IS - Champ d'application et territorialité - Collectivités imposables - Organismes privés autres que les sociétés - Application des critères de non-lucrativité à différents organismes privés - Organismes intervenant dans les secteurs du tourisme et des loisirs

Afin d'illustrer les critères de non-lucrativité étudiés au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20, sont exposés ci-après un exemple jurisprudentiel ainsi que des décisions de rescrit concernant l'appréciation du caractère lucratif ou non lucratif d'associations intervenant dans les secteurs du tourisme et des loisirs.

I. Association exploitant une patinoire

Par un arrêt rendu le 1er octobre 1999 (n° 170289), le Conseil d'État a jugé qu'il résulte des termes de l'article 261-7-1°-b du CGI que « les associations qui poursuivent un objet social ou philanthropique, sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée dès lors, d'une part, que leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, que les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée lui est acquise si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre ».

Le conseil d'État a constaté, d'une part que l'administration ne conteste ni le caractère social ou philanthropique ni la gestion désintéressée de l'association « Jeune France », qui exploite à Cholet une patinoire dont l'accès est ouvert non seulement à ses membres, mais aussi à des tiers (parmi lesquels des élèves scolarisés dans les établissements de la ville et des jeunes issus de milieux défavorisés) et d'autre part « qu'il résulte de l'instruction qu'aucun équipement identique à celui de la patinoire gérée par l'association « JEUNE FRANCE » n'est exploité concurremment dans la même zone géographique d'attraction par une entreprise commerciale ».

Elle en a déduit que celle-ci était, en application des dispositions précitées de l'article 261-7-1°-b du CGI, exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée, pour la période allant du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988, sur ses recettes provenant, d'une part, des droits d'entrée acquittés par les personnes non membres de l'association fréquentant la patinoire et, d'autre part, de la subvention versée par la ville de Cholet.

II. Organisation de classes et séjours découvertes

RES N° 2005/72 (OSBL) du 12/09/2005 : Organisation de classes et séjours « découverte ».

Question :

L'activité d'organisation de classes et séjours « découverte » est-elle soumise aux impôts commerciaux ?

Réponse :

Cette activité correspond à l'organisation de séjours de type classe de mer, de neige, de montagne, classe verte, etc.

Elle consiste à organiser les cours dans un environnement différent du cadre habituel et à les accompagner d'activités culturelles, éducatives ou sportives.

Ces séjours sont notamment régis par la circulaire du ministère de l'éducation nationale n° 99-136 du 21 septembre 1999.

L'association qui exerce cette activité doit avoir une gestion désintéressée au sens des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI, sous réserve de l'application du dispositif prévu au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

Par ailleurs, l'organisme sera considéré comme concurrentiel s'il existe un organisme du secteur lucratif qui propose à des établissements d'enseignement scolaire des classes et séjours de découverte.

Cela étant, pour ne pas être considérées comme lucratives, les prestations proposées doivent constituer des produits qui tendent à satisfaire des besoins qui ne sont pas pris en compte par le marché ou le sont de façon peu satisfaisante.

S'agissant du « produit » proposé, les conditions suivantes doivent en particulier être examinées :

- la capacité à organiser tout au long de l'année des séjours qui consistent à héberger pendant le temps scolaire une ou plusieurs classes, pour une durée variable, dans un centre spécialement équipé de salles de classe et du matériel pédagogique afférent, autour de thèmes d'activité choisis par les enseignants et faisant partie intégrante de leur démarche éducative ;

- les centres d'hébergement doivent être agréés par le ministère de l'éducation nationale via les Inspections académiques départementales ;

- la fourniture d'une prestation complète et à la carte ne se limitant pas au transport, à l'hébergement et à la restauration. Elle doit se caractériser par un contenu éducatif et culturel affirmé (qui peut prendre la forme de cours, conférences, visites guidées) en rapport avec les programmes scolaires et pouvant faire l'objet d'une exploitation en aval et en amont du séjour.

Le contenu du séjour proposé par l'association se caractérise par la mise en œuvre de moyens pédagogiques importants tant en personnels qu'en matériels.

Lorsque l'association respecte ces critères, à la différence des organismes du secteur lucratif auquel elle est comparée, il est admis que le « produit » satisfait un besoin qui n'est pas pris en compte par le marché de façon satisfaisante.

S'agissant du public « visé », l'association s'adresse aux équipes pédagogiques de l'ensemble des établissements scolaires publics ou privés sous contrat avec l'État quelles que soient leur localisation géographique dans l'Académie ou leurs caractéristiques pédagogiques.

Les séjours proposés doivent concerner tout établissement scolaire ou toute classe et ce quelle que soit la situation sociale des populations concernées.

Par ailleurs, la comparaison des prix doit se faire à un niveau d'analyse détaillé, étant observé que l'existence de certains prix identiques ou d'une moyenne de prix identiques ou voisins pour des séjours similaires n'est pas un indice de lucrativité s'il apparaît que cette tarification permet de pratiquer des prix moindres en faveur de jeunes issus de familles disposant de ressources modestes, lorsque le prix est payé directement par les participants.

Enfin, de façon générale, tant que l'association se borne à réaliser des opérations d'information sur ses prestations, soit directement au niveau local, soit indirectement au niveau national par l'intermédiaire des structures fédérales, il est admis que cette information ne constitue pas un indice de lucrativité fiscale.

Les associations qui proposent des classes et séjours découvertes dans ces conditions ne sont pas soumises aux impôts commerciaux.

III. Centres de loisirs sans hébergement gérés par des associations

RES N° 2005/74 (OSBL) du 6/09/2005 : Centres de loisirs sans hébergement gérés par des associations.

Question :

L'activité d'accueil des enfants ou des adolescents en centres de loisirs sans hébergement réalisée par des associations est-elle soumise aux impôts commerciaux ?

Réponse :

Cette activité consiste à accueillir des enfants ou des adolescents en dehors des périodes scolaires (« centres aérés »).

Elle est régie par les dispositions du décret n° 2002-883 du 3 mai 2002.

Les centres de loisirs sans hébergement sont souvent organisés directement par les services municipaux mais peuvent être confiés par ces derniers à des associations, des comités d'entreprise ou des sociétés commerciales.

L'association qui exerce cette activité doit présenter une gestion désintéressée au sens des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI, sous réserve de l'application du dispositif prévu au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

L'organisme sera considéré comme concurrentiel s'il existe un ou plusieurs organismes du secteur lucratif gérant un centre de loisirs sans hébergement au niveau local.

Pour ne pas être considérées comme lucratives, les prestations proposées doivent constituer des produits qui tendent à satisfaire des besoins qui ne sont pas pris en compte par le marché ou le sont de façon peu satisfaisante.

Ainsi, le produit doit se caractériser par l'accueil d'enfants et d'adolescents dans des centres de loisirs aménagés et de proximité.

Ces centres doivent s'adresser à l'ensemble des jeunes quel que soit leur milieu social et permettent d'éviter le désœuvrement des jeunes dont les parents travaillent et qui n'ont pas accès à d'autres loisirs.

L'association a pour interlocuteur la collectivité locale pour le compte de laquelle elle organise les activités des centres. La collectivité et l'association fixent des tarifs qui permettent l'accès du plus grand nombre à ces centres.

Enfin, il est admis qu'une simple information sur les prestations réalisées ne constitue pas un indice de lucrativité fiscale.

IV. Activités d'hébergement et de restauration des auberges de jeunesse

RES N° 2005/75 (OSBL) du 12/09/2005 : Activités d'hébergement et de restauration des auberges de jeunesse

Question :

Quels sont les critères de non lucrativité des activités d'hébergement et de restauration exercées par les auberges de jeunesse adhérentes de la Fédération unie des auberges de jeunesse (FUAJ) ?

Réponse :

La FUAJ, mouvement de jeunesse et d'éducation populaire, a pour moyen d'action, entre autres, la gestion et l'animation de 160 auberges de jeunesse qui sont des établissements dépourvus de toute personnalité juridique.

Les auberges de jeunesse sont des équipements socio-éducatifs qui répondent aux normes fixées par le Ministère de la Jeunesse et des Sports et qui relèvent, en matière de sécurité, de la réglementation des établissements scolaires.

Destinées à permettre les rencontres et les échanges entre jeunes d'horizons différents, les auberges de jeunesse de la FUAJ sont ouvertes aux seuls adhérents de la Fédération et aux adhérents des associations nationales d'auberges de jeunesse membres de la Fédération Internationale des Auberges de Jeunesse (IYHF). Elles leur offrent la possibilité d'être hébergés, de se restaurer et de pratiquer des activités culturelles et de plein air.

- gestion désintéressée : la gestion de l'association doit être désintéressée, sous réserve de l'application des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI et des mesures de tolérance précisées au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20 ;

- les activités de l'association et la concurrence du secteur marchand : l'activité d'hébergement et de restauration est une activité concurrentielle. Néanmoins, l'activité des auberges de jeunesse peut être considérée comme non lucrative si elle est exercée selon des modalités différentes de celles des entreprises du secteur lucratif au regard des critères suivants :

le produit : l'hébergement est réalisé dans des chambres ou dortoirs collectifs. Aucun usage privatif des zones d'hébergement n'est possible. Les adhérents peuvent utiliser leurs duvets ou draps personnels. Les sanitaires sont également collectifs. Certaines auberges offrent la possibilité de restauration collective, mais toutes disposent d'une cuisine individuelle où les usagers sont libres de préparer leurs repas ou d'un lieu leur permettant de se restaurer en toute autonomie. Les adhérents participent au fonctionnement de l'auberge, par exemple leurs lits ne sont ni faits ni défaits ;

le public : les activités des auberges de jeunesse sont exclusivement réservées aux adhérents de la FUAJ. L'adhésion est annuelle et permet aux membres l'exercice d'une véritable démocratie associative. Chaque adhérent est convoqué aux assemblées générales locales, peut se présenter et être élu aux conseils d'administration locaux. Il peut siéger en tant que délégué à l'Assemblée Générale Nationale et faire acte de candidature au Comité Directeur, élu par cette dernière, s'il est désigné par l'assemblée générale locale. Dans le cadre de son objectif d'accessibilité au plus grand nombre et donc de brassage social le plus large possible, la FUAJ accueille, en partenariat avec des associations spécialisées et des collectivités territoriales des publics spécifiques (handicapés, jeunes défavorisés etc.) ;

les prix : la participation financière que demande la FUAJ à ses adhérents pour participer à ses activités doit rester très faible. La politique des tarifs est nationale, elle est fixée chaque année par le Comité directeur. Si la politique des tarifs est globalement conforme à la grille nationale, les prix seront considérés comme significativement inférieurs aux prix du marché ;

la publicité : la FUAJ communique, sur ses activités, essentiellement auprès de ses adhérents. Elle utilise, entre autres, les services jeunesse des municipalités, les centres d'information jeunesse pour se faire connaître des jeunes susceptibles d'adhérer à son projet. La FUAJ est également présente dans les manifestations destinées à la jeunesse. Elle ne doit pas mener de campagnes publicitaires (achat d'espaces dans les médias, campagnes d'affichage etc.). L'information auprès de syndicats d'initiative et d'offices du Tourisme au moyen de brochures ou tout autre support papier n'est pas assimilée à une prestation de publicité. L'exploitation d'un site Internet ne constitue pas, en soi, une activité lucrative dès lors que la FUAJ n'utilise pas cet espace destiné à l'information du public comme un espace publicitaire destiné à permettre à des entreprises du secteur concurrentiel de faire connaître leurs produits.

Dès lors que l'activité d'hébergement et de restauration réalisée par les auberges de jeunesse satisfait à ces critères, elle est non lucrative et n'est donc pas soumise aux impôts commerciaux.

V. Centres internationaux de séjour appartenant à l'UCRIF (auberges de jeunesse)

RES N° 2005/78 (OSBL) du 7/09/2005 : Centres internationaux de séjour appartenant à l'UCRIF (auberges de jeunesse).

Question :

Quelle est le régime des centres internationaux de séjour appartenant à l'UCRIF au regard des impôts commerciaux ?

Réponse :

Les centres internationaux de séjour (étant précisé que d'autres dénominations peuvent également être utilisées telles que centres de rencontres internationales, centres d'accueil international, etc.) ont pour objet de développer les échanges internationaux de jeunes.

Ce sont des équipements socio-éducatifs qui répondent aux normes fixées par le Ministère de la Jeunesse et des Sports et qui relèvent, en matière de sécurité, de la réglementation des établissements recevant des publics scolaires.

Destinés à permettre les rencontres et les échanges entre jeunes d'horizons différents, les centres internationaux de séjour leur offrent la possibilité d'être hébergés, de se restaurer et de pratiquer des activités culturelles et de plein air.

Pour être exonérés des impôts commerciaux, les centres internationaux de séjour doivent satisfaire aux critères suivants :

Étape n° 1 : L'association doit être gérée de façon désintéressée.

La gestion de l'association doit être désintéressée sous réserve de l'application des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI et des mesures de tolérance précisées au BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

Étape n° 2 : L'association concurrence-t-elle un organisme du secteur lucratif ?

L'activité d'hébergement et de restauration est une activité concurrentielle couramment réalisée par des organismes du secteur lucratif.

Étape n° 3 : Conditions de l'appréciation de la « non lucrativité » de l'activité de l'association dans le cas d'une situation de concurrence avec un organisme du secteur lucratif.

Pour être considérées comme non lucratives, les activités concurrentielles doivent être exercées selon des modalités différentes de celles des entreprises du secteur lucratif. Afin de vérifier la réalisation de cette condition, il conviendra d'analyser les critères suivants, classés en fonction de l'importance décroissante qu'il convient de leur accorder.

1. Produit.

L'hébergement est réalisé dans des chambres ou dortoirs collectifs. Aucun usage privatif des zones d'hébergement n'est possible. Les sanitaires sont également à usage collectif.

L'hébergement s'accompagne de façon obligatoire d'un petit-déjeuner.

Les centres sont susceptibles de fournir un ensemble complet de prestations à destination de groupes qui ne se limite pas à la restauration et à l'hébergement et qui présente les caractéristiques suivantes :

- la capacité à organiser des séjours à caractère culturel, éducatif et sportif à destination de classes d'âge variées (enfants, jeunes) et de populations de toute origine sociale et de toute nationalité ;

- la conformité aux réglementations qui régissent les séjours (notamment pour mineurs) tant en ce qui concerne l'encadrement que les structures d'accueil et les activités ;

- la présence de personnels disposant de compétences spécifiques en accueil et animation et répondant aux critères établis par le Ministère de l'Éducation Nationale ou celui de la Jeunesse et des Sports est obligatoire pour que le critère produit puisse être pris en compte.

Lorsque le produit proposé répond à ces critères, il est alors considéré comme répondant à des besoins qui ne sont pas pris en compte par le secteur concurrentiel.

2. Public.

Les centres internationaux de séjours accueillent tout au long de l'année des jeunes de toute nationalité et de toute origine sociale.

Afin de favoriser l'accès de leurs établissements au plus grand nombre et dans un but de brassage social, les centres accueillent en partenariat avec des associations spécialisées et des collectivités territoriales des publics spécifiques (handicapés, jeunes défavorisés...).

Du fait de l'absence de saisonnalité de l'activité, pour pouvoir être considéré comme un indice de non lucrativité, le public devra être constitué à plus de 40 % de personnes :

- soit en situation de handicap, nécessitant un encadrement ou un accompagnement supplémentaire, ou des adaptations techniques ou immobilières du fait de leur déficience ;

- soit bénéficiaires d'une aide financière favorisant leur départ en vacances. Ces aides peuvent prendre des formes variées (bons vacances, chèques vacances, contribution des comités d'entreprise, d'œuvres sociales ou de collectivités territoriales dès lors que ces aides sont accordées sous conditions de ressources des bénéficiaires) ;

- soit nécessitant des mesures particulières d'accompagnement social, avant, pendant ou après les vacances ;

- soit accueillies dans le cadre des centres de vacances, des classes de découverte et des sorties scolaires.

3. Prix.

Les prix doivent être inférieurs d'au moins 30 % aux prix proposés par les entreprises du secteur concurrentiel pour des prestations comparables.

Néanmoins, il convient d'observer que certains organismes du secteur lucratif peuvent offrir des prix compétitifs à raison du volume de l'ensemble de leurs activités tout en ne proposant pas des services qui majorent le prix de la prestation (personnels d'accueil, éducatif, etc.).

Les comparaisons de prix seront donc établies avec les prix que proposeraient des entreprises du secteur lucratif qui offriraient les mêmes services.

4. Publicité.

De façon générale, tant que l'association se borne à réaliser des opérations d'information sur ses prestations, soit directement au niveau local, soit indirectement, au niveau national et international, notamment par l'intermédiaire d'UCRIF Étapes jeunes, il est admis que cette information ne constitue pas un indice de lucrativité fiscale.

VI. Centres d'accueil

RES N° 2005/84 (OSBL) du 7/09/2005 : Centres d'accueil

Question :

L'activité d'hébergement de jeunes en centres d'accueil est-elle soumise aux impôts commerciaux ?

Réponse :

Cette activité consiste à utiliser les internats des établissements publics scolaires pendant les vacances scolaires et de les mettre à disposition des groupes de jeunes en séjours de vacances.

L'association qui exerce cette activité doit avoir une gestion désintéressée au regard des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI, sous réserve de l'application du dispositif posé par le BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

Cela étant, l'activité consistant en l'hébergement de groupes de jeunes est une activité concurrentielle qui s'apprécie à un niveau national.

Toutefois, elle présente des caractéristiques très particulières qui conduisent normalement à conclure à sa non lucrativité.

Ainsi, le produit proposé permet l'utilisation des internats pendant les périodes de vacances scolaires, la gestion financière étant intégrée dans la comptabilité publique des établissements concernés.

La gestion est assurée par l'équipe administrative et technique de l'établissement.

Par ailleurs, ce type d'hébergement en internat doit être réservé à des organismes sociaux à la recherche de solutions d'hébergement très bon marché dans le cadre de l'organisation de séjours de vacances pour groupes de jeunes.

Les prix sont normalement très inférieurs à ceux proposés par des organismes du secteur concurrentiel.

Exercée par une association dans ces conditions, l'activité d'hébergement des jeunes en centres d'accueil n'est pas soumise aux impôts commerciaux.

VII. Organisation de centres de vacances par des associations

RES N° 2005/86 (OSBL) du 7/09/2005 : Organisation de centres de vacances par des associations.

Question :

L'activité d'une association organisant des colonies de vacances et camps d'adolescents pendant les périodes scolaires est-elle soumise aux impôts commerciaux ?

Réponse :

Cette activité d'organisation de colonies de vacances et camps d'adolescents pendant les vacances scolaires est notamment régie par le décret du 29 janvier 1960 modifié qui impose des règles strictes notamment relatives aux conditions d'hébergement et d'encadrement.

L'association qui exerce cette activité doit présenter une gestion désintéressée au sens des dispositions de l'article 261-7-1°-d du CGI, sous réserve de l'application du dispositif prévu par le BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

L'existence au niveau national d'un organisateur du secteur concurrentiel qui propose des séjours répondant aux critères exigés par la réglementation relative aux séjours de vacances pour enfants et adolescents permet de présumer l'existence d'une concurrence.

Les conditions suivantes doivent en particulier être examinées :

- la capacité à organiser des séjours à destination de classes d'âge variées (maternelle, enfants, pré-adolescents, adolescents) et de populations de toute origine sociale ;

- l'existence d'un projet pédagogique de séjour qui donne à ce dernier un contenu éducatif et qui le différencie d'un séjour d'agrément ;

- l'agrément de la direction départementale de la jeunesse et des sports ;

- la conformité aux réglementations qui régissent les séjours pour mineurs tant en ce qui concerne l'encadrement que les structures d'accueil et les activités ;

- la possibilité d'accueillir en stage pratique des personnels d'encadrement (directeurs, animateurs) formés dans le cadre d'organisations habilitées nationalement.

Le contenu du séjour proposé par l'association se caractérise par la mise en œuvre de moyens importants tant en personnels d'encadrement qu'en matériels.

Lorsque l'association respecte ces critères et que l'organisme du secteur lucratif auquel elle est comparée ne le fait pas, il est admis que le « produit » de l'association satisfait un besoin qui n'est pas pris en compte par le marché de façon satisfaisante.

S'agissant du public visé, l'organisme doit s'adresser à tous les publics de jeunes mineurs sans discrimination sociale ou financière.

Les séjours doivent être au moins partiellement financés par des tiers (collectivités locales, organismes sociaux, comités d'entreprise) intéressés à ce que le plus grand nombre de jeunes puissent participer à ces activités.

Des mécanismes de prise en charge par les tiers ou une modulation financière en fonction des ressources des participants doivent être prévus afin que le plus grand nombre puisse participer à ces séjours.

Les jeunes aidés par des tiers institutionnels représentent la majorité.

En outre, l'existence de certains prix identiques ou d'une moyenne de prix identiques ou voisins pour des séjours similaires n'est pas un indice de lucrativité s'il apparaît que cette tarification permet de pratiquer des prix moindres en faveur des jeunes issus de familles disposant de ressources modestes, lorsque le prix est payé directement par les participants.

Les associations qui proposent des colonies et des camps d'adolescents dans ces conditions ne sont pas soumises aux impôts commerciaux.

VIII. Comités des œuvres sociales sous forme associative

RES N° 005/89 (OSBL) du 7/09/2005 : comités des œuvres sociales sous forme associative.

Question :

Quels sont les critères d'appréciation de la non lucrativité des activités des Comités des œuvres sociales et des services sociaux constitués sous forme associative ?

Réponse :

Les comités des œuvres sociales (COS) sont aux collectivités locales et aux établissements publics ce que sont les services sociaux pour les services de l'État et les comités d'entreprise pour les entreprises.

L'activité de ces organismes consiste dans le versement de certaines prestations individuelles et d'aides remboursables et l'organisation d'activités sociales et culturelles.

A - Les prestations sociales individuelles et les aides remboursables.

Il s'agit d'une aide financière individualisée versée aux agents de la collectivité. A travers cette activité, les COS jouent un rôle de redistribution des cotisations ou subventions versées par les collectivités membres du COS.

Cette activité qui n'est pas concurrentielle n'est pas lucrative.

B - Les activités sociales et culturelles.

Il s'agit des prestations relatives aux voyages, spectacles, centres de vacances, etc.

1) Vente de voyages.

Pour cette activité, l'association est un intermédiaire entre le client et le voyagiste, l'association n'organisant pas directement le voyage.

Cette activité est une activité d'entremise couramment réalisée par les entreprises du secteur concurrentiel.

Néanmoins, il pourra être considéré qu'elle n'est pas lucrative si elle satisfait les conditions suivantes :

- ne peuvent bénéficier de ces services que les salariés de la collectivité et leurs ayants droits. Les voyages peuvent être vendus à des tiers dès lors que ces derniers accompagnent un salarié ou un ayant droit ayant acheté le même voyage. En tout état de cause, la vente à des tiers ne saurait dépasser 10 % du montant total des ventes ;

- l'association ne doit pas faire de marge. Il pourra néanmoins être admis que l'association dégage une marge commerciale permettant exclusivement de financer ses coûts de fonctionnement qui, en tout état de cause, ne devra pas dépasser 20 % de l'écart entre le prix habituel de voyage et le prix dont bénéficie l'association, Ainsi, pour un voyage vendu au prix de 110 dans le public et au prix de 100 à l'association, la marge ne saurait excéder 20 % de 10, soit 2.

Néanmoins, il pourra être toléré qu'à titre exceptionnel une marge plus élevée soit réalisée afin de financer une action sociale.

2) Billetterie

L'activité de vente de billets de spectacles et d'autres manifestations est une activité concurrentielle.

Néanmoins, il pourra être considéré qu'elle n'est pas lucrative si elle satisfait les conditions suivantes :

- ne peuvent bénéficier de ce service que les salariés de la collectivité et leurs ayants droits ;

- l'association ne doit pas faire de marge. Il pourra néanmoins être admis que l'association dégage une marge commerciale permettant de financer ses coûts de fonctionnement qui en tout état de cause, ne devra pas dépasser 20 % de l'écart entre le prix de vente avant réduction du billet et le prix dont bénéfice l'association. Néanmoins, il pourra être toléré qu'à titre exceptionnel une marge plus élevée soit réalisée afin de financer une action sociale.

3) Centres de vacances

Il convient d'appliquer les critères généraux de la fiche relative aux associations de tourisme social établie en concertation avec l'Union nationale des associations de tourisme et de plein air (UNAT), étant cependant précisé que le public accueilli doit être représentatif de toutes les catégories de personnels de la collectivité, sans exclusion de lieux, ni de dates et pour des activités semblables.

IX. Associations de tourisme social

RES N° 2005/90 (OSBL) du 7/09/2005 : Associations de tourisme social.

Question :

Dans quels cas les activités des associations de tourisme social sont-elles exonérées des impôts commerciaux ?

Réponse :

Les associations de tourisme social peuvent être exonérées des impôts commerciaux sous les conditions suivantes.

1) L'association doit être gérée de façon désintéressée.

La gestion doit être désintéressée sous réserve de l'application des dispositions de l'article 261-7°-d du CGI et des mesures de tolérance précisées par le BOI-IS-CHAMP-10-50-10-20.

2) L'appréciation de la concurrence avec un organisme du secteur lucratif.

Sauf exception, les produits offerts (circuits touristiques, séjours en centres ou clubs de vacances) sont proposés par de nombreux organismes du secteur concurrentiel.

Les organismes sont donc présumés concurrencer des entreprises du secteur concurrentiel.

Néanmoins, pour ce qui concerne l'accueil spécifique de personnes nécessitant un accompagnement médical ou social, il peut être considéré que les associations dont c'est l'activité principale ne sont pas, à ce titre, en concurrence avec les organismes du secteur lucratif qui accueillent de manière accessoire ces personnes.

3) L'appréciation de la « lucrativité » de l'activité de l'association dans le cas d'une situation de concurrence avec un organisme du secteur lucratif.

Pour être considérées comme non lucratives, les activités concurrentielles doivent être exercées selon des modalités différentes de celles des entreprises du secteur lucratif. Afin de vérifier la réalisation de cette condition, il convient d'analyser les critères suivants, classés en fonction de leur importance décroissante.

a - Produit.

L'obtention de l'agrément national « association de tourisme social » constitue un élément à prendre en considération, cependant les séjours en village de vacances ou en maison familiale ne devraient en général pas se distinguer des produits offerts par des entreprises.

C'est notamment le cas des séjours dans des villages de vacances ou des maisons familiales faisant l'objet d'un classement « tourisme », lequel impose des prestations minimales qui garantissent confort et agrément, quelle que soit la gradation dans la qualité du produit.

Ce n'est donc généralement pas sur les caractéristiques du produit qu'il est possible pour les associations de se différencier.

Cela étant, les maisons familiales ne disposant pas de classement « tourisme » et offrant des prestations de confort et d'agrément inhabituelles dans le secteur hôtelier, notamment du fait de l'implication des vacanciers dans le fonctionnement de la maison, offrent un produit qui n'est pas offert par le secteur concurrentiel.

De même, certains organismes peuvent proposer des produits qui, par leur implantation géographique et leur rôle d'animation locale, se distinguent des produits offerts par le secteur concurrentiel.

b - Public

Pour pouvoir être considéré comme un indice de non-lucrativité, le public doit être constitué, pendant les périodes de vacances scolaires, à plus de 50 %, et en dehors de ces périodes, à plus du tiers de personnes :

- soit en situation de déficience physique ou mentale, nécessitant un encadrement ou un accompagnement supplémentaire, ou des adaptations techniques ou immobilières du fait de leur déficience ;

- soit bénéficiaires d'une aide financière favorisant leur départ en vacances. Ces aides peuvent prendre des formes variées (bons vacances, chèques vacances, contribution des comités d'entreprise, d'œuvres sociales, ou de collectivités territoriales...) dès lors que ces aides sont accordées sous conditions de ressources des bénéficiaires) ;

- soit nécessitant des mesures particulières d'accompagnement social, avant, pendant ou après les vacances ;

- soit accueillies dans le cadre des centres de vacances et des classes de découverte.

Enfin, dans le cas où le public est constitué des salariés ou des retraités d'une même collectivité (entreprises, administrations...), ainsi que de leurs ayants droits, et où le public extérieur accueilli représente moins de 10 % du total, non compris les tiers accueillis dans le cadre d'accords de réciprocité entre organismes du même secteur, le critère du public sera considéré comme rempli si le public accueilli est représentatif de toutes les catégories de personnels de la collectivité concernée, aux mêmes lieux, aux mêmes dates et pour des activités semblables.

c - Prix

Les prix doivent être inférieurs aux prix proposés par les entreprises du secteur concurrentiel pour des prestations comparables (à destination et période équivalentes). Ils peuvent être modulés en fonction de la situation des usagers (tarification en fonction du quotient familial, tarification réduite pour les catégories de publics aux moyens financiers limités).

En tout état de cause, les prix effectivement pratiqués doivent être inférieurs en moyenne d'au moins un tiers en haute saison et d'au moins 20 % en basse saison. Il est précisé que toutes les sommes perçues par l'association en contrepartie des prestations qu'elle rend (somme versée directement par le bénéficiaire mais aussi somme correspondant au remboursement des chèques vacances, par exemple) doivent être prises en compte pour apprécier le niveau des prix.

Dans les cas où le public est constitué des salariés d'une même collectivité, une modulation effective des tarifs doit en outre être mise en œuvre.

d - Publicité

De façon générale, tant que l'association se borne à réaliser des opérations d'information sur ses prestations, il est admis que cette information ne constitue pas un indice de lucrativité fiscale. Bien entendu, l'association ne doit pas se livrer à des campagnes de publicité à destination d'un public indifférencié.

Nota : Dès lors que le public spécifique (aidé ou accompagné ou handicapé ou scolarisé) représente plus de 50 % du public en période de vacances scolaires et plus de 30 % en dehors de ces périodes et que les autres conditions de non-lucrativité sont remplies, c'est l'ensemble de l'activité qui bénéficie du régime des organismes sans but lucratif. En effet, l'hétérogénéité des publics permet un brassage social différenciant les associations du secteur concurrentiel. Bien entendu, la réalité de cette hétérogénéité des publics doit pouvoir être vérifiée (accueil dans les mêmes lieux, aux mêmes dates et pour des activités semblables).

X. Formation du personnel d'encadrement des centres de vacances

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RES N° 2005/102 (OSBL) du 19/09/2005 : Formation du personnel d'encadrement des centres de vacances.

Question :

Les associations organisation la formation des personnels d'encadrement des centres de vacances et de loisirs sont-elles soumises aux impôts commerciaux ?

Réponse :

L'organisation de la formation aux fonctions d'animateurs ou de directeurs de centres de vacances et de loisirs est régie par le décret n° 87-716 du 28 août 1987 modifié par le décret n° 2001-896 du 28 septembre 2001.

Cette formation est sanctionnée par la délivrance de deux brevets (Brevet d'Aptitude aux Fonctions d'Animateur [BAFA] et Brevet d'Aptitude aux Fonctions de Directeur [BAFD]) délivrés par les services territoriaux du Ministère de la jeunesse et des sports.

Ces brevets permettent à leurs titulaires d'encadrer à titre non professionnel et de façon occasionnelle des enfants et adolescents en centres de vacances ou de loisirs, eux-mêmes gérés par des associations ou des collectivités territoriales.

Les collectivités territoriales sont aidées financièrement par un certain nombre d'organismes intéressés au fonctionnement de ces centres (caisses d'allocation familiale, comités d'entreprise, ministère de la jeunesse et des sports, associations d'éducation populaire).

Conformément à l'arrêté du 26 mars 1993, les sessions de formation sont organisées par les associations de jeunesse et d'éducation populaire agréées ayant reçu une habilitation prévue par l'arrêté du 11 février 1977.

Les organismes du secteur concurrentiel sont donc exclus de cette activité.

Par conséquent, cette activité est considérée comme non lucrative.

Dès lors, les associations agréées et habilitées pour organiser les sessions de formation au Brevet d'Aptitude aux Fonctions d'Animateur et de Directeur de centres de vacances et de loisirs ne sont pas soumises aux impôts commerciaux de droit commun.

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