I. Délai de prescription

A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives

1. Pénalités et amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux règles d'assiette et de recouvrement des impôts

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Aux termes du premier alinéa de l'article L. 188 du livre des procédures fiscales (LPF), les amendes fiscales sanctionnant les contraventions aux dispositions qui régissent l'assiette et le recouvrement des droits, taxes, redevances et autres impositions se prescrivent dans le même délai et dans les mêmes conditions que les droits simples et majorations correspondants.

Les amendes fiscales visées par ce texte sont celles dont la constatation incombe à l'administration et qui sanctionnent les infractions ayant affecté directement, soit l'établissement, soit le paiement des impositions.

Tel est le cas des intérêts de retard, amendes, majorations, droits en sus, etc. qui sont proportionnels aux droits en principal et qui en constituent l'accessoire.

Il en est également ainsi des amendes fixes prévues par l'article 1729 B du code général des impôts (CGI).

En conséquence, ces pénalités se prescrivent dans les délais prévus par l'article L. 169 du LPF à l'article L. 188 B du LPF selon la catégorie d'impôts concernés et dans les mêmes conditions que les droits simples. La prorogation du délai de prescription prévue par l'article L. 188 A du LPF reste sans incidence sur le décompte de l'intérêt de retard qui, comme le prévoit le 6 du IV de l’article 1727 du CGI, est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification intervenue dans le délai initial de reprise ou, à défaut, au dernier jour de ce délai (CF-PGR-10-60 au II-B § 340).

2. Autres amendes

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En vertu du deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les autres amendes fiscales sont prescrites à l'expiration de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises.

Les autres amendes fiscales visées sont celles qui sont prononcées pour des contraventions à des dispositions autres que celles qui régissent l'assiette et le recouvrement des impositions de toute nature.

Le deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF précité a donc un champ d'application résiduel. À titre d'exemple, on peut citer comme amendes visées celle prévue à l'article 1739 du CGI en cas d'ouverture ou de maintien par les établissements bancaires, dans des conditions irrégulières, de comptes bénéficiant d'une aide publique, notamment sous forme d'exonération fiscale, ou d'acceptation sur ces comptes de sommes excédant les plafonds autorisés ou celles qui sanctionnent les contraventions aux dispositions imposant le paiement obligatoire par chèque de certaines dettes.

B. Amendes fiscales prononcées par les tribunaux répressifs

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En application du troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF, les amendes et confiscations fiscales prononcées par la juridiction pénale se prescrivent dans les mêmes délais que les peines correctionnelles de droit commun et dans les mêmes conditions que les dommages-intérêts.

Cette disposition vise les sanctions fiscales à l'égard desquelles l'initiative des poursuites appartient exclusivement à l'administration agissant par voie de citation directe des contrevenants.

Il convient d'observer que :

- le troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF vise la prescription des peines et non celle de l'action de l'administration. Cette dernière se prescrit dans les conditions édictées par l'article 8 du code de procédure pénale (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 1) ;

- les sanctions pénales (amendes, emprisonnement) prévues par le CGI se prescrivent nécessairement dans les conditions de droit commun. L'article L. 188 du LPF ne concerne que les sanctions fiscales prononcées par les tribunaux répressifs.

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Conformément à l'article 133-3 du code pénal, les peines prononcées pour un délit se prescrivent par six années révolues à compter de la date à laquelle la décision de condamnation est devenue définitive (loi n° 2017-242 du 27 février 2017 portant réforme de la prescription en matière pénale, art. 2).

II. Interruption de la prescription

A. Pénalités et amendes fiscales prononcées par l'administration ou par des juridictions non répressives

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Le deuxième alinéa de l'article L. 189 du LPF prévoit que la prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 du LPF (I-B § 20) est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées.

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L'interruption de la prescription des pénalités fiscales autres que celles prononcées par le juge pénal donne lieu aux précisions suivantes.

1. Pénalités applicables en cas de défaut ou retard de production de déclarations (ou de dépôt d'actes) comportant des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt

Le régime des pénalités prévu par l'article 1727 du CGI et l'article 1728 du CGI est développé au BOI-CF-INF auquel il convient de se reporter pour plus de détails.

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Selon le cas, l'interruption de la prescription de ces pénalités a lieu :

- par la mention qu'elles pourront être appliquées faite dans la proposition de rectification lorsqu'une telle proposition s'impose ; il en est ainsi, aussi bien en cas de recours à la taxation d'office qu'en cas de rehaussement effectué selon la procédure de rectification contradictoire ;

- par l'envoi d'une mise en demeure lorsque la déclaration est souscrite ou l'acte déposé plus de trente jours après réception de cette mise en demeure et ne donne lieu à aucune rectification de la part du service.

2. Sanctions fiscales applicables à des infractions constatées par procès-verbal

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Lors de la déclaration d'un procès-verbal, qui doit intervenir dans le délai prévu au deuxième alinéa de l'article L. 188 du LPF, l'agent verbalisant doit indiquer au contrevenant les sanctions légalement encourues.

Le procès-verbal rédigé ultérieurement doit mentionner en les motivant les sanctions appliquées.

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Pour ce qui est du procès-verbal constatant l'opposition à contrôle fiscal, le service doit y mentionner la sanction exigible (majoration de droits de 100 % appliqués (CGI, art. 1732)) et en notifier une copie au contribuable.

3. Autres sanctions fiscales

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S'agissant des sanctions qui ne constituent pas directement l'accessoire de rappels de droits et ne donnent pas lieu à l'établissement d'un procès-verbal, il convient d'appliquer les règles suivantes.

a. Rémunérations et distributions occultes

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Afin que la procédure de désignation des bénéficiaires de distributions occultes prévue à l'article 117 du CGI soit régulière, le service doit notamment indiquer au contribuable les conséquences précises du défaut de réponse, notamment l'application de la sanction fiscale prévue à l'article 1759 du CGI et son taux (il s'agit d'un taux fixe de 75 % ou 100 % selon que l'entreprise a ou non fait figurer spontanément dans sa déclaration le montant des sommes en cause).

b. Sanctions non liées à des rectifications

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Il s'agit, par exemple, des sanctions qui sont prévues par le code général des impôts en cas de fausse attestation de dette (CGI, art. 1754 au 4 du V), de défaut de production de documents (CGI, art. 1763), de factures de complaisance ou de ventes sans facture (CGI, art. 1737 au 1 à 3 du I).

Il convient de distinguer suivant que l'infraction a été constatée dans le cadre d'une vérification ou non.

Dans le premier cas, les sanctions fiscales encourues sont mentionnées dans la proposition de rectification (ou, le cas échéant, sur le procès-verbal).

Dans le second cas, les sanctions applicables aux infractions constatées ponctuellement doivent être motivées avant d'être mises en recouvrement. Il appartient donc au service de notifier au contrevenant, sous forme d'une lettre envoyée adaptée à chaque cas particulier, les éléments constitutifs de l'infraction relevée. Cette motivation est de nature à interrompre la prescription.

B. Pénalités fiscales prononcées par les juridictions répressives

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Les dispositions de l'article 2241 du code civil (C. civ.) et de l'article 2244 et suivants du C. civ. sont applicables aux peines fiscales prononcées par décisions de justice, comme en matière de dommages-intérêts.

Ainsi, la prescription de ces peines est-elle valablement interrompue, non seulement par des actes d'exécution forcée, mais encore par le simple commandement de payer, la reconnaissance tacite ou expresse de la créance du Trésor (versement d'acompte avec imputation, demande de délais de paiement, fourniture d'une garantie, etc.) ou le procès-verbal de carence.