Remarque : Les commentaires contenus dans le présent document figuraient au II-B § 280 à 420 du BOI-CF-IOR-10-50-20200304 dans sa version publiée au 4 mars 2020. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, il convient de consulter les différentes versions précédentes du BOI-CF-IOR-10-50-10.

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Pendant le délai de trente jours qui lui est accordé, éventuellement prorogé de trente jours, le contribuable ou une personne habilitée à répondre pour son compte peut, soit accepter les rectifications, soit présenter des observations. À défaut de réponse dans le délai, le contribuable est réputé avoir accepté.

I.  Acceptation des rectifications

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L'acceptation peut être formelle ou tacite. Ses effets sont les mêmes dans les deux cas.

A. Acceptation formelle

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L'acceptation est formelle lorsque le contribuable a, dans le délai, acquiescé par écrit et d'une manière non équivoque aux rehaussements proposés.

20

Lorsque l'acquiescement du contribuable se trouve subordonné à la conclusion d'une transaction, les propositions de l'administration sont établies et notifiées dans les conditions précisées au BOI-CTX-GCX-10. Si, à la suite de cette procédure, la transaction apparaît impossible ou ne se réalise pas, le rehaussement doit être considéré comme refusé. La commission (commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou commission départementale de conciliation) ou le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche sont alors éventuellement saisis du différend. Il en est de même lorsque toute autre condition posée à l'acquiescement (par exemple, mise en recouvrement de l'imposition correspondante après un certain délai ou encore admission de la bonne foi du contribuable) se trouve rejetée par le service.

Remarque : Une demande de transaction formulée dans le délai de trente jours, éventuellement prorogé, de la proposition des rectifications sans prise de position nette sur ces dernières peut être assimilée à une acceptation sous réserve de transaction.

30

L'acceptation expresse peut n'être que partielle, auquel cas ses effets se limitent aux rectifications qui en font l'objet.

B. Acceptation tacite

40

Le contribuable est considéré comme ayant tacitement accepté les rectifications lorsqu'il ne fournit aucune réponse dans le délai de trente jours, éventuellement prorogé de trente jours.

Il en est de même lorsque la réponse parvenue dans le délai de trente jours, éventuellement prorogé de trente jours, ne peut être considérée comme constituant des « observations » au sens de l'article L. 57 du LPF (II-B § 90).

50

Comme l'acceptation expresse, l'acceptation tacite peut n'être que partielle. Il en est ainsi lorsque le contribuable n'a répondu, dans le délai, qu'à certaines seulement des rectifications proposées.

C. Effet de l'acceptation à l'égard du contribuable

60

L'acceptation totale, qu'elle soit formelle ou tacite, met fin à la procédure de rectification contradictoire. Exception faite du cas où une transaction aurait été conclue et exécutée par le redevable, il conserve le droit de réclamer contre l'imposition après la mise en recouvrement du rôle ou la notification de l'avis de mise en recouvrement, mais la charge de la preuve lui incombe.

II. Présentation des observations

A. Forme des observations

70

Aucune condition de forme n'étant imposée par la loi, le contribuable peut présenter ses observations oralement ou par écrit. Dans l'éventualité d'une formulation orale, l'agent qui a reçu le contribuable annote immédiatement le dossier de l'intéressé des observations et de leur date. En cas de formulation écrite, la réponse doit comporter la signature du contribuable ou d'une personne habilitée à répondre en son nom.

B. Nature des observations

80

Les observations peuvent consister en un refus pur et simple ou comporter une argumentation à laquelle le service devra répondre.

Il y a lieu de considérer que le contribuable a suffisamment manifesté son désaccord lorsqu'il s'est borné à demander que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou le comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche soit saisi pour avis, même si ces instances ne sont pas compétentes.

90

En revanche, une simple demande de prorogation du délai de réponse de trente jours ou de soixante jours formulée par le contribuable en vue de prendre ultérieurement position sur les rectifications proposées ne peut être assimilée à la présentation d'observations et en avoir les effets. Dans cette hypothèse, la base notifiée est considérée comme acceptée tacitement à l'expiration du délai prorogé à soixante jours et la charge de la preuve en cas de réclamation contentieuse incombe au contribuable (transposition des décisions du Conseil d'État : CE, décision du 15 mai 1968, n° 72361 et CE, décision du 8 octobre 1980, n° 15286).

De même, une simple demande de renseignements ne constitue pas des « observations ».

C. Droit du contribuable ayant présenté des observations dans le délai

100

Le contribuable qui a présenté des observations dans le délai légal peut, en principe, demander l'intervention de la commission (commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou commission départementale de conciliation) ou du comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche dans les cas prévus par la loi et les limites fixées par la jurisprudence (BOI-CF-IOR-10-60).

Le contribuable qui, dans le cadre de la procédure contradictoire, a exprimé son désaccord sur l'ensemble des rehaussements mais n'a formulé des critiques qu'à l'égard de certains d'entre eux doit être regardé comme ayant refusé la totalité des rehaussements notifiés.

Dans cette hypothèse, l'administration, si elle est amenée à saisir la commission, lui soumet l'ensemble des rehaussements proposés qui relèvent de sa compétence (CAA Nantes, décision du 26 janvier 1994, n° 92NT00744).

110

Il peut également exercer son droit de réclamer contre l'imposition après sa mise en recouvrement.

La preuve est alors à la charge de l'administration même dans le cas où la commission ou le comité consultatif a été saisi et que l'imposition a été établie conformément à son avis. En effet, l'article L. 192 du LPF précise que l'avis de l'une de ces commissions ou du comité consultatif n'a pas d'incidence sur la charge de la preuve en cas de procédure contentieuse ultérieure, sauf dans le cas où la comptabilité présentée par le contribuable a révélé de graves irrégularités et que l'imposition litigieuse a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité consultatif. Dans ce cas, la preuve de l'exagération de l'imposition reste à la charge du contribuable mais il incombe à l'administration d'apporter, au préalable, la preuve des graves irrégularités qu'elle invoque.

De même, il est rappelé que la charge de la preuve appartient au contribuable lorsqu'il n'a pas présenté de comptabilité, alors même que la procédure de rectification contradictoire a été utilisée.

D. Observations tardives

120

Une réponse parvenue après l'expiration du délai de trente jours, ou de soixante jours en cas de prorogation de délai, ne peut, en principe, être prise en considération.

III. Personnes ayant qualité pour répondre à la proposition de rectification

130

Ont qualité pour répondre à la proposition de rectification (III-A § 190 et suivants du BOI-CF-IOR-10-30) :

- le contribuable lui-même et toute personne qui, étant son représentant légal, pourrait, à la date de la réponse, être pris pour destinataire d'une proposition de rectification le concernant. Les autres personnes n'auraient la possibilité de le faire que si elles justifiaient d'un mandat régulier délivré à cet effet ;

Remarque : Il est rappelé que les sociétés de personnes sont représentées par chacun de leurs membres, la signature de tous documents fiscaux par l'un d'entre eux engage la société et est opposable aux autres associés.

- en matière d'impôt sur le revenu :

  - le titulaire du revenu, lorsque les rehaussements envisagés concernent un revenu catégoriel (bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus relevant du régime de l'article 62 du CGI) ;

  - l'un ou l'autre des conjoints, lorsque les rehaussements, proposés au nom de l'époux précédé de la mention « Monsieur ou Madame », concernent d'autres revenus ou les personnes fiscalement à charge.

En ce qui concerne les personnes fiscalement à charge, les observations valant refus éventuellement présentées par la personne titulaire des revenus, sont susceptibles d'être prises en considération par le service sans mandat préalable.

140

Les réponses fournies par des personnes n'ayant pas qualité pour le faire doivent être considérées comme inexistantes.