I. Dettes afférentes à des biens exonérés

A. Dettes contractées pour l'achat ou dans l'intérêt de biens exonérés

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Selon le premier alinéa de l'article 769 du code général des impôts (CGI), les dettes à la charge du défunt qui ont été contractées pour l'achat de biens compris dans la succession et exonérés des droits de mutation par décès ou dans l'intérêt de tels biens, sont imputées par priorité sur la valeur desdits biens, pour le montant qui excède la part du de cujus dans la communauté. 

Cette règle a pour but d'éviter le cumul abusif, pour le même bien, d'une part, de l'exonération des droits de mutation et, d'autre part, de la déduction du passif contracté pour son achat sur la valeur des autres éléments de l'actif successoral. Elle s'applique, par exemple, dans le cas des crédits à la construction utilisés pour l'acquisition d'immeubles exonérés (cf. BOI-ENR-DMTG-10-20-30-90 ; BOI-ENR-DMTG-10-20-30-100, III-B et BOI-ENR-DMTG-10-20-30-110, III-B). Elle s'applique aussi aux dettes contractées dans l'intérêt de tels biens comme, par exemple, les ouvertures de crédit destinées à couvrir les travaux de réparation d'un immeuble exonéré.

Ne tombent pas sous le coup de ces dispositions :

- les dettes qui ne résultent pas d'un contrat ;

- les dettes afférentes aux biens exonérés lorsque ces biens, pour l'acquisition desquels les dettes ont été contractées, sont sortis du patrimoine du défunt. La partie de cette dette non remboursée au jour du décès est déductible de l'actif successoral, si les conditions générales de déduction sont réunies.

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Cas particulier : Exonération partielle.

Lorsqu'un bien n'est assujetti aux droits de mutation à titre gratuit que pour une fraction de sa valeur, le passif afférent à ce bien est déductible de l'actif héréditaire dans la même proportion (cf. BOI-ENR-DMTG-10-20-30-20, III-A ).

B. Dettes garanties par des biens exonérés

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La même imputation est pratiquée pour les dettes garanties par des biens exonérés de droit de mutation par décès lorsqu'il est établi que le ou les emprunts ont été contractés par le défunt ou son conjoint en vue de soustraire tout ou partie de son patrimoine à l'application de ces droits (CGI, art. 769, alinéa 2).

Dans cette hypothèse, l'administration doit établir l'intention des redevables de soustraire leurs biens à l'impôt.

C. Remarque commune

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Les dispositions de l'article 769 du CGI s'appliquent même si le bien exonéré fait l'objet d'un legs particulier, bien que le légataire particulier ne soit pas tenu au paiement du passif.

II. Dettes contractées à l'étranger

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En règle générale, les dettes contractées à l'étranger sont déduites dans les mêmes conditions et sous les mêmes justifications que celles contractées en France (cf. toutefois BOI-ENR-DMTG-10-40-20-10).

Bien entendu, lorsque le défunt est domicilié hors de France et que seuls les biens français sont imposables, seul le passif grevant ces biens est admis en déduction.