I. Cessation d'indivision

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Lorsque l'exploitation d'une entreprise est continuée par les héritiers de l'ancien exploitant, restés en indivision, chacun d'eux est imposable à raison des bénéfices correspondant à sa part dans l'indivision. Au moment où intervient le partage, les conséquences attachées aux cessions d'entreprises ne sont opposables qu'aux indivisaires qui se retirent et non à l'égard de celui ou de ceux qui continuent l'exploitation.

Ainsi, lorsque l'exploitation d'un fonds de commerce provenant de la communauté ayant existé entre une veuve et son mari a été continuée par leur fille restée dans l'indivision avec sa mère, les dispositions de l'article 201 du Code général des impôts (CGI), ne trouvent à s'appliquer au moment du décès de cette dernière qu'en ce qui concerne la part qui doit être attribuée à la défunte dans les bénéfices.

Le principe de droit civil de l'« effet déclaratif » du partage énoncé à l'article 883 du code civil et selon lequel un indivisaire est réputé ne jamais avoir été propriétaire d'un fonds qu'il a abandonné à un autre indivisaire ne peut, le cas échéant, faire obstacle à l'établissement de l'imposition immédiate au nom de l'indivisaire qui se retire. Dès lors que celui-ci a eu, en fait, la qualité d'exploitant, il est soumis aux dispositions de l'article 201 du CGI ; il est notamment imposable à raison de sa part dans la plus-value du fonds de commerce réalisée à l'occasion du partage, à moins que les dispositions de l'article 41 dudit code ne soient, en la circonstance, applicables (CE, arrêt du 19 mai 1958, req. n°s 41941, 41932, 42057 et 42058).

L'opération par laquelle des indivisaires apportent à une société de droit dotée de la personnalité morale et constituée entre eux, l'entreprise qu'ils exploitaient précédemment en indivision, constitue pour chacun d'eux une cession d'entreprise au sens de l'article 201 précité (CE, arrêt du 3 mai 1961, req. n°s 32458 et 32459).

II. Dissolution d'une communauté entre époux

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Une communauté entre époux comportant des éléments d'actif professionnel constitue, pour déterminer les conséquences fiscales de la dissolution par divorce de cette communauté, une indivision.

Or, la cessation d'une indivision n'équivaut à une cession d'entreprise qu'à l'égard du seul indivisaire qui se retire (cf. I). Par suite, les plus-values réalisées lors de la cession, par ce dernier,de ses droits dans l'indivision, doivent être soumises à l'impôt sur le revenu entre ses mains.

Ainsi, lorsque des époux divorcent après avoir exploité ensemble un fonds de commerce, inscrit au registre du commerce au nom du mari, et que l'exploitation est poursuivie par la femme, le mari doit être soumis à l'impôt au titre de l'année de réalisation du partage à raison des plus-values dégagées sur ses droits indivis dans le fonds. Celles-ci sont déterminées compte tenu de l'estimation donnée à ces droits pour la formation des lots. Par contre, il n'y a pas cessation d'entreprise pour la femme continuatrice de l'exploitation, qui acquiert à la date du partage les droits précédemment possédés par son conjoint dans la propriété du fonds (RM Pringalle, JO, déb. AN du 8 septembre 1979, p. 7151).

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Cette solution s'applique également dans le cas d'époux mariés sous le régime de la communauté légale dont dépend un fonds de commerce, qui adoptent un régime de séparation des biens. L'attribution du fonds à l'un des conjoints, qui continue seul l'exploitation, entraîne cession d'entreprise pour celui qui se retire ainsi de l'exploitation indivise.

Par suite, les plus-values dégagées sur ces droits indivis sont imposables en tenant compte, pour leur détermination, de l'estimation faite lors de l'attribution du fonds au conjoint (RM. Charpentier, JO déb. AN du 23 décembre 1985, p. 5867 ; RM. Vouillot, JO déb. AN du 30 décembre 1985, p. 5963 ; RM. Dejoie, JO déb. Sénat, 26 décembre 1985, p. 2392).

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Ces principes sont repris et complétés dans le cadre de la réponse ministérielle Delevoye (RM n°896 JO Sénat du 24 février 1994, p. 432) : Une communauté entre époux comportant des éléments d'actif professionnel doit être regardée comme constituant sur le plan fiscal une indivision. La cessation de cette indivision est un événement qui entraîne cessation d'entreprise à l'égard du seul indivisaire qui se retire et non à l'égard de celui qui poursuit l'exercice de l'activité, même s'il y a versement d'une soulte par ce dernier. Dès lors, dans la situation exposée, le conjoint qui abandonne ses droits sur le fonds est soumis à l'impôt au titre des plus-values professionnelles.

Les dispositions de l'article 151 septies du CGI s'appliquent à cette plus-value dans les conditions de droit commun.