Actualité liée : 22/06/2022 : TVA - Régimes sectoriels - Opérations bancaires et financières - Champ d'application - Opérations imposables sur option - Modalités d'exercice de l'option (loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 de finances pour 2022, art. 30)

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I. Personnes pouvant exercer l'option

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Pour l’application de l’article 260 B du code général des impôts (CGI), les activités bancaires ou financières s’entendent des activités exercées par les établissements de crédit, les entreprises de marché, changeurs, escompteurs et remisiers (CGI, ann. III, art. 70 sexies).

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Peuvent ainsi notamment exercer l'option :

• les organismes visés à l'article 1654 du CGI ;
• les organismes dépendant de la chambre syndicale des banques populaires ;
• les caisses de Crédit mutuel adhérentes à la confédération qui, non soumises aux dispositions législatives et réglementaires concernant le Crédit agricole mutuel, sont régies par les dispositions de l'article 5 de l'ordonnance n° 58-966 du 16 octobre 1958 relative à diverses dispositions concernant le Trésor.

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Plus généralement, sont susceptibles d'exercer cette option les personnes autres que ces professionnels du commerce des valeurs et de l'argent lorsqu'elles réalisent, à titre principal, des opérations se rattachant aux activités bancaires et financières.

A. Professionnels visés

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Les professionnels du commerce des valeurs et de l'argent visés par l'article 70 sexies de l'annexe III au CGI sont les suivants :

• les établissements de crédit : personnes morales qui effectuent à titre de profession habituelle des opérations de banque au sens de l'article L. 311-1 du code monétaire et financier (CoMoFi). Ils peuvent aussi effectuer des opérations connexes à leurs activités, au sens de l'article L. 311-2 du CoMoFi, telles que par, exemple, les opérations de change ;
• les banques ou établissements financiers dotés d'un statut légal spécial (Banque de France, Caisse nationale d'épargne, Caisse des dépôts et consignations) ;
• les prestataires de services d'investissement : opérateurs dont le rôle principal est de fournir des services d'investissement au sens de l'article L. 321-1 du CoMoFi ;
• les changeurs : sont considérées comme changeurs manuels les personnes qui font profession ou commerce de recueillir, acheter ou vendre, négocier, escompter, encaisser ou payer des monnaies ou devises étrangères, coupons, titres d'actions ou d'obligations négociables ou non négociables, quels que soient leur dénomination et le lieu de leur création, dont le montant ou le prix est payable à l'étranger en monnaie étrangère ou payable en France en monnaie française, sur une disposition de l'étranger ou après négociation à l'étranger. Ont également la qualité de changeur manuel les personnes qui pratiquent des transactions sur l'or monnayé, l'or en barres et en lingots, ainsi que sur l'argent monnayé, notamment sur les pièces d'argent ;
• les escompteurs : est escompteur la personne qui escompte des effets ou des billets de fonds qu'elle conserve jusqu'à l'échéance. En l'état actuel de la réglementation, les opérations d'escompte ne peuvent être réalisées, à titre professionnel, que par des banquiers ou des établissements financiers enregistrés auprès du Conseil national du crédit ;
• les remisiers : opérateurs faisant profession, à titre principal ou accessoire, d'apporter des affaires aux prestataires de services d'investissement sans leur être liés par un contrat de travail. Ils peuvent transmettre aux intermédiaires de bourse qualifiés les ordres dont leurs clients les chargent ou gérer le portefeuille de ces derniers dans les conditions fixées par la procuration qu'ils ont reçue.

B. Personnes autres que les professionnels du commerce des valeurs et de l'argent réalisant à titre principal ou à titre habituel des opérations se rattachant aux activités bancaires et financières

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Des personnes qui n'ont pas la qualité d'établissement de crédit, prestataires de services d'investissement, changeurs, escompteurs ou remisiers réalisent fréquemment des opérations qui se rattachent au commerce des valeurs et de l'argent.

Le deuxième alinéa de l'article 70 sexies de l'annexe III au CGI prévoit que les opérations qui se rattachent aux activités bancaires et financières peuvent être soumises à la TVA, sur option, lorsqu'elles sont réalisées par d'autres personnes dont elles constituent l'activité principale.

Sont visées les opérations de la nature de celles que réalisent habituellement et dans l'exercice normal de leur activité les professionnels du commerce des valeurs de l'argent.

L'exercice de l'option pour le paiement de la TVA est donc subordonné à la double condition que ces opérations se rattachent aux activités bancaires et financières et qu'elles constituent l'activité principale des personnes qui les réalisent.

Remarques : La détermination du caractère principal que ces activités présentent pour une personne est essentiellement une question de fait. Ainsi, lorsqu'une personne physique ou morale ne réalise que des opérations de nature bancaire et financière, ces opérations peuvent être soumises sur option à la TVA.

En revanche, lorsqu'une même personne physique ou morale réalise simultanément des opérations de nature industrielle, commerciale ou des prestations de services et des opérations de nature bancaire et financière, il y a lieu de rechercher quelle est l'activité principale en comparant, d'une part, le montant des recettes réalisées au titre des opérations relatives au commerce des valeurs et de l'argent (sauf les produits du portefeuille « titre ») et, d'autre part, le montant des recettes provenant des autres opérations dès lors qu'elles sont situées dans le champ d'application de la TVA. À l'issue de cette comparaison, lorsque les opérations de nature bancaire et financière sont prépondérantes, l'intéressée peut exercer l'option. Dans le cas contraire, l'option pour la TVA n'est pas possible.

Lorsque la réalisation d'opérations de nature bancaire et financière ne constitue plus l'activité principale de la personne physique ou morale, l'option antérieurement formulée devient caduque. Dès lors, la TVA ne peut plus être acquittée ni, par conséquent, mentionnée sur une facture. Dès que la réalisation d'opérations se rattachant au commerce des valeurs et de l'argent redevient prépondérante, l'intéressée peut à nouveau exercer l'option.

Pour la détermination de l'activité principale d'une personne, seules doivent être prises en considération les opérations faites en France au sens de l'article 258 du CGI à l'article 259 C du CGI. Le montant des recettes à retenir dans chacun des deux termes de la comparaison est, en principe, celui réalisé au cours du dernier exercice connu.

Toutefois, cette règle n'est pas impérative. Les redevables peuvent, sous leur responsabilité et le contrôle de l'administration, comparer les recettes de l'année en cours. Il en est ainsi, notamment, des entreprises nouvelles imposables sur les opérations réalisées au cours de leur premier exercice.

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Cela étant, même si elles ne constituent pas leur activité principale, les opérations qui se rattachent aux activités bancaires et financières peuvent également faire l'objet d'une option lorsqu'elles sont réalisées à titre habituel par des personnes autres que des établissements de crédit, des prestataires de services d'investissement, des changeurs, des escompteurs et des remisiers.

RES N° 2006/36 (TVA)

Modalités d'exercice de l'option à la TVA prévue par l'article 260 B du CGI.

Question :

Une compagnie d’assurance peut-elle opter à la TVA dans les conditions prévues par l’article 260 B du CGI et de l'article 70 sexies de l'annexe III au CGI et de l'article 70 septies de l'annexe III au CGI pour soumettre à la taxe le chiffre d’affaire afférent à une activité de cautionnement qui lui a été apportée dès lors que cette activité financière ne constitue pas son activité principale ?

Réponse :

Il est possible d’admettre qu’un assujetti qui réalise à titre habituel des opérations bancaires et financières visées au 1° de l'article 261 C du CGI puisse opter à la TVA afin d’assurer à l’ensemble des redevables de la taxe un traitement équitable.

II. Modalités d'exercice, fonctionnement et révocation de l'option

A. Exercice et fonctionnement de l'option

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L'assujetti formule l'option par écrit auprès du service des impôts des entreprises (SIE) dont il relève. Sauf indication contraire de l'assujetti, elle vaut pour l'ensemble de ses secteurs distincts. Toutefois, pour l'assujetti unique constitué en application de l'article 256 C du CGI, l'option s'exerce par secteur distinct que constitue chacun de ses membres. Elle vaut alors, sauf indication contraire de l'assujetti unique, également pour les sous-secteurs du membre concerné.

L'option prend effet le premier jour du mois suivant son dépôt.

L'option s'applique opération par opération telle que définie à l'article 257 ter du CGI. Ainsi, chaque opération imposable à la TVA est considérée comme étant distincte et indépendante et suit son régime propre déterminé en fonction de son élément principal ou de ses éléments autres qu’accessoires. Relèvent ainsi d’une seule et même opération les éléments qui sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel. De plus, lorsqu’un élément est accessoire à un ou plusieurs autres éléments, il relève de la même opération que ces derniers.

Conformément à ces principes :

• lorsqu'une opération bancaire ou financière est soumise à la TVA par application de l'option prévue à l'article 260 B du CGI, la taxation s'applique également aux éléments qui en sont l'accessoire ;
• lorsqu'une opération bancaire ou financière est exclue de l'option pour la taxation conformément aux dispositions de l'article 260 C du CGI ou n'a pas donné lieu à son application, l'exonération de la TVA dont bénéficie cette opération s'applique également de plein droit aux éléments qui en sont l'accessoire.

À chaque fois que l'assujetti ayant exercé l'option effectue une opération bancaire ou financière entrant dans son champ d'application (BOI-TVA-SECT-50-10-30-10), il peut choisir de la soumettre à la taxe ou de l'exonérer. En pratique, cette faculté peut le conduire à décider, en fonction des motivations qui lui sont propres, à appliquer l'option non seulement opération par opération, mais également par catégorie ou type d'opérations, ou encore, dans une approche globale, à l'appliquer à l'ensemble des opérations bancaires ou financières situées dans le champ de l'option.

La circonstance que l'assujetti ayant formulé l'option ne l'applique pas aux opérations qu'il réalise et qui sont dans le champ de l'option, n'a aucune conséquence sur sa validité et ne peut dès lors s'analyser comme sa révocation (la révocation de l'option par l'assujetti prend nécessairement la forme mentionnée au II-B-1 § 120).

La taxation sur option d'une opération ne requiert pas le respect d'un formalisme spécifique. En revanche, dès lors que l'assujetti soumet à la TVA une opération bancaire ou financière en application de l'option, la facture qu'il délivre en application des dispositions de l'article 289 du CGI doit comporter toutes les mentions obligatoires (BOI-TVA-DECLA-30-20-20-10), notamment la mention de son montant hors taxe et de la taxe y afférente.

La possibilité désormais offerte aux assujettis d'appliquer l'option opération par opération, consécutivement aux modifications apportées par le 5° du I de l'article 30 de la loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 de finances pour 2022, s'applique à toute opération bancaire ou financière placée dans le champ de l'option dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2022. La date à laquelle l'option a été formulée auprès de l'administration par l'assujetti étant sans incidence sur ce point, cette possibilité bénéficie pleinement aux assujettis ayant exercé l'option avant cette date ( « options en cours » au 1^er janvier 2022) lorsqu'ils effectuent une telle opération dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2022.
 

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Les opérations pour lesquelles l'option pour la taxation à la TVA a été appliquée ouvrent droit à déduction de la taxe supportée en amont dans les conditions de droit commun (BOI-TVA-DED-10-10).

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Les opérations bancaires ou financières dont le lieu d'imposition n'est pas situé en France, ouvrent droit à déduction dans la mesure où, si leur lieu d'imposition était situé en France, ces opérations ouvriraient droit à déduction (CGI, art. 271).

Ce faisant, deux situations sont à distinguer :

• soit le redevable n'a pas exercé l'option, et les opérations n'ouvrent pas droit à déduction ;
• soit le redevable a exercé l'option, et il est réputé l'avoir appliquée (BOI-TVA-SECT-50-40) spécifiquement à ces opérations, lesquelles ouvrent alors droit à déduction.

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B. Révocation de l'option

1. Modalités de révocation

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La dénonciation de l'option peut intervenir à tout moment à compter du 1^er janvier de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle elle a été exercée. La dénonciation prend alors effet à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel elle a été formulée.

Par ailleurs, le bénéfice d'un remboursement de crédit de TVA en cours d'option ou à son issue est sans incidence sur les conditions de renonciation à l'option.

Exemple : Un prestataire de services financiers exonérés exerce l'option le 10 septembre N. L'option prend effet à compter du 1^er octobre N. Elle est révocable à compter du 1^er janvier N + 5. Le prestataire formule la dénonciation le 4 janvier N + 5. L'option cesse de produire ses effets à compter du 1^er février N + 5.

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La révocation revêt la forme d’une déclaration écrite auprès du SIE dont relève l'assujetti.

Il est admis que la révocation de l’option ne soit pas remise en cause lorsque les assujettis ne sont plus en possession de leur lettre d’option pour autant qu’ils soient en mesure de prouver par tout moyen (par exemple, copie du double des déclarations de TVA) qu’ils ont opté depuis plus de cinq ans.

De même, la dénonciation de l'option n'est pas remise en cause lorsqu'un remboursement de crédit de TVA, relatif à une période couverte par l'option, est intervenu.

C. Conséquences de la révocation de l’option

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Les opérations relevant du 1° de l’article 261 C du CGI, dont le fait générateur est intervenu postérieurement à la date d'effet de la révocation sont réalisées en exonération de TVA.

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En conséquence, dès que l'option cesse de produire ses effets, les assujettis qui réalisent des opérations ouvrant droit à déduction et des opérations n’ouvrant pas droit à déduction doivent, le cas échéant, procéder aux régularisations de la TVA antérieurement déduite au titre de leurs immobilisations (CGI, ann. II, art. 207).

La même obligation s'impose à ceux qui, à la suite de la révocation de l'option, perdent la qualité de redevable de la TVA et, dès lors, ne réalisent plus d'opérations ouvrant droit à déduction. Ces assujettis ne peuvent par la suite exercer aucun droit à déduction au titre de la taxe afférente aux dépenses d’immobilisations et d’autres biens et services qu’ils supporteront pour les besoins de leurs opérations non soumises à la TVA.

Remarque : Les assujettis ayant révoqué l’option à la TVA peuvent à tout moment opter à nouveau, dans les conditions de droit commun prévues au II § 70 et suivants, pour soumettre leurs opérations à la TVA.