I. Fait générateur

1

Conformément aux dispositions du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts (CGI), les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens.

10

En principe, par livraison, il convient d'entendre la délivrance au sens de l'article 1604 du code civil, c'est-à-dire « le transfert de la chose vendue en la puissance et possession de l'acheteur ».

20

Dès lors, pour les immeubles bâtis, il y a lieu de considérer, conformément aux dispositions de l'article 1605 du code civil, que le profit est acquis au cédant l'année au cours de laquelle il remet les clefs à l'acquéreur. La remise des clefs intervient parfois lors d'une réception dite « provisoire » ou « sous réserve » ; lorsqu'il en est ainsi, la comptabilisation du profit ne peut pas être différée pour autant jusqu'à la réception dite « définitive » (CE, 24 mai 1978, req. n° 1864).

Cette règle est applicable non seulement pour les ventes d'immeubles à construire mais également pour les ventes d'immeubles achevés, encore que, dans ce dernier cas, la remise des clefs est le plus souvent concomitante à la vente elle-même.

30

De même, pour les cessions d'actions ou parts de sociétés de copropriété transparentes conclues avant l'achèvement des locaux représentés par ces titres, le profit doit être rattaché à l'exercice en cours à la date de la remise des clefs des locaux à l'acquéreur.

40

En ce qui concerne les cessions de droits immobiliers, il convient de considérer, d'une manière générale, que le profit est acquis au cédant au titre de l'exercice au cours duquel intervient la cession des droits.

50

Remarque : Jusqu'à la date de la livraison, l'encaissement total ou partiel de la créance n'a aucun effet sur la détermination des résultats du vendeur, l'entrée de ces liquidités à l'actif étant compensée par l'enregistrement d'une dette d'égal montant constatée à l'égard de l'acquéreur.

II. Période d'imposition

60

Dès lors qu'ils constituent des BIC, les résultats retirés d'opérations de construction réalisées à titre habituel sont soumis aux règles de droit commun propres à cette catégorie de revenu.

Les règles prévues par l'article 36 du CGI et l'article 37 du CGI, en ce qui concerne les périodes d'imposition, sont donc applicables.

Pour toutes précisions sur cette question, il convient de se reporter au BOI-BIC-DECLA-10.

III. Régime d'imposition

A. Exclusion du régime des micro-entreprises

70

En application des dispositions du e du 2 de l'article 50-0 du CGI, les opérations de construction sont exclues du régime des micro-entreprises. En conséquence, les profits correspondants sont obligatoirement placés sous le régime de l'imposition d'après le bénéfice réel, normal ou simplifié.

B. Caractère de stock des immeubles construits

80

Compte tenu du caractère de stock immobilier des immeubles construits (cf. IV-B-1), les profits dégagés lors de leur cession doivent être soumis à l'impôt dans les conditions de droit commun sans pouvoir bénéficier du régime fiscal des plus-values professionnelles prévues aux articles 39 duodecies et suivants du CGI.

IV. Assiette

90

Les règles de droit commun de détermination des bénéfices imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux sont applicables aux profits de construction réalisés à titre habituel. Ces règles sont exposées aux BOI-BIC-BASE, BOI-BIC-CHG, BOI-BIC-PROV et BOI-BIC-DECLA à laquelle il convient de se reporter. Il paraît néanmoins utile d'apporter les précisions suivantes.

100

Le profit net est constitué par la différence entre le prix de cession des immeubles et leur prix de revient.

A. Prix de cession

110

Lorsque la mutation se dénoue par la remise d'une somme d'argent (vente), le prix de cession s'entend de toutes les sommes stipulées au profit du cédant en contrepartie de la cession du bien, y compris celles qui ont été payées par l'acquéreur en l'acquit du vendeur.

Lorsque la mutation se dénoue par la remise d'une chose (échange, apport en société, dissolution de société, etc.), le prix de cession s'entend de la valeur vénale réelle du bien remis en contrepartie de l'immeuble.

120

De même, le prix de cession des actions ou parts sociales à retenir doit s'entendre de toutes les sommes stipulées au profit du cédant à quelque titre que ce soit. Ces sommes doivent être éventuellement majorées de celles dont le paiement incombait normalement au cédant et qui seraient mises à la charge de l'acquéreur par le contrat de cession.

B. Prix de revient

1. Immeubles proprement dits

130

Les immeubles construits en vue de la vente constituent, au point de vue fiscal, un stock immobilier. Les immeubles inachevés constituent, quant à eux, des travaux en cours (cf. BOI-BIC-PDSTK). Ils doivent donc être évalués, pour leur inscription à l'actif du bilan, à leur prix de revient (CGI, art. 38-3, 2è al.).

140

L'ensemble des dépenses et des charges exposées en vue de la réalisation de la construction font partie, en principe, du prix de revient de l'immeuble.

Le prix de revient comprend le coût de production proprement dit (y compris le coût du terrain) et toutes les charges directes et indirectes de production et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l'article 38 undecies de l'annexe III au CGI (CGI, ann. III, art. 38 nonies).

a. Valeur du terrain

150

Si le terrain provient d'une acquisition effectuée à titre onéreux, le prix à retenir doit correspondre au prix d'acquisition effectif dudit terrain, éventuellement majoré des frais d'acquisition. Ces derniers s'entendent des frais et loyaux coûts du contrat (honoraires du notaire, droits de mutation) ainsi que, le cas échéant, des commissions payées par l'acquéreur à des intermédiaires.

160

Si le bien a été recueilli à titre gratuit, la valeur vénale au jour de la mutation (à titre gratuit) est substituée au prix d'acquisition, en règle générale.

Toutefois, les donations entre vifs ne sont pas opposables à l'administration, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant la nature de la donation (donation simple, par contrat de mariage, donation-partage). L'administration a donc la possibilité, soit de faire abstraction de l'existence de ces donations, soit de l'admettre. Cette faculté est destinée à lui permettre de faire échec aux combinaisons tendant à diminuer le montant du profit de construction imposable (cf. BOI-BIC-CHAMP-20-40-10-I-A-§ 20) et BOI-BIC-CHAMP-20-10-10-I-B-1 et 2).

Si l'administration invoque la règle de non-opposabilité, ce profit est déterminé en tenant compte, non de la valeur du terrain au jour de la donation, mais du prix d'acquisition payé par le donateur.

b. Impenses

170

Les impenses comprennent, en principe, toutes les dépenses qui constituent un investissement en capital : travaux d'assainissement, de nivellement du sol, de remblayage, travaux de viabilité, etc.

Les frais d'acquisition et impenses ne peuvent s'ajouter au prix d'acquisition du terrain que s'ils ont été supportés effectivement par le contribuable. Celui-ci doit être en mesure de produire toutes justifications utiles à cet égard.

c. Coût de construction

180

Ce prix est compris dans le prix de revient pour son montant réel.

Lorsqu'il s'agit d'immeubles construits directement par le vendeur, il convient de tenir compte du coût réel de production, c'est-à-dire du coût des matières ou fournitures utilisées, augmentées de toutes les charges directes et indirectes de production.

d. Taxes ou redevances diverses

190

Constituent des éléments du prix de revient des immeubles construits (CGI, art. 302 septies B) :

- la redevance due pour la construction de bureaux en Île de France (articles L520-1 à L520-9 du code de l'urbanisme) ;

- le versement pour dépassement du plafond légal de densité (article L333-12 du code de l'urbanisme) ;

- la taxe locale d'équipement (CGI, art. 1585 A) ;

- la taxe départementale d'espaces naturels sensibles (article L 142-2 du code de l'urbanisme) ;

- la taxe pour le financement des dépenses des conseils d'architecture, d'urbanisme et de l'environnement (CGI, art. 1599 B) ;

- la taxe spéciale d'équipement perçue dans le département de la Savoie (CGI, art. 1599-0 B).

En revanche, les droits de succession payés lors de l'entrée du terrain dans le patrimoine du cédant ne constituent pas un élément du prix de revient.

e. Frais de constitution et de partage de sociétés transparentes

200

Le prix de revient des immeubles construits s'entend normalement du coût de construction proprement dit augmenté de tous les frais et charges se rapportant à l'acquisition et à la cession de ces immeubles.

En application de ce principe, les frais de constitution des sociétés transparentes doivent être inclus dans le prix de revient des immeubles construits.

En revanche, le partage de la société constituant une opération étrangère aux opérations de construction, les frais y afférents ne peuvent être considérés comme se rattachant à ces opérations. Il s'ensuit qu'une provision pour frais de partage ne peut, en aucun cas, être incluse dans le prix de revient des immeubles construits.

f. Frais de déplacement supportés par le constructeur

210

Les dépenses effectivement supportées par un promoteur non professionnel qui assure lui-même la surveillance des travaux en raison de sa formation - les honoraires versés à l'architecte étant réduits en conséquence - et, notamment, les frais de déplacement directement nécessités par cette surveillance, peuvent être prises en considération pour le calcul de la plus-value. Bien entendu, l'intéressé doit être en mesure d'apporter, à cet égard, toutes les justifications utiles.

g. Détermination du prix de revient en cas de ventes successives de fractions d’immeubles

220

En cas de ventes successives de fractions d'immeubles, il appartient à l'entreprise de répartir le prix de revient global entre les diverses fractions d'immeubles, sous le contrôle de l'administration. À défaut de méthode d'évaluation plus précise, le Conseil d'État admet une ventilation du prix de revient effectuée au prorata des millièmes de copropriété (CE, 19 mars 1980, n°s 4231 et 4773 ; CE 3 mai 1989, n° 86246).

De même, la Haute juridiction a jugé qu'en l'absence de justification permettant de procéder à une ventilation différente, le prix de revient de chaque tranche de construction est déterminé en répartissant le coût global de l'ensemble des constructions au prorata des surfaces bâties (CE, 9 mars 1988, n° 66 951).

2. Actions ou parts de sociétés transparentes

230

Le prix des actions ou parts comprend l'ensemble des sommes payées en l'acquit de leur souscription ou de leur acquisition et des fonds ultérieurement versés à la société immobilière pour couvrir les charges incluses dans le prix de revient des immeubles.

V. Obligations des contribuables

A. Obligations déclaratives

240

Les personnes qui réalisent des profits de construction à titre habituel sont tenues aux obligations d'ordre général incombant aux contribuables imposables d'après leur bénéfice réel au titre des BIC (cf. BOI-BIC-DECLA-30). Ils doivent notamment souscrire la déclaration n° 2031 (cerfa n° 11085) et les tableaux ou documents annexes correspondant à leur régime d'imposition (régime réel ou régime réel simplifié) et reporter les résultats ainsi déclarés sur la déclaration des revenus n° 2042 (cerfa n° 10330). Ces obligations sont prévues par l'article 54 du CGI et l'article 54 du CGI.

B. Mentions obligatoires des actes de ventes

250

Tout acte de cession de biens visés aux 1° et 1° bis du I de l'article 35 du CGI doit comporter les mentions suivantes, à consigner au pied de l'acte :

- lieu du domicile réel du cédant, ou, s'il s'agit d'une société, adresse du siège social ;

- le cas échéant, lieu de l'établissement possédé en France par le cédant ;

- adresse du service des impôts dont le cédant dépend pour la déclaration de ses revenus ou bénéfices.

260

À défaut de telles indications, la formalité de l'enregistrement ou la formalité fusionnée doit être refusée (CGI, ann. II, art. 3).