

410

En outre, la circonstance que les conditions, notamment en ce qui concerne le nombre de trimestres cotisés, permettant l'ouverture des droits à la retraite ou celles relatives à l'âge légal pour faire valoir ses droits à la retraite, n'aient été réunies qu’après la cession est sans incidence pour l’application des abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, dès lors que le délai légal de vingt-quatre mois entre la cession et l’entrée en jouissance des droits à la retraite est bien respecté.

1. Cas particuliers

420

En cas de décès du cédant dans les deux années suivant la cession (délai apprécié de date à date), la condition tenant au départ à la retraite est réputée remplie, dès lors que le cédant a atteint l’âge légal pour entrer en jouissance de ses droits à la retraite à la date du décès, ou aurait atteint cet âge légal dans les vingt-quatre mois suivant la cession (délai apprécié de date à date).

430

En cas de cession totale de titres ou droits d’une société par un dirigeant atteint d’une invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou troisième catégorie d’invalidité prévue à l'article L. 341-4 du CSS, le gain net de cession bénéficie des abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, même si le cédant n’a pas atteint, à la date de la cession, l’âge légal pour faire valoir ses droits à la retraite, dès lors que toutes les autres conditions prévues à l’article 150-0 D ter du CGI sont remplies et que cette cession intervient dans les vingt-quatre mois qui suivent la date à laquelle a été délivrée au cédant la carte d’invalidité prévue à l'article L. 241-3 du code de l’action sociale et des familles ou, à défaut d’une telle carte, le justificatif du classement en invalidité dans la deuxième catégorie prévue à l'article L. 341-4 du CSS.

La justification est apportée par la production auprès de l’administration fiscale, en lieu et place de la carte d’invalidité, soit de l’attestation de la caisse régionale de sécurité sociale (ou organisme débiteur de la pension d’invalidité) indiquant que le cédant est classé dans la deuxième catégorie d’invalidité, soit de la notification de l’attribution d’une pension d’invalidité au titre d’un régime de sécurité sociale consécutive au classement dans cette même catégorie.

440

En cas de cession totale des titres ou droits d’une société par un dirigeant percevant l’allocation de cessation anticipée d’activité des travailleurs de l’amiante (« allocation de préretraite amiante »), instituée par l’article 41 de la loi n° 98-1194 du 23 décembre 1998 de financement de la sécurité sociale pour 1999, il est admis que le gain net de cession bénéficie des abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, même si le cédant n’a pas atteint, à la date de la cession, l’âge légal pour faire valoir ses droits à la retraite, dès lors que toutes les autres conditions prévues à l’article 150-0 D ter du CGI sont remplies et à la condition que la cession des titres ou droits intervienne dans les vingt-quatre mois qui suivent la date à laquelle la caisse régionale d’assurance maladie a notifié au cédant sa décision de lui verser l’allocation de préretraite amiante.

2. Le dirigeant est affilié à un régime de retraite de base pour son activité de dirigeant

450

Le dirigeant qui cède les titres ou droits de la société dans laquelle il exerce cette fonction doit, s’il souhaite bénéficier des dispositions de l'article 150-0 D ter du CGI, entrer en jouissance de ses droits à retraite acquis auprès de son régime de retraite de base, à raison de son activité de dirigeant, soit dans les vingt-quatre mois qui suivent la cession, soit dans les vingt-quatre mois qui la précèdent.

Il n’est donc pas nécessaire que le cédant fasse également valoir, dans ces délais, l’ensemble de ses droits à retraite acquis auprès des régimes de retraite de base auxquels il a été affilié, à raison des différentes activités professionnelles qu’il a exercées.

460

En outre, la circonstance qu’un dirigeant de société en exercice aurait, préalablement à la cession, fait valoir ses droits à la retraite auprès d’un régime de retraite de base à raison d’une ou plusieurs activités professionnelles (commerçants ou professions libérales par exemple) ne fait pas obstacle à l’application du dispositif prévu à l'article 150-0 D ter du CGI, dès lors qu’il n’a pas déjà fait valoir ses droits à retraite de dirigeant.

3. Le dirigeant n'est affilié à aucun régime de retraite de base pour son activité de dirigeant

470

En l’absence d’affiliation du dirigeant cédant auprès d’un régime de retraite de base pour cette activité, la date à laquelle le dirigeant fait valoir ses droits à la retraite, pour l’application du c du 2° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du CGI s’entend de la date d’entrée en jouissance des droits acquis dans le régime de retraite de base auprès duquel il a été affilié à raison de sa dernière activité professionnelle. Dans cette situation, le dirigeant cédant doit entrer en jouissance de ses droits à retraite, soit dans les vingt-quatre mois qui suivent la cession, soit dans les vingt-quatre mois qui la précèdent.

(480)

IV. En cas de cession des titres ou droits à une société, le cédant ne doit pas détenir de participation dans la société cessionnaire

490

Conformément aux dispositions du 4° du 3 du I de l'article 150-0 D ter du CGI, en cas de cession de titres ou droits à une entreprise, le cédant ne doit pas détenir, directement ou indirectement, de droits de vote ou de droits dans les bénéfices sociaux de l’entreprise cessionnaire.

500

En cas de non-respect de cette condition de détention à un moment quelconque au cours des trois années (36 mois) suivant la cession des titres ou droits (délai apprécié de date à date), les abattements pour durée de détention qui ont été appliqués au gain net de cession initial sont remis en cause au titre de l’année au cours de laquelle la condition citée au IV § 490 cesse d’être remplie.

510

Il est admis que le cédant personne physique qui remplit l’ensemble des conditions tenant au cédant mentionnées à la présente sous-section puisse détenir seul, directement ou indirectement, au maximum 1 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société cessionnaire.

Le dispositif prévu à l'article 150-0 D ter du CGI est donc notamment applicable aux gains nets de cession réalisés par les dirigeants lorsque le prix de cession versé par la société cessionnaire est constitué par des actions ou parts représentant, directement ou indirectement, au plus 1 % des droits de vote ou des droits aux bénéfices sociaux de la société cessionnaire.

Le pourcentage maximum de 1 % s’apprécie à la date de la cession des titres et pendant les trois années (36 mois) qui suivent la cession des titres ou droits.

520

Sont pris en compte pour le calcul de ce seuil les titres ou droits détenus directement et/ou indirectement dans des sociétés, groupements, propriétés ou indivisions.

Pour l’appréciation de la détention indirecte, il est tenu compte des titres ou droits qui sont détenus par l’intermédiaire d’une ou plusieurs sociétés ou groupements. Le pourcentage de ces titres ou droits s’apprécie alors en multipliant entre eux les taux de détention successifs dans la chaîne de participations.

530

En cas de remise au cédant par la société cessionnaire de titres donnant accès à son capital (bons de souscription d’actions, obligations convertibles ou remboursables en actions notamment), le cédant ne pourra pas exercer ses bons ou échanger ses obligations pendant les trois années (36 mois) qui suivent la cession des titres, sauf si les actions auxquelles ces titres donnent droit ne lui confèrent pas plus de 1 % des droits de vote ou des droits aux bénéfices sociaux de la société cessionnaire.

Exemple : Soit un dirigeant de société qui cède l’intégralité de la participation majoritaire qu’il détient dans la société A à une société B pour un prix total de 500 000 €. Le prix de cession payé par la société cessionnaire (B) est représenté par :

- du numéraire à hauteur de 350 000 € ;

- des actions de la société B (représentant 150 000 €) représentant 0,5 % du capital (droits de vote et droits aux bénéfices sociaux) de la société B.

Dans cette situation, la plus-value de cession réalisée lors de la cession des titres A entre dans le champ d’application du dispositif prévu à l'article 150-0 D ter du CGI.

V. Remise en cause des abattements pour durée de détention

540

Lorsqu’au terme du délai de deux ans (délai de vingt-quatre mois apprécié de date à date), apprécié dans les conditions exposées au III § 290 à 330, le dirigeant n’a pas respecté l’une des conditions suivantes : cession totale (ou, le cas échéant, partielle) de ses titres ou droits, cessation de toute fonction dans la société concernée ou entrée en jouissance de ses droits à la retraite, les abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI (abattement fixe de 500 000 € et abattement proportionnel renforcé) sont remis en cause au titre de l’année au cours de laquelle intervient le terme de ce délai de deux ans (CGI, art. 150-0 D ter, IV-deuxième phrase).

La plus-value réalisée par le dirigeant est toutefois réduite de l'abattement de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI. Pour le calcul de cet abattement, la durée de détention est décomptée jusqu'à la date de la cession.

Ainsi, dans ce cas, au titre de l'année au cours de laquelle intervient le terme du délai de deux ans, le dirigeant est imposable sur la différence entre :

- d'une part, la somme des montants des abattements prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, soit le montant de l'abattement fixe et, le cas échéant, celui de l'abattement renforcé appliqués lors de la cession ;

- et, d'autre part, le montant de l'abattement de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI.

Exemple : Le dirigeant d'une société détient 40 % du capital de sa PME depuis plus de huit ans et cède la moitié de ses actions le 5 mars N. A cette date, il n'a ni cessé toute fonction dans la société, ni fait valoir ses droits à la retraite.

Pour l'imposition de ces revenus de l'année N, ce dirigeant demande à bénéficier des abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI au titre de la plus-value qu'il a réalisée.

Ces abattements sont acquis si, au plus tard le 5 mars N+2, le cédant :

- a cédé le solde de ses actions (la moitié restant) ;

- a cessé toute fonction dans la société ;

- et a fait valoir ses droits à la retraite.

Si l'une de ces conditions n'est pas respectée au terme de ce délai soit au plus tard le 5 mars N+2, les abattements obtenus au titre des revenus de l'année N sont remis en cause au titre de l'imposition des revenus de l'année N+2.

La différence entre le montant total des abattements prévus à l'article 150-0 D  ter du CGI et le montant de l'abattement mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI (pour lequel la durée de détention est décomptée jusqu'au 5 mars N) est alors imposable au titre des revenus de l'année N+2 .

550

De même, lorsque le dirigeant ne respecte pas la condition tenant à la non détention d'une participation dans la société cessionnaire à un moment quelconque au cours des trois années suivant la cession des titres ou droits (cf. IV § 490 à 530), les abattements pour durée de détention prévus à l'article 150-0 D ter du CGI (abattement fixe de 500 000 € et abattement renforcé) sont remis en cause au titre de l’année au cours de laquelle cette condition cesse d'être remplie (CGI, art. 150-0 D ter, IV-première phrase).

Le gain net réalisé par le dirigeant est toutefois réduit de l'abattement de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI. Pour le calcul de cet abattement, la durée de détention est décomptée jusqu'à la date de la cession.

Ainsi, dans ce cas, au titre de l'année au cours de laquelle la condition tenant à la non détention d'une participation dans la société cessionnaire à un moment quelconque au cours des trois années suivant la cession des titres ou droits cesse d'être remplie, le dirigeant est imposable sur la différence entre :

- d'une part, la somme des montants des abattements prévus à l'article 150-0 D ter du CGI, soit le montant de l'abattement fixe et, le cas échéant, celui de l'abattement renforcé appliqués lors de la cession ;

- et, d'autre part, le montant de l'abattement de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI.

555

Exemple :

En N, un dirigeant réalise, lors de la cession de ses titres détenus depuis plus de huit ans, une plus-value de 1 000 000 €. Par ailleurs, il dispose d'une moins-value reportée de 200 000 € qu'il impute sur cette plus-value. Pour l'imposition de ses revenus de l'année N, le dirigeant demande à bénéficier des abattements pour durée de détention prévus par l'article 150-0 D ter du CGI au titre de la plus-value qu'il a réalisé :

- à l'impôt sur le revenu :

- après imputation de la moins-value brute sur la plus-value brute, il en ressort un solde positif de 800 000 €,

- application de l'abattement fixe : 800 000 € - 500 000 € = 300 000 €,

- abattement proportionnel : 300 000 € x 85 % = 255 000 €,

- après application des abattements fixe et proportionnel, le gain net imposable est de : 300 000 - 255 000 = 45 000 € ;

- aux prélèvements sociaux : l'assiette soumise aux prélèvements sociaux est égale à : 800 000 € (1 000 000 - 200 000) :

- les prélèvements sociaux dus s'élèvent donc à : 800 000 x 15,5 % = 124 000 €,

- en N+2, les abattements sont remis en cause, soit un montant de plus-value imposable à l'impôt sur le revenu au titre de N+2 de  :

(500 000 + 255 000) - (800 000 x 65 %) = 755 000 - 520 000 = 235 000 €.

(560)


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