Question :

Un gestionnaire de réseau de distribution d’électricité (GRD) au sens du second alinéa de l’article L. 322-2 du code des impositions sur les biens et services (CIBS) veille localement à l’équilibre des flux d’électricité, à l’efficacité et à la sécurité du réseau qu’il exploite. À cette fin, il effectue une surveillance permanente de l’état du réseau et compense, par des achats sur le marché de l’électricité, les pertes sur ce réseau qui recouvrent à la fois :

• des pertes dites « techniques » correspondant aux quantités d’électricité consommées par le GRD afin de compenser les pertes inhérentes au transport et à la distribution d’électricité ;
• des pertes dites « non techniques » (PNT) correspondant aux quantités d’électricité consommées par un consommateur final mais qui échappent au processus normal de vente et de facturation à cause de dysfonctionnements ou de fraudes.

Au sein des pertes « non techniques », sont distinguées : 

• les PNT « avec contrat » qui correspondent à des cas de manipulation par des consommateurs des compteurs ou de dysfonctionnement de ces derniers, pour lesquels le GRD répercute les consommations au fournisseur d’électricité du client final ; 
• les PNT « hors contrat ». Celles-ci recouvrent deux situations distinctes : d’une part, les situations d’écarts au processus client (consommation inter-contrat, consommation après résiliation) et, d’autre part, les situations liées à des cas de non-déclaration et de non-référencement des points de comptage auprès du GRD (comportements frauduleux hors contrat). Dans ce cadre, ce dernier réclame au consommateur, lorsque celui-ci est identifié, un prix de compensation, dont le montant est fixé par la Commission de régulation de l’énergie.

Dans quelles conditions les quantités d’électricité correspondant à des PNT « hors contrat » sont-elles soumises à accise ?

Réponse :

La taxation de l’électricité est encadrée par les règles européennes en vigueur qui découlent de la directive 2003/96/CE du Conseil du 27 octobre 2003 modifiée restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l’électricité. Le point 5 de l’article 21 de la directive 2003/96/CE du Conseil du 27 octobre 2003 modifiée indique que l’électricité et le gaz naturel sont soumis à taxation et que la taxe devient exigible au moment de leur fourniture par le distributeur ou le redistributeur.

Remarque : Lors de l’adoption de la directive 2003/96/CE du Conseil du 27 octobre 2003 modifiée, le Conseil et la Commission ont indiqué que « le distributeur ou le redistributeur » doit s’entendre de la personne physique ou morale assurant la livraison du gaz naturel ou de l’électricité et qui procède ou fait procéder à la facturation.

L’article 31 de la directive (UE) 2019/944 du Parlement européen et du Conseil du 5 juin 2019 modifiée concernant des règles communes pour le marché intérieur de l’électricité et modifiant la directive 2012/27/UE précise que chaque gestionnaire de réseau de distribution agit en tant que facilitateur neutre du marché lorsqu’il se procure l’énergie qu’il utilise pour couvrir les pertes d’énergie dans son réseau selon des procédures transparentes, non discriminatoires et reposant sur les règles du marché, lorsqu’il est chargé de cette fonction. Ces dispositions sont reprises à l’article L. 322-8 du code de l’énergie (C. énergie) et à l’article L. 322-9 du C. énergie.

L’article L. 312-13 du CIBS prévoit que le fait générateur de l’accise est constitué par la fourniture sur le territoire de taxation du produit par une personne à une autre personne qui le consomme ou par la consommation sur le territoire de taxation par la personne qui a produit ou importé l’électricité.

Remarque : Conformément à la seconde phrase du 1° de l’article L. 312-13 du CIBS, ne sont pas considérées comme consommées les quantités d’électricité dont la perte est inhérente au transport et à la distribution de l’électricité jusqu’à l’utilisateur. 

L’article L. 312-89 du CIBS prévoit par ailleurs que l’exigibilité de la taxe intervient lors de la réalisation de son fait générateur.

1/ S’agissant de l’application de l’accise sur les quantités d’électricité correspondant à des pertes

Les pertes techniques correspondent à des situations où l’électricité est consommée par le gestionnaire de réseau afin de compenser les pertes induites par son activité. La fourniture de cette électricité au GRD constitue donc un fait générateur de l’accise au sens du 1° de l’article L. 312‑13 du CIBS, sous réserve de l’application de sa seconde phrase qui prévoit une exemption pour les quantités d’électricité dont la perte est inhérente au transport et à la distribution de l’électricité jusqu’à l’utilisateur. Les pertes techniques relevant de cette exemption, aucun fait générateur n’intervient lors de la fourniture au GRD.

En revanche, les PNT correspondent à des situations où l’électricité est consommée par une personne physique ou morale, autre que le GRD, à laquelle l’électricité dont dispose ce GRD a été transférée, avec ou contre son gré et avec ou sans rémunération. Dans ces conditions, la fourniture de l’électricité au GRD ne constitue pas un fait générateur de l’accise au sens du 1° de l’article L. 312-13 du CIBS. En revanche, le transfert de cette électricité à la personne qui consomme l’électricité, que ce soit directement de la part du GRD ou via un fournisseur qui s’intermédie, constitue une fourniture constitutive d’un tel fait générateur. 

En effet, d’une part, sont inopérants le constat qu’il ne s’agit pas d’une « fourniture » au sens du droit européen régissant les marchés de l’électricité ainsi que le fait que le GRD ne dispose d’aucune autorisation au titre de l’activité d’achat pour revente en application de l’article L. 333-1 du C. énergie. D’autre part, les PNT ne constituent pas des pertes inhérentes à la circulation ou à la distribution de l’électricité dès lors qu’elles ne résultent pas du transport ou de la distribution de l’électricité mais de consommations d’électricité intervenant en aval de l’acheminement de l’électricité. Enfin, ni le droit européen, ni le droit national ne prévoient d’exemption pour les consommations intervenant en l’absence de contrats de fourniture, soit du fait de la gestion normale du parc de clientèle, soit du fait d’actions illicites ou frauduleuses de certains acteurs. 

Par suite, en application des dispositions combinées du 1° de l’article L. 312-13 du CIBS et du 1° de l’article L. 312-89 du CIBS, l’accise s’applique et donne lieu à exigibilité s’agissant des volumes d’électricité correspondants aux PNT même lorsque le consommateur n’a pas pu être identifié, que les sommes n’ont pas pu être effectivement recouvrées ou qu’il n’y a pas de vente ou revente d’électricité. 

2/ S’agissant de l’identification du redevable de l’accise

Aux termes du a du 1° de l’article L. 312-93 du CIBS, dans le cas d’une fourniture d’électricité sur le territoire de taxation, le redevable de l’accise est la personne qui fournit le produit à la personne qui le consomme.

Dans le cas des PNT, cette personne est soit le GRD, soit, le cas échéant, le fournisseur qui s’est intermédié dans le cadre de la gestion inter-contrat.

Toutefois, l’article L. 312-95 du CIBS dispose que lorsque le redevable mentionné au a du 1° de l’article L. 312-93 du CIBS ne dispose pas de l’autorisation prévue, selon les produits, à l’article L. 443-1 du C. énergie ou à l’article L. 333-1 du C. énergie, l’ensemble des obligations s’imposant au redevable est transféré à la personne qui lui a fourni les produits. Il est précisé qu’il peut être renoncé à ce transfert selon des modalités déterminées par décret.

Il en résulte que l’obligation de payer l’accise correspondant aux PNT pour lesquelles aucun fournisseur n’est intervenu entre le GRD et le consommateur est transférée de plein droit, sauf renonciation du GRD dans les conditions prévues par l’article 36 du décret n° 2021-1914 du 30 décembre 2021 modifié portant diverses mesures d’application de l’ordonnance n° 2021‑1843 du 22 décembre 2021 portant partie législative du code des impositions sur les biens et services et transposant diverses normes du droit de l’Union européenne et par l’article 36-1 du décret n° 2021-1914 du 30 décembre 2021 modifié, au fournisseur à qui le GRD a acheté les volumes d’électricité en cause.

3/ S’agissant de la mise en œuvre opérationnelle

3.1/ Concernant l’électricité fournie par le fournisseur au GRD

Lors de la fourniture de l’électricité par le fournisseur au GRD, il n’est a priori pas possible techniquement de faire la part exacte entre les PNT et les pertes techniques. Par ailleurs, la fraction des PNT relative à des écarts au processus client et à des vols est constatée au fur et à mesure des démarches engagées par le GRD pour les identifier, cette identification pouvant intervenir plusieurs années après la consommation.

Il en résulte a fortiori que les fournisseurs des GRD ne peuvent identifier la fraction d’accise sur l’électricité dont ils sont redevables à ce titre.

Afin de gérer cette incertitude, le GRD peut, pour l’ensemble de ces pertes, transmettre à ses fournisseurs une attestation de tarif minoré au sens de l’article 30 et suivants du décret n° 2021-1914 du 30 décembre 2021 modifié qui permettra à ces derniers de n’appliquer aucune accise sur leur fourniture au GRD.

S’agissant des pertes techniques, cette attestation permet au fournisseur d’appliquer l’exemption, le GRD devenant, en application du 2° de l’article L. 312-93 du CIBS, redevable du complément d’accise dans les situations où les conditions de cette exemption ne seraient pas remplies. 

S’agissant des PNT pour lesquelles :

• aucun fournisseur intermédiaire n’a été identifié entre le GRD et le consommateur, cette attestation conduit, en application de l’article 36-1 du décret n° 2021-1914 du 30 décembre 2021 modifié, à ce que le GRD renonce au transfert à son fournisseur de ses obligations de redevable ;
• un fournisseur intermédiaire a été identifié entre le GRD et le consommateur, rien ne s’oppose à ce que l’attestation les couvre et elle n’a aucune incidence sur les obligations de ce fournisseur intermédiaire ou celles du GRD. 

Le GRD sera redevable de l’accise devenue exigible au moment des consommations qualifiées de PNT et pour lesquelles aucun fournisseur n’aura été identifié. Conformément à l’article L. 312‑99-1 du CIBS, le GRD n’acquitte cette accise qu’au titre de la période où il a été effectivement constaté que les quantités répondent à cette qualification, c’est-à-dire lorsqu’il y a eu un écart au processus client ou un comportement frauduleux du consommateur (PNT « hors contrat »), plutôt qu’au cours de la période où la consommation est intervenue. 

En outre, en application de l’article 1727 A du code général des impôts (CGI), dans les situations où le GRD n’identifie pas de consommateur auquel refacturer l’électricité, ou ne parvient pas à recouvrer auprès de ce dernier les sommes qui lui sont dues, aucun intérêt de retard ou pénalité n’est appliqué au titre du délai compris entre cette consommation et la facturation.

Enfin, conformément au second alinéa de l’article L. 312-99-1 du CIBS, aucune accise n’est constatée lorsque la PNT soumise à accise est identifiée au-delà de la cinquième année qui suit celle-ci.

Remarque : L’article L. 312-99-1 du CIBS et l’article 1727 A du CGI, dans leur rédaction résultant de l’article 71 de la loi n° 2026-103 du 19 février 2026 de finances pour 2026, entrent en vigueur le 1^er septembre 2026.

3.2/ S’agissant du tarif d’accise applicable à l’électricité fournie par le GRD (pertes non techniques)

S’agissant de l’accise dont le GRD est redevable au titre des PNT, il résulte de l’article L. 311-37 du CIBS et de l’absence d’attestation de tarif minoré transmise par les consommateurs que le tarif devant être appliqué est le tarif normal d’accise sur l’électricité établi, selon la catégorie fiscale dont relèvent les consommations concernées, conformément à l’article L. 312-37 du CIBS et à l’article L. 312-37-1 du CIBS. 

Si le GRD n’est pas en capacité de déterminer la catégorie fiscale dont relèvent les consommations d’électricité concernées, il résulte des mêmes dispositions que le tarif devant être appliqué est le tarif le plus élevé, à savoir le tarif normal d’accise sur l’électricité pour les ménages et assimilés résultant de l’article L. 312-37 du CIBS et de l’article L. 312-37-1 du CIBS, en vigueur au moment où la consommation a été effectuée.

En application de l’article L. 311-36 du CIBS, il appartiendra au consommateur éligible à un tarif réduit, et sur lequel a été répercuté un montant d’accise lié à une PNT, de solliciter un remboursement auprès de l’administration fiscale.

3.3/ S’agissant du régime déclaratif

Il est admis que les GRD peuvent déclarer, selon une périodicité annuelle et, au plus tard, au 25 avril de l’année suivant celle au cours de laquelle la consommation a été constatée, en qualité de « redevable fournisseur », l’accise à laquelle sont soumises les quantités d’électricité correspondant à des PNT « hors contrat ».

3.4/ S’agissant des consommations concernées par l’accise

Compte tenu de l’entrée en vigueur des dispositions de l’article L. 312-99-1 du CIBS au 1^er septembre 2026, l’accise à laquelle sont soumises les quantités d’électricité correspondant à des PNT « hors contrat » et qui est due par le GRD, ne sera collectée que pour les consommations d’électricité postérieures au 1^er septembre 2026.