IR - Réduction d'impôt accordée au titre de certaines primes d'assurance
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Il résulte des dispositions de l'article 199 septies du code général des impôts (CGI) que les primes afférentes à certains contrats d'assurance ouvrent droit à une réduction de l'impôt sur le revenu.
Il s'agit :
- des contrats d'assurance décès dits de « rente-survie » mentionnés au 1° du I de l'article 199 septies du CGI ;
- des contrats d'assurance-vie souscrits par les personnes handicapées, dits « contrats d'épargne-handicap », visés au 2° du I de l'article 199 septies du CGI.
I. Conditions d'application
A. Dispositions communes
1. Territorialité
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En application du II de l'article 199 septies du CGI, la réduction d'impôt est accordée aux seuls contribuables, personnes physiques, fiscalement domiciliés en France. Par conséquent, les contribuables qui ne sont pas fiscalement domiciliés en France au sens de l'article 4 B du CGI ne peuvent pas bénéficier de cet avantage fiscal. Pour plus de précisions sur ce point, il convient de se reporter au BOI-IR-CHAMP-10.
Toutefois, les contribuables dits « non-résidents Schumacker », assimilés à des personnes fiscalement domiciliées en France au sens de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE, arrêt du 14 février 1995, affaire C-279-93) peuvent, toutes conditions étant par ailleurs remplies, bénéficier de la réduction d'impôt. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-IR-DOMIC-40.
2. Souscripteurs
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Les contrats d'assurance en cas de vie et en cas de décès dont les primes donnent lieu à réduction d'impôt peuvent être souscrits par le contribuable ou l’un des autres membres composant le foyer fiscal, c'est-à-dire :
- pour les personnes mariées soumises à imposition commune, chacun des époux et pour les personnes pacsées soumises à imposition commune, chacun des partenaires ;
- les enfants, qu’ils soient à la charge du contribuable ou rattachés au foyer fiscal ;
- les personnes à charge au sens de l'article 196 A bis du CGI.
3. Forme des contrats
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La réduction d'impôt prévue en faveur des contrats de « rente-survie » peut s'appliquer à tous les contrats d'assurance répondant aux conditions exposées au I-B § 50 et suivants, qu'il s'agisse de contrats individuels ou de contrats d'assurance de groupe.
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Les contrats « d'épargne-handicap » définis au I-C § 140 et 150 peuvent revêtir la forme de contrats individuels ou de contrats collectifs (contrats d'assurance de groupe).
B. Contrats de « rente-survie »
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Conformément aux dispositions du 1° du I de l'article 199 septies du CGI, les primes afférentes à des contrats d'assurance en cas de décès ouvrent droit à une réduction d'impôt lorsque ces contrats garantissent, au décès du souscripteur du contrat, le versement d'un capital ou d'une rente viagère :
- à un enfant ou à tout autre parent en ligne directe ou collatérale jusqu'au troisième degré de l'assuré, ou à une personne réputée à charge de celui-ci en application de l'article 196 A bis du CGI ;
- et lorsque ces bénéficiaires sont atteints d'une infirmité qui les empêche soit de se livrer dans des conditions normales de rentabilité à une activité professionnelle soit d'acquérir une instruction ou une formation professionnelle d'un niveau normal.
Remarque : À compter de l'imposition des revenus de l'année 2023, le 2° de l'article 12 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 élargit le champ d'application de la réduction d’impôt prévue en faveur des contrats de rente-survie aux contrats garantissant, au décès du souscripteur, le versement d'un capital ou d'une rente viagère aux bénéficiaires majeurs, atteints d’une infirmité qui les empêche d'acquérir une instruction ou une formation professionnelle d'un niveau normal.
1. Condition relative au lien de parenté
a. Parents en ligne directe ou collatérale jusqu'au troisième degré de l'assuré
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Dès lors que la condition de parenté est vérifiée, peu importe que le bénéficiaire du contrat soit ou non fiscalement à la charge du souscripteur.
1° Parents en ligne directe
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En application de l'article 742 du code civil (C. civ.), la ligne directe est constituée par la suite des degrés entre personnes qui descendent l'une de l'autre.
Une ligne est constituée de degrés, chaque génération constituant un degré. En ligne directe, on compte autant de degrés qu'il y a de générations entre les personnes (C. civ., art. 743).
Ainsi, en ligne directe ascendante, le père et la mère sont, à l'égard du fils ou de la fille, au premier degré, le grand-père ou la grand-mère au deuxième degré, et ainsi de suite. Le même raisonnement s’applique en ligne directe descendante.
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La réduction d'impôt est accordée aussi bien lorsque le contrat de rente-survie est souscrit au profit d’un descendant ou d’un ascendant en ligne directe. Elle bénéficie par conséquent aux père, mère, grand-père, grand-mère, arrière-grand-père ou arrière-grand-mère qui souscrivent un contrat de rente-survie au bénéfice d'un enfant, petit-enfant, arrière-petit-enfant et réciproquement.
2° Parents en ligne collatérale jusqu'au troisième degré
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La ligne collatérale est constituée par la suite des degrés entre personnes qui ne descendent pas les unes des autres, mais qui descendent d'un auteur commun (C. civ., art. 742).
Le nombre de degrés entre deux parents en ligne collatérale est égal à celui des générations décomptées par référence à l'auteur commun (C. civ., art. 743).
Ainsi :
- deux frères ou sœurs sont au deuxième degré ;
- un oncle (ou une tante) et un neveu (ou une nièce) sont au troisième degré ;
- deux cousins ou cousines sont au quatrième degré.
En ligne collatérale, la réduction d'impôt s'applique par conséquent, compte tenu de la limitation au troisième degré, lorsque le contrat de rente-survie est stipulé au profit d'un frère, d'une sœur, d'un oncle, d'une tante, d'un neveu ou d'une nièce. En revanche, les contrats souscrits au profit d'un cousin (quatrième degré) ne sont pas éligibles au bénéfice de l'avantage fiscal.
b. Personnes sans lien de parenté à la charge du souscripteur du contrat de rente-survie
100
Les personnes qui souscrivent un contrat de rente-survie au profit d'une personne avec laquelle il n'existe pas de lien de parenté, ou avec laquelle il existe un lien de parenté collatérale excédant le troisième degré (cousins par exemple), peuvent également bénéficier de la réduction d'impôt si la personne stipulée comme bénéficiaire est considérée comme étant à charge du foyer du souscripteur, au sens de l'article 196 A bis du CGI. Il en est ainsi lorsque la personne est titulaire de la carte mobilité inclusion portant la mention « invalidité » prévue à l’article L. 241-3 du code de l’action sociale et des familles (CASF) et réside en permanence sous le toit du contribuable (BOI-IR-LIQ-10-10-10-30).
La réduction d'impôt est accordée à chaque souscripteur d'un contrat de rente-survie, sans exclusion entre les souscripteurs éligibles énumérés au I-B-1 § 60 à 100.
2. Condition relative à l'infirmité
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Les primes afférentes aux contrats de « rente-survie » ouvrent droit à la réduction d'impôt lorsque les bénéficiaires sont atteints d'une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise, qui les empêche :
- soit de se livrer à une activité professionnelle normalement rentable ;
- soit d'acquérir une instruction ou une formation professionnelle d'un niveau normal.
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Le contribuable peut justifier de l'état d'infirmité du bénéficiaire par tous les éléments de preuve et, notamment, invoquer une décision de la commission des droits et de l'autonomie des personnes handicapées (CDAPH) prévue à l'article L. 146-9 du CASF.
130
La possession de la carte mobilité inclusion portant la mention « invalidité » prévue à l'article L. 241-3 du CASF donne droit en principe à la réduction d'impôt sauf dans les cas où l'invalidité ayant motivé la délivrance de la carte permettrait néanmoins à son titulaire de se livrer à une activité professionnelle dans des conditions normales de rentabilité ou d'acquérir une instruction ou une formation professionnelle d'un niveau normal.
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L'objet de la loi étant d'encourager les parents d'un enfant atteint d'une infirmité à prémunir ce dernier contre les conséquences de leur propre disparition, il convient d'accorder le bénéfice de la réduction d'impôt dès lors que l'enfant handicapé se trouve hors d'état de subvenir à ses propres besoins sans l'aide de sa famille (CE, décision du 17 avril 1974, n° 92970). Peu importe à cet égard que les parents comptent ou non leur enfant à charge pour le calcul de l'impôt sur le revenu dont ils sont redevables.
C. Contrats « d'épargne-handicap »
140
Les contrats d'épargne-handicap sont définis au 2° du I de l'article 199 septies du CGI.
Il s'agit :
- de contrats d'assurance en cas de vie ;
- d'une durée effective au moins égale à six ans ;
- souscrits par des personnes n'ayant pas encore obtenu la liquidation de leurs droits à retraite ;
- qui garantissent le versement d'un capital ou d'une rente viagère à l'assuré atteint, lors de la conclusion du contrat, d'une infirmité qui l'empêche de se livrer, dans des conditions normales de rentabilité, à une activité professionnelle.
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L'assuré doit remplir la condition d'infirmité lors de la souscription du contrat. Il peut justifier de son état d'infirmité par tous moyens de preuve, notamment :
- accueil en entreprise adaptée ou en établissement et service d'aide par le travail sur décision de la CDAPH ;
- admission en milieu ordinaire du travail avec réduction de salaire en raison d'un rendement professionnel notoirement diminué, ouvrant droit en application de l'article L. 5213-7 du code du travail à une certaine garantie de ressources instituée par l'article L. 243-4 du CASF ;
- détention de la carte mobilité inclusion portant la mention « invalidité » prévue à l'article L. 241-3 du CASF lorsque l'invalidité qui a motivé la délivrance de la carte ne permet pas à son titulaire de se livrer à une activité professionnelle dans des conditions normales de rentabilité.
II. Modalités d'application de la réduction d'impôt
A. Calcul de la réduction
1. Base de la réduction d'impôt
160
Lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories, les primes afférentes aux contrats de « rente-survie » et « d'épargne-handicap » ouvrent droit à une réduction d'impôt sur le revenu dans la limite d'un plafond global de versements annuels (II-A-2 § 180).
170
La réduction d'impôt se calcule sur le montant total des primes versées par l'assuré.
La prise en compte des primes correspondant aux différents types de contrats est à opérer pour l'établissement de l'impôt correspondant aux revenus de l'année au cours de laquelle les primes sont effectivement payées.
Dans le cas où les primes ne sont effectivement payées que l'année suivant celle de leur échéance, il convient de se reporter au III-A § 250.
2. Plafonnement des primes prises en compte
180
Les primes sont retenues dans la limite de 1 525 €. Ce plafond s'apprécie par foyer fiscal. Il est identique pour les contribuables mariés, pacsés, veufs, célibataires, divorcés ou séparés. La limite de 1 525 € est majorée de 300 € par personne à charge, c'est-à-dire par personne prise en compte pour le calcul de l'impôt sur le revenu dû par le contribuable, soit au titre du quotient familial, soit par l’application de l’abattement prévu au second alinéa de l’article 196 B du CGI.
Remarque : En cas de résidence alternée des enfants, la majoration pour personne à charge est divisée par deux, lorsque l'enfant est réputé à charge de l'un et de l'autre de ses parents imposés séparément. Lorsque la charge de l'enfant est également partagée entre les parents, le montant des plafonds de dépenses ouvrant droit à ces avantages fiscaux ou celui des majorations pour charges de familles ou des avantages eux-mêmes est attribué pour moitié à chaque foyer fiscal.
190
Cette limite s'applique à l'ensemble des contrats de « rente-survie » et « d'épargne-handicap » souscrits par les membres d'un même foyer fiscal.
Exemple : Soit un contribuable célibataire ayant, à sa charge, un enfant handicapé au profit duquel il a souscrit un contrat de « rente-survie ». Cet enfant a lui-même conclu un contrat « d'épargne-handicap ».
Pour le bénéfice de la réduction d’impôt, la limite de 1 525 € est majorée de 300 € correspondant à la majoration au titre de l’enfant à charge (soit 1 825 €) et s'applique au total formé par le montant des primes afférentes, d'une part, au contrat de « rente-survie » et, d'autre part, au contrat « d'épargne-handicap ».
200
Enfin, dans l'hypothèse où le montant des primes effectivement versées au cours d'une année excède cette limite, l'excédent ne peut être retenu pour la détermination d'une réduction d'impôt d'une année ultérieure.
3. Taux de la réduction d'impôt
210
Le taux de la réduction d'impôt est fixé à 25 %. Il s'applique à la base déterminée dans les conditions qui sont exposées au II-A § 160 à 200.
B. Modalités d'imputation de la réduction d'impôt
220
En application du 5 du I de l'article 197 du CGI, la réduction d'impôt s'applique sur le montant de l'impôt sur le revenu résultant de l'application du barème progressif déterminé compte tenu, s'il y a lieu, du plafonnement des effets du quotient familial, après application de la décote lorsque le contribuable en bénéficie, et avant imputation, le cas échéant, des crédits d'impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires. Elle ne peut pas s'imputer sur les impositions à taux proportionnels et ne peut pas donner lieu à remboursement.
C. Plafonnement global des avantages fiscaux
230
Le montant de la réduction d'impôt n'est pas pris en compte dans le calcul du plafonnement global de certains avantages fiscaux à l'impôt sur le revenu prévu à l'article 200-0 A du CGI.
Pour plus de précisions sur le plafonnement global, il convient de se reporter au BOI-IR-LIQ-20-20-10.
III. Justifications à fournir
A. Formalisme du justificatif à détenir
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L'article 17 E de l'annexe IV au CGI définit les justifications auxquelles est subordonné le bénéfice de la réduction d'impôt accordée au titre des contrats d'assurance mentionnés à l'article 199 septies du CGI. Ce texte prévoit la production d'un certificat sur lequel sont regroupés, outre les informations annuelles du certificat lui-même, certains renseignements à caractère permanent.
Les assureurs auprès desquels ont été souscrits des contrats ou des avenants d'augmentation d'assurance en cas de vie ou d'assurance en cas de décès, dont les primes peuvent ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue à l'article 199 septies du CGI, sont tenus de délivrer chaque année aux souscripteurs de ces contrats ou avenants un certificat permettant aux intéressés de bénéficier de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 septies du CGI.
1. Cas général
250
Le certificat comporte, selon un modèle publié par l'administration, les indications suivantes :
- désignation de l'assureur ;
- nom, prénoms et adresse du souscripteur ;
- numéro du contrat ;
- date d'effet du contrat ou de l'avenant : il s'agit de la date d'entrée en vigueur du contrat ;
- durée du contrat : en cas de contrat comportant la garantie d'un capital en cas de vie, il s'agit de l'indication de la durée effective du contrat qui doit être au moins égale à six ans pour ouvrir droit à la réduction d'impôt. En cas de contrat comportant la garantie d'une rente viagère, il s'agit de la date de jouissance de la rente qui doit être effectivement différée d'au moins six ans, quelle que soit la date de souscription, pour que la condition de déductibilité soit remplie ;
- montant des primes : cette rubrique est réservée à l'indication du montant des primes venues à échéance au cours de l'année civile.
En cas d'absence de paiement l'année d'échéance, et si l'assureur s'abstient de dénoncer le contrat, il délivre alors un certificat correspondant aux primes échues. Or, pour ouvrir droit à la réduction d'impôt, les primes doivent être effectivement versées par le souscripteur. Par mesure de tempérament, le bénéfice de la réduction d'impôt est accordé au titre de l'année d'échéance dans la mesure où le paiement a été effectué l'année suivante.
Le certificat précise en outre, pour les contrats prévus au 1° de l'article 199 septies du CGI (contrats de « rente-survie »), la nature du contrat (contrat à « primes périodiques », à « prime unique » ou « à versements libres ») et le montant des primes représentatif de l'opération d'épargne. Pour les contrats prévus au 2° de l'article 199 septies du CGI (contrats « d'épargne-handicap »), il précise les nom et prénoms du bénéficiaire du capital ou de la rente viagère.
2. Cas particuliers
a. Délivrance du certificat pour les contrats collectifs en cas de décès souscrits en faveur d'enfants infirmes
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Les contrats de « rente-survie » peuvent être souscrits sous une forme collective, notamment par des mutuelles ou associations de parents d'enfants inadaptés, avec adhésion individuelle de leurs membres.
Dans ce cas, l'assureur délivre le certificat annuel à l'organisme souscripteur, qui en remet, à son tour, une copie à ses adhérents.
b. Contribuables qui font état de l'existence d'une infirmité postérieurement à la souscription de leur contrat d'assurance-vie
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RES N° 2005/24 (FP) du 6 septembre 2005 : Contrat épargne handicap.
Question :
Les adhérents qui postérieurement à la souscription de leur contrat d'assurance-vie, font état de l'existence d'une infirmité, peuvent-ils bénéficier de la réduction d'impôt prévue pour les contrats épargne handicap ?
Quelle incidence peut avoir la requalification des contrats d'assurance-vie en contrats épargne handicap sur l'assujettissement des produits aux contributions sociales ?
Réponse :
S'agissant des contrats épargne handicap, les adhérents qui, postérieurement à la souscription de leur contrat, font état de l'existence d'une infirmité peuvent bénéficier de la réduction d'impôt dans les conditions suivantes.
Les contrats d'épargne handicap sont des contrats d'assurance en cas de vie, d'une durée effective au moins égale à 6 ans, qui garantissent le versement d'un capital ou d'une rente viagère à l'assuré atteint, lors de la souscription du contrat, d'une infirmité l'empêchant de se livrer, dans des conditions normales de rentabilité, à une activité professionnelle.
Dès lors que toutes ces conditions sont réunies, les personnes concernées peuvent prétendre au bénéfice de la réduction d'impôt dont l'attribution est toutefois subordonnée à la délivrance par la société d'assurance, et sous sa responsabilité, d'un certificat conforme aux dispositions de l'article 17 E de l'annexe IV au CGI.
La délivrance rétroactive de certificats n'est pas prévue par les textes mentionnés ci-dessus. Par suite, dans la situation exposée, ces documents ne seront susceptibles d'être délivrés qu'en considération des primes versées postérieurement à la demande des souscripteurs et à la justification, auprès de la compagnie d'assurance, de l'existence et de la nature de leur invalidité au moment de la conclusion du contrat permettant de qualifier celui-ci d'« épargne handicap ».
Pour les années antérieures, et dans la limite de celles comprises dans le délai de réclamation, les personnes concernées peuvent bénéficier des dispositions relatives à ces contrats. Elles devront produire à l'appui de leur demande toutes justifications utiles relatives à l'existence, au moment de la souscription du contrat, d'une infirmité les empêchant d'exercer une activité dans des conditions normales de rentabilité, ainsi que la copie intégrale des conditions particulières du contrat et un duplicata des quittances de paiement des primes ou, à défaut d'établissement de quittance, l'avis d'échéance de chaque prime.
3. Modalités de justification en cas d'impossibilité de production du certificat
280
Le certificat peut exceptionnellement être remplacé :
- par la copie intégrale des conditions particulières du contrat ;
- et par un duplicata des quittances de paiement des primes ou, à défaut d'établissement de quittance, par l'avis d'échéance de chaque prime.
B. Remise en cause de la réduction d'impôt
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Le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné à la condition que le contribuable soit en mesure de présenter, à la demande de l'administration fiscale, le certificat délivré par les assureurs auprès desquels ont été souscrits des contrats ou des avenants d'augmentation d'assurance en cas de vie ou d'assurance en cas de décès, ou, le cas échéant, les documents mentionnés au III-A-3 § 280, et, de manière générale, au fait qu'il justifie de la réalité des versements effectués et du respect des conditions particulières propre à l'avantage fiscal, et notamment de la condition relative à l'infirmité (I-B-2 § 110) ou à l'invalidité (I-C § 140).
300
Le justificatif devra être conservé par les contribuables jusqu'à l'expiration du délai au cours duquel l'administration est susceptible d'exercer son droit de reprise, c'est-à-dire en principe pendant les trois années qui suivent celle au titre de laquelle l'impôt est dû.
Le défaut de justification des versements ouvrant droit à l'aide fiscale entraîne la remise en cause de celle-ci. Cette remise en cause est notifiée selon la procédure de rectification contradictoire mentionnée à l'article L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales. Le supplément de droits exigibles est assorti de l'intérêt de retard et, le cas échéant, des majorations de droit dans les conditions habituelles.
310
Les réductions d'impôt accordées au titre des contrats de « rente-survie » ou « d'épargne-handicap » sont également susceptibles d'être remises en cause dans les conditions exposées au III § 30 et 40 du BOI-IR-LIQ-20-20-40.