I. Patrimoine à considérer

1

En application de l'article 885 W du code général des impôts (CGI), l'obligation de déposer une déclaration spécifique au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) incombe aux personnes physiques disposant d'un patrimoine d'une valeur nette taxable supérieure ou égale à 2,57 M€ ainsi, et quelle que soit la valeur nette taxable de leur patrimoine, qu'aux personne physiques qui ne sont pas tenues à l'obligation de déposer la déclaration annuelle d'ensemble des revenus prévue à l'article 170 du CGI.

10

Par conséquent, la déclaration spécifique d'ISF est souscrite par les redevables dont la valeur nette du patrimoine taxable au 1^er janvier de l'année d'imposition, majoré de celui de leur conjoint soumis à imposition commune, ou de leur partenaire lié par un pacte civil de solidarité (PACS) défini à l'article 515-1 du code civil, ou de leur concubin notoire et de celui des enfants mineurs dont ils ont l'un ou l'autre l'administration légale des biens, est supérieure ou égale à
2,57 M€, ainsi que par les redevables non tenus à l'obligation de déposer la déclaration annuelle prévue à l'article 170 du CGI, quel que soit le niveau de leur patrimoine.

Remarque : Il est précisé que l'article 515-8 du code civil donne la définition suivante du concubinage : "le concubinage est une union de fait, caractérisée par une vie commune présentant un caractère de stabilité et de continuité, entre deux personnes, de sexe différent ou de même sexe, qui vivent en couple". Cette définition est retenue pour l'application de l'article 885 E du CGI (obligation pour les concubins  de souscrire une déclaration commune à l'ISF).

20

Dès lors, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable inférieure à 2,57 M€ et qui sont tenus à l'obligation de déposer la déclaration annuelle d'ensemble des revenus prévue à l'article 170 du CGI mentionnent seulement la valeur brute et la valeur nette taxable de leur patrimoine sur cette déclaration.

La valeur brute et la valeur nette taxable du patrimoine des concubins notoires et de celui des enfants mineurs lorsque les concubins ont l'administration légale de leurs biens est portée sur la déclaration de l'un ou l'autre des concubins.

II. Qualité du déclarant

A. Principe

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Une seule déclaration doit être souscrite au titre du patrimoine appartenant au déclarant, à son conjoint soumis à imposition commune (ou partenaire lié par un PACS, ou concubin notoire) ainsi qu'aux enfants mineurs dont ils ont, l'un ou l'autre, l'administration légale des biens.

Il est rappelé que l’imposition commune des époux demeure la règle pendant toute la durée du mariage, sauf dans les cas prévus aux a et b du 4 de l’article 6 du CGI, En conséquence, sont imposés distinctement :

- les époux séparés de biens et ne vivant pas sous le même toit ;

- les époux en instance de séparation de corps ou de divorce et autorisés à avoir des résidences séparées.

Dans ces deux dernières situations, chacun des époux est soumis à l’ISF à raison de ses biens, droits et valeurs imposables, ainsi que de ceux des enfants mineurs dont il a l’administration légale des biens.

40

La déclaration à souscrire, réputée sincère et véritable, doit obligatoirement comporter :

- une seule signature, si le redevable est célibataire, divorcé, séparé de corps (à condition que la séparation de corps résulte d'une décision judiciaire), ou s’il remplit les conditions énoncées aux a et b du 4 de l’article 6 du CGI ;

- pour les personnes mariées, la signature conjointe des deux époux ;

- pour les personnes vivant en concubinage notoire (de même sexe ou non), la signature des deux concubins ;

- pour les personnes pacsées, la signature des deux partenaires liés par le PACS.

Toute déclaration frauduleuse expose le (ou les) déclarant(s) à l'application des peines prévues pour le faux serment à l'article 131-26 du code pénal (CGI, art. 1837).

B. Intervention d'une personne autre que le redevable

50

La déclaration est valablement remplie et signée par une personne autre que le redevable dans les cas suivants :

1. Mandataires

60

Le droit de souscrire la déclaration au nom du redevable ne peut être délégué que par un mandat spécial.

2. Décès du redevable

a. Délai de production

70

Conformément à l'article 885 W du CGI, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable inférieure à 2,57 M€ et qui sont tenus à l'obligation de déposer la déclaration d'ensemble des revenus mentionnent la valeur brute et la valeur nette taxable de leur patrimoine seulement sur cette déclaration.

Par suite, seuls les ayants droit des redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine est supérieure ou égale à 2,57 M€ restent tenus à l’obligation de déposer la déclaration spécifique d’ISF dans les six mois du décès.

Exemple : M. X décède le 1^er février N. Les ayants droit doivent :

- si la valeur nette taxable du patrimoine du défunt au 1^er janvier N est supérieure à 1,3 M€ et inférieure à 2,57 M€, mentionner son montant sur la déclaration complémentaire de revenus du défunt de l’année N-1 et la déposer dans le délai de droit commun de dépôt des déclarations d’ensemble des revenus ;

- si la valeur nette taxable du patrimoine du défunt au 1^er janvier N est supérieure ou égale à 2,57 M€, souscrire avant le 1^er août N une déclaration d’ISF qui sera déposée et accompagnée du paiement de l’impôt au service des impôts du domicile du défunt.

b. Faculté de transfert des obligations déclaratives au notaire chargé de la succession

80

Sur demande des ayants droit et dans le cadre du mandat qui lui est accordé, le notaire chargé de la succession peut produire, selon les cas, la déclaration de revenus et la déclaration d’ISF du défunt (si la valeur nette taxable de son patrimoine au 1^er janvier de l’année de son décès est supérieure ou égale à 2,57 M€) dans la mesure où la succession n'est pas liquidée à la date de production de la déclaration.

La date de production de la déclaration s’entend de la date à laquelle la déclaration est envoyée ou déposée.

Exemple : Les ayants droit chargent le notaire de produire la déclaration de revenus le 1^er mars N, la succession n’ayant pas encore été liquidée. Si la date limite de dépôt de la déclaration papier est fixée au 30 mai de l'année N, le notaire pourra déposer la déclaration d’impôt au plus tard le 30 mai N et à condition que la succession ne soit toujours pas liquidée. S’il dépose cette déclaration le 15 avril N, il peut liquider la succession dès le 16 avril N.

Dans cette situation, il est alors personnellement passible des sanctions encourues en cas de retard ou défaut de production de la déclaration. Il dispose toutefois d'un recours contre les ayants droit.

c. Objet du mandat donné au notaire

90

Le mandat accordé au notaire chargé de la succession par les ayants droit du défunt peut concerner, selon les cas, la production :

- de la déclaration des revenus imposables à l’impôt sur le revenu au nom du défunt et au titre de l’année du décès (CGI, art. 204, 2). Cette déclaration intervient dans le délai normal de la déclaration d’ensemble des revenus selon les modalités déclaratives de droit commun. S'agissant des obligations déclaratives en matière d'impôt sur le revenu, il convient de se référer au BOI-IR-DECLA-20-10-10 ;

- de la déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune, conformément au III de l’article 885 W du CGI, pour le compte d’une personne décédée entre le 1^er janvier et le 15 juin. Cette déclaration doit être produite dans les six mois du décès si la valeur nette taxable du patrimoine du défunt est au 1^er janvier de l’année de son décès supérieure ou égale à 2,57 M€. Il est rappelé que le droit de souscrire la déclaration au nom du redevable ne peut être délégué que par un mandat spécial.

Le transfert des obligations déclaratives peut être partiel et porter exclusivement sur la déclaration d’impôt sur le revenu ou sur la déclaration d’ISF.

1° Conditions de mise en œuvre du mandat

100

La possibilité pour le notaire d’être mandataire des ayants droit pour la souscription de la ou des déclarations d’impôt sur le revenu ou d’ISF citées au II-B-2-c § 90 est soumise au respect des conditions suivantes :

- le transfert des obligations déclaratives est accepté expressément par le notaire chargé de la succession. Ce dernier est, en effet, libre d’accepter ou de refuser la demande des ayants droit du défunt ;

- la succession n’est pas liquidée à la date à laquelle la déclaration est déposée.

2° Effets du mandat à l’égard des ayants droit du défunt

110

Le mandat a pour effet de libérer les ayants droit du défunt des obligations déclaratives mentionnées au 2 de l'article 204 du CGI (déclaration des revenus imposables du défunt au titre de l’année du décès) et au III de l’article 885 W du CGI (déclaration d’ISF pour le compte d’une personne décédée entre le 1^er janvier et le 15 juin).

Toutefois, les ayants droit du défunt qui transfèrent leurs obligations déclaratives demeurent les redevables légaux des impositions des revenus du défunt. Il sont donc redevables du paiement des droits résultant des impositions et des sanctions qui ne sont pas expressément applicables aux notaires.

3° Modalités déclaratives

120

S'agissant de l'impôt sur le revenu, lorsque la déclaration d'ensemble des revenus est déposée par le notaire au titre du mandat visé au II-B-2-c § 90, celui-ci appose son cachet accompagné de sa signature et coche la case ØTA en bas de la page 1 de la déclaration n° 2042 (CERFA n° 10330), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, à la rubrique "Recherche de formulaires".

130

S'agissant de l'ISF, lorsque la déclaration est déposée par le notaire au titre du mandat qui lui est donné par les ayants droit, celui-ci doit cocher la case correspondant à sa situation, apposer son cachet accompagné de sa signature, préciser son identité et son adresse dans le cadre "Identité et adresse du déclarant s’il n’est pas le redevable" sur la page 1 de la déclaration n° 2725 (CERFA n° 11284), accessible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, à la rubrique "Recherche de formulaires".

4° Sanctions encourues par le notaire chargé de la succession

140

Conformément à l’article 1840 C du CGI, le notaire chargé de la succession, qui a accepté le mandat confié par les ayants droit lui confiant la responsabilité d’assumer les obligations déclaratives mentionnées au II-B-2-b § 80, est personnellement passible des sanctions applicables en cas de défaut ou de retard dans la souscription de déclaration :

- majoration de 10 %, du montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, en l’absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l’acte dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai (CGI, art. 1728, 1-a) ;

- majoration de 40 %, du montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à la produire dans ce délai (CGI, art. 1728, 1-b).

Le notaire dispose toutefois, conformément à l’article 1840 C du CGI, d’un recours contre les ayants droit du défunt.

150

En revanche, les pénalités qui ne sont pas expressément mentionnées au II-B-2-c-4° § 140 ne sont pas applicables au notaire chargé de la succession qui a accepté le mandat des ayants droit du défunt.

Ainsi, le notaire n’étant pas le redevable légal des impositions du défunt, celui-ci n’est notamment pas sanctionné :

- en cas de découverte d’une activité occulte (CGI, art. 1728, 1-c) ;

- en cas d’insuffisances, omissions ou inexactitudes relevées dans les déclarations qu’il a souscrites en lieu et place des ayants droit (CGI, art. 1729).

En outre, l’intérêt de retard (CGI, art. 1727) ne lui est pas applicable.

5° Recours du notaire contre les parties

160

Conformément à l’article 1840 C du CGI, le notaire peut exercer un recours contre les parties. Cette action solidaire contre les ayants droit concerne les sanctions que le notaire peut être amené à supporter du fait de l’acceptation du mandat confié par les ayants droits.

3. Incapables

170

La déclaration ne peut être souscrite que par le représentant légal, c'est-à-dire le tuteur.

180

Les personnes représentant les redevables dans les conditions citées au II-B-3 § 170 doivent indiquer sur la déclaration, à l'emplacement prévu à cet effet, leurs nom, prénoms, qualité et adresse au jour du dépôt de la déclaration.

Une copie de la pièce justifiant de leur habilitation doit être jointe à chaque déclaration pour laquelle il a été fait usage de la représentation.

C. Cas particulier des non-résidents

190

En application de l'article 885 X du CGI, les personnes possédant des biens en France sans y avoir de domicile fiscal ainsi que certains agents de l'État qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger peuvent être invités par le service des impôts à désigner, dans un délai de quatre vingt dix jours à compter de la réception de cette demande, un représentant en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt dans les conditions de l’article 164 D du CGI.

Cette désignation ne confère en elle-même aucune qualité au représentant pour souscrire la déclaration. Seul un mandat spécial peut autoriser ledit représentant à établir la déclaration pour le compte du non-résident.

195

Toutefois, en application de l'article 62 de la loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014, cette disposition ne s'applique pas aux personnes physiques, y compris celles visées au 2° de l'article 4 B du CGI, qui ont leur domicile fiscal dans un autre État membre de l'Union européenne (UE) ou dans un autre État partie à l'accord sur l'espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement de l'impôt.

Le Liechtenstein, bien que membre de l'EEE, n'est pas lié à la France par une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement de l'impôt, aussi les personnes qui y résident ou qui y sont établies ou qui y disposent d'un siège restent tenues de désigner un représentant fiscal.

Remarque : Les pays et territoires d'outre-mer (PTOM) ne sont pas intégrés à l'UE mais seulement associés. Par conséquent, les personnes ayant leur domicile fiscal en Nouvelle-Calédonie, à Saint-Pierre-et-Miquelon, en Polynésie française, aux îles de Wallis-et-Futuna, dans les Terres australes et antarctiques françaises ou à Saint-Barthélemy demeurent soumises à l'obligation de désigner un représentant fiscal.

Cette dispense de désignation d'un représentant fiscal en France s'applique à l'ISF dû de 2015.

D. Déclaration irrégulière

200

Toute déclaration souscrite par une personne n'ayant pas qualité pour le faire est irrégulière. Elle ne libère pas les redevables des obligations qui leur incombent.

En pratique, il est cependant admis que les intéressés puissent ratifier la déclaration irrégulière même après l'expiration du délai légal imparti pour déposer les déclarations.