I. Liquidités et exigibilités immédiates en devises

A. Aspect comptable

1

Selon le plan comptable général, les liquidités et exigibilités en devises sont converties en euros sur la base du dernier cours de change.

Les écarts de conversion par rapport aux montants initialement comptabilisés sont compris dans le résultat comptable de l'exercice.

Les pertes de change sont enregistrées au débit du compte 666 : « pertes de change ».

B. Aspect fiscal

10

Le 4 de l'article 38 du code général des impôts (CGI) n'introduit sur ce point aucune divergence avec les règles comptables mentionnées au § 1 dès lors que les conditions générales de déduction des charges sont remplies. Notamment, les pertes de change ne doivent pas être étrangères à la gestion de l'entreprise.

Le Conseil d'État a jugé qu'une société française à laquelle une entreprise étrangère avance des fonds est en droit de constater la perte au change supportée à l'occasion du remboursement de ces avances, dès lors que si, pour la société étrangère, le versement d'avances consenties sans intérêt et sans délai de remboursement apparaît comme un transfert de bénéfices en France, en revanche, pour l'entreprise française, le fait de recevoir lesdites avances se rattachait à sa gestion normale, ayant pour but de lui procurer une aide financière en considération de raisons commerciales (CE, arrêt du 9 janvier 1967, req. n° 52911 ; voir également BOI-BIC-CHG-60-20-10).

II. Créances et dettes libellées en monnaies étrangères

A. Aspect comptable

1. En cours d'exercice

20

L'article L123-22 du code de commerce prévoit la tenue des documents comptables en euros. En conséquence, les entreprises doivent convertir en euros leurs créances et dettes libellées en monnaies étrangères.

Les règlements relatifs à ces créances et dettes sont rapprochés des valeurs d'entrée (coûts historiques). Lorsqu'ils entraînent une perte, celle-ci est enregistrée au débit du compte 666 : « pertes de change ».

2. À la clôture de l'exercice

30

Ces créances et dettes doivent faire l'objet d'une estimation à la clôture de chaque exercice d'après le cours des changes à cette date.

Les différences de conversion sont enregistrées dans des comptes d'attente. Lorsque l'écart correspond à une perte latente, le compte 476 : « différences de conversion - Actif » est débité par le crédit du compte de tiers concerné.

Les pertes latentes entraînent normalement la constitution d'une provision pour risques au crédit du compte 1515 : « provisions pour pertes de change » par le débit du compte 6865 : « dotation aux provisions pour risques et charges financières ».

B. Aspect fiscal

40

Le 4 de l'article 38 du CGI dispose que les écarts de conversion des créances et dettes libellées en monnaies étrangères par rapport aux montants initialement comptabilisés sont déterminés à la clôture de chaque exercice en fonction du dernier cours de change et pris en compte pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice.

Remarque : Le cours des changes à retenir doit s'entendre, en principe, du dernier cours officiel connu à la date du bilan. Toutefois, lorsque des créances ou des dettes en monnaies étrangères ne peuvent être pratiquement réalisées que sur le marché libre des changes, et qu'ainsi le cours officiel apparaît purement théorique, le cours du marché libre peut être retenu pour l'évaluation desdites créances ou dettes.

Dès lors, l'écart constaté en comptabilité au débit du compte 476 : « différence de conversion - Actif » doit faire l'objet d'une déduction extra-comptable.

50

Dans ces conditions, les provisions qui seraient constituées au plan comptable en vue de couvrir des pertes éventuelles de change ne peuvent être admises en déduction pour la détermination du résultat fiscal dès lors que ces pertes sont déjà déduites de ce résultat de manière extra-comptable (sur ce point, cf. BOI-BIC-PROV-30).

60

Toutefois des provisions peuvent être constituées en vue de couvrir la dépréciation de ces créances lorsqu'elles revêtent un caractère douteux ou litigieux. Ces deux catégories de provisions peuvent affecter simultanément une même créance.

70

Il convient également de noter qu'une entreprise, qui s'est abstenue de constater l'existence d'une perte de change au bilan de l'exercice au cours duquel elle s'est produite, perd la faculté de la comptabiliser ultérieurement. Toutefois, si l'entreprise est tenue, au cours d'un exercice ultérieur, de rembourser du chef de cette dette une somme supérieure à celle inscrite en comptabilité, elle garde la possibilité de déduire cette charge supplémentaire des résultats de l'exercice de paiement (CE, arrêt du 3 novembre 1971, req. n° 80157, RJ, n° II, p.174).