BA - Base d'imposition - Déduction pour aléas - Modalités d'utilisation de l'épargne déduite

Conformément au I de l'article 72 D bis du CGI, les sommes déduites au titre de la déduction pour aléas ainsi que leurs intérêts capitalisés non soumis à l'impôt peuvent être utilisés, au cours des dix exercices suivants celui de leur inscription au compte bancaire d'affectation :

- en l'absence d'aléa, pour le paiement des cotisations et des primes des assurances souscrites pour bénéficier de la déduction pour aléas et pour le rachat des franchise prévues par ces mêmes assurances ;

- en cas de survenance d'un aléa assuré (incendie, dommage aux cultures ou perte de bétail), dans la limite des franchises ;

- en cas de survenance d'un aléa non assuré d'origine climatique, naturelle ou sanitaire, reconnu par une autorité administrative, ou déclaré par l'exploitant, lorsque cet aléa s'accompagne d'une baisse significative de chiffre d'affaires d'au moins 10 % par rapport à la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents ;

- en cas de survenance d'un aléa d'origine économique, constaté lorsque la différence que la la valeur ajoutée produite par l'exploitation au cours d'un exercice est en baisse d'au moins 10 % par rapport à la moyenne des valeurs ajoutées des trois exercices précédents.

Remarque : ces cas d'utilisation de l'épargne sont valables pour les exercices ouverts à partir du 1^er janvier 2009.

Les sommes déduites et leurs intérêts capitalisés non utilisés sont en principe rapportés au résultat du dixième exercice suivant celui au cours duquel ils ont été inscrits au compte d'affectation.

L'épargne professionnelle placée sur le compte bancaire spécifique est réputée utilisée lorsque l'exploitant retire tout ou partie de cette épargne du compte bancaire au cours de l'exercice. Tout retrait au cours de l'exercice quel qu'en soit le motif (utilisation de l'épargne conformément à son objet ou non) entraîne la réintégration des sommes retirées au bénéfice imposable de cet exercice dans les conditions précisées ci-après.

I. Cas d'utilisation de l'épargne conformément à son objet

A. Utilisation de l'épargne conforme en l'absence d'aléa

Conformément au a du I de l'article 72 D bis du CGI, l'épargne peut être utilisée, en l'absence d'aléa, pour le règlement des cotisations et primes des contrats d'assurance figurant parmi la liste des assurances à souscrire pour pouvoir pratiquer la déduction pour aléas (cf. BOI-BA-BASE-30-30-10-II-A) et le rachat des franchises prévues par ces mêmes contrats.

Dans cette situation, le montant de l’épargne pouvant être utilisé est plafonné au montant des cotisations et primes d’assurance réglées et des franchises rachetées au cours de l’exercice. Ce montant est rapporté au titre de l'exercice d'utilisation et doit être effectivement prélevé sur le compte bancaire spécifique.

La réintégration de ce montant vient neutraliser la charge déductible correspondante pour la détermination du résultat de cet exercice.

B. Utilisation en cas de survenance d'un aléa

1. Nature des aléas visés

a. Survenance d'un aléa assuré

L'épargne peut être utilisée, en application des dispositions du b du I de l'article 72 D bis du CGI, en cas de survenance d'un incendie, d'un dommage aux cultures ou d'une perte de bétail couvert(e) par un contrat d'assurance.

b. Survenance d'un aléa non assuré

L'épargne peut être utilisée en application des dispositions du c du I de l'article 72 D bis du CGI en cas de survenance d'un aléa non assuré d'origine climatique, naturelle ou sanitaire soit reconnu par une autorité administrative compétente, soit déclaré par l'exploitant à condition d'être suivi, dans ce cas, d'une baisse de chiffre d'affaires significative.

En application du I de l'article 38 sexdecies J de l'annexe III au CGI, les aléas d'origine climatique, naturelle ou sanitaire reconnus par une autorité administrative compétente sont les suivants :

- les sinistres constatés dans les conditions prévues à l'article D361-41 du code rural et de la pêche maritime ;

- les calamités agricoles, constatées dans les conditions prévues à l'article L361-5 du code rural et de la pêche maritime ;

- les catastrophes naturelles constatées dans les conditions prévues à l'article L125-1 du code des assurances ;

- les maladies ou suspicions de maladie des animaux de l'exploitation ayant fait l'objet d'un arrêté portant déclaration d'infection en application de l'article L223-8 du code rural et de la pêche maritime ou d'une indemnisation prévue à l'article L221-2 du code rural et de la pêche maritime ;

- les événements ayant justifié l'application sur les productions animales ou végétales de l'exploitant de mesures de police administrative prévues à l'article L234-4 du code rural et de la pêche maritime, l'article L251-2 du code rural et de la pêche maritime et l'article L251-9 du code rural et de la pêche maritime ;

- les événements ayant justifié l'application sur l'exploitation conchylicole soit de mesures de police sanitaire prévues par l'arrêté du 4 novembre 2008 relatif aux conditions de police sanitaire applicables aux animaux et aux produits d'aquaculture et relatif à la prévention de certaines maladies chez les animaux aquatiques et aux mesures de lutte contre ces maladies, soit de mesures sanitaires prises en application de l'article R231-39 du code rural et de la pêche maritime ;

- la suspension, le retrait ou la modification de l'autorisation d'exploitation de cultures marines pour motif d'insalubrité non imputable au bénéficiaire de l'autorisation d'exploitation de cultures marines en application de l'article 15 du décret 83-228 du 22 mars 1983 fixant le régime de l'autorisation des exploitations de cultures marines.

Pour plus de précisions sur la nature des aléas non assurés d'origine climatique, naturelle ou sanitaire, il convient de se conférer au BOI-ANNX-000099.

S'agissant des aléas déclarés par l'exploitant et non reconnus par une autorité administrative, ne sont concernés que les aléas dont la survenance au titre de l'exercice peut être justifiée par l'exploitant, par exemple par la production d'un bulletin météorologique, et qui s'accompagne d'une baisse significative du chiffre d'affaires, c'est-à-dire d'une différence entre la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents et le chiffre d'affaires hors taxes de l'exercice, réalisé dans des conditions comparables, excédant 10 % de cette moyenne. Aucun lien de causalité entre la survenance de l'aléa et la baisse de chiffre d'affaires n'a en revanche à être établi par l'exploitant.

Pour l'application de la condition de baisse significative du chiffre d'affaires, le chiffre d'affaires hors taxes s'entend du montant hors taxes des recettes réalisées par le redevable dans l'accomplissement de son activité agricole normale et courante. Il n'est par conséquent pas tenu compte des produits financiers, ni des recettes revêtant un caractère exceptionnel, telles que les produits provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé, ni des refacturations de frais effectuées entre sociétés lorsqu'elles présentent le caractère de débours au sens du 2° du II de l'article 267 du CGI. En pratique, il s'agit des sommes figurant à la ligne FR de l'imprimé n° 2146 (CERFA n° 11151) pour les exploitants soumis au régime du réel normal ou à la somme des lignes EA à EE de l'imprimé n° 2139-B (CERFA n° 11146) pour les exploitants soumis au régime réel simplifié.

Les déclarations professionnelles n° 2139-B (CERFA n° 11146) et n° 2146 (CERFA n° 11151) sont disponibles dans la rubrique de recherche de formulaire sur le site « impots.gouv.fr ».

Le chiffre d'affaires hors taxes de l'exercice doit être comparé à la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents réalisés dans des conditions comparables. Par conséquent en cas de modification substantielle des conditions d'exploitation au cours d'un de ces quatre exercices par suite notamment de la cession d'une partie de l'exploitation ou inversement du développement de nouvelles activités ou de l'extension des activités préexistantes (acquisitions de nouvelles terres, augmentation de la taille du troupeau...), le chiffre d'affaires devra être retraité pour pouvoir être comparé. Il en sera également ainsi en cas d'exercices de durées différentes.

Dès lors que la baisse du chiffre d'affaires d'un exercice est appréciée par rapport à la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents, les nouveaux exploitants ne peuvent se prévaloir de cette faculté d'utilisation de la déduction pour aléas avant leur quatrième exercice d'activité.

c. Survenance d'un aléa d'origine économique

100

Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2009, l'épargne professionnelle peut être également utilisée en cas de survenance d'un aléa d'origine économique.

L'aléa d'origine économique autorisant l'utilisation de l'épargne professionnelle est caractérisée par une baisse significative, à conditions d'exploitation comparable, de la valeur ajoutée produite, définie comme une chute de plus de 10 % de la valeur ajoutée produite au titre d'un exercice par rapport à la moyenne des valeurs ajoutées produites au titre des trois exercices précédents. En d'autres termes, l'aléa d'origine économique est caractérisé lorsque :

VA(N) / [(VA(N-3) + VA(N-2) + VA(N-1))/3] < 0,9.

Pour la définition de l'aléa d'origine économique, la valeur ajoutée s’entend de la différence entre, d’une part, la somme, hors taxes, des ventes, des variations d’inventaire, de la production immobilisée et autoconsommée et des indemnités et subventions d’exploitation et, d’autre part, la somme, hors taxes et sous déduction des transferts de charges d’exploitation affectés, du coût d’achat des marchandises vendues et de la consommation de l’exercice en provenance de tiers.

110

Sont ainsi retenues, au titre du premier terme de cette différence :

- l’ensemble des ventes : ventes d’origine végétale, ventes d’origine animale, ventes de produits transformés, ventes d’animaux et toutes autres productions vendues. En pratique, ces ventes correspondent aux sommes déclarées, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, aux lignes FC, FF, FI, FL et FO (ou la somme de ces lignes figurant à la ligne FR) du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151), et s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, aux lignes EA, EB, EC, ED et EE du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146) ;

- les variations d’inventaire, c’est-à-dire les variations entre le début et la fin de l’exercice du niveau de la production stockée ainsi que des animaux reproducteurs immobilisés lorsque l’exploitant a choisi la méthode simplifiée de comptabilisation de ces animaux (enregistrement en cours d’exercice en compte de résultat, en achats et ventes, et basculement en fin d’exercice à l’actif immobilisé lorsque leur destination de reproducteurs est quasi-certaine ou certaine) : ces variations sont positives en cas de stockage et négatives en cas de déstockage. En pratique, ces variations correspondent aux sommes déclarées, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, aux lignes FT et FS du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151) et, s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, aux lignes EG et EF du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146) ;

- la production immobilisée, hors animaux reproducteurs immobilisés déjà comptabilisés au titre des variations d’inventaire : celle-ci est déclarée, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, à la ligne FU du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151) et s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, à la ligne EH du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146) ;

- la production autoconsommée : celle-ci est déclarée, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, à la ligne FV du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151) et s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, à la ligne EJ du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146) ;

- les indemnités et subventions d’exploitation, c’est-à-dire les indemnités et subventions qui viennent compenser des pertes de produits normaux ou des charges normales de l’exercice. Il peut s’agir, à titre d’exemple, des indemnités versées par le Fonds national de gestion des risques en agriculture. En pratique, ces sommes correspondent à celles déclarées, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, à la ligne FW du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151), et s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, à la ligne EL du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146).

120

De même, sont retenues, au titre du second terme de cette différence, les sommes déclarées, s’agissant des exploitants relevant du régime réel normal d’imposition, aux lignes FZ, GA, GB et GC du tableau n° 2146 (CERFA n° 11151) et, s’agissant des exploitants relevant du régime simplifié d’imposition, aux lignes EQ, ER, ES, ET et EU du tableau n° 2139-B (CERFA n° 11146) , à savoir en particulier :

- le coût d’achat des marchandises, des approvisionnements et des animaux comptabilisés en stock, y compris les animaux reproducteurs lorsque la méthode comptable simplifiée est appliquée ;

- les variations de stocks ;

- la consommation en provenance de tiers : sont concernés les autres achats et charges externes d’exploitation, c’est-à-dire les achats non stockés de fournitures (comme l’eau ou l’électricité) et tous les services consommés au titre de l’exercice pour assurer l’activité courante de l’exploitation, notamment les loyers, fermages et charges locatives.

Le total de ces charges doit toutefois être diminué des transferts de charges d’exploitation affectés, c’est à- dire des charges qui ont été initialement enregistrées dans une catégorie de charges retenue pour le calcul de la valeur ajoutée puis reclassées, à la clôture de l’exercice, dans une autre catégorie de charges, retenue ou non pour le calcul de la valeur ajoutée. En revanche, les transferts de charges d’exploitation qui n’ont pas pu être affectés à une catégorie de charges particulière (cas des transferts de charges affectables à plusieurs catégories de charges) ne viennent pas minorer les charges retenues pour le calcul de la valeur ajoutée.

130

La valeur ajoutée de l'exercice doit être comparée à la moyenne des valeurs ajoutées des trois exercices précédents, réalisées dans des conditions comparables. Par conséquent, en cas de modifications substantielles des conditions d'exploitation au cours d'un de ces quatre exercices par suite notamment de la cession d'une partie de l'exploitation ou inversement du développement de nouvelles activités ou de l'extension des activités préexistantes (acquisitions de nouvelles terres, augmentation de la taille du troupeau...), la valeur ajoutée devra être retraitée pour pouvoir être comparée. Il en sera également ainsi en cas d'exercice de durées différentes.

Dès lors que la baisse de la valeur ajoutée d'un exercice est appréciée par rapport à la moyenne des valeurs ajoutées des trois exercices précédents, les nouveaux exploitants ne peuvent se prévaloir de cette faculté d'utilisation de la déduction pour aléa avant leur quatrième exercice d'activité.

2. Montant des prélèvements autorisés

a. Survenance d'un aléa assuré ou d'un aléa non assuré reconnu ou déclaré par l'exploitant

140

En cas de survenance d'un aléa assuré, l'épargne professionnelle peut être utilisée dans la limite du montant de la franchise prévue par le contrat d'assurance. Toutefois, lorsque la survenance de l'aléa entraîne un montant de perte subie n'excédant pas celui de la franchise, et par conséquent l'absence d'indemnisation, le montant du prélèvement autorisé est alors limité au montant de perte réellement subie. Dans cette dernière situation, le montant de cette perte, déterminé suivant les modalités d'indemnisation prévues par le contrat d'assurance, devra être justifié par tout moyen, notamment par la production de factures ou d'un rapport d'expert.

150

En cas de survenance d'un aléa non assuré reconnu par une autorité administrative compétente ou déclaré par l'exploitant, l'épargne professionnelle peut être utilisée dans la limite du montant de la perte de chiffres d'affaires subie au titre de l'exercice de cette survenance et déterminé par différence entre la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents et le chiffre d'affaires hors taxe de l'exercice réalisé dans des conditions comparables. En conséquence, les nouveaux exploitants ne peuvent se prévaloir d'une utilisation pour un aléa non assuré reconnu avant leur quatrième exercice d'activité.

160

Lorsque l'aléa n'est pas reconnu par une autorité administrative compétente, cette perte de chiffres d'affaires excède nécessairement 10 % de la moyenne des chiffres d'affaires hors taxes des trois exercices précédents. En revanche, s'agissant d'aléa reconnu par une autorité administrative compétente, cette perte peut être inférieure ou égale à ce pourcentage.

170

En cas de survenance d'un aléa (assuré ou non) au titre d'un exercice, l'épargne professionnelle peut être prélevée en principe dans la limite des montants définis ci-avant au titre de cet exercice quelle que soit l'origine de l'épargne : les sommes déduites en application de l'article 72 D bis du CGI ou les intérêts capitalisés. Toutefois, il est admis dans ces situations que ce prélèvement puisse être opéré au plus tard un an après l'intervention de cet aléa. La date à retenir est celle de la survenance de l'événement (sinistre, calamité agricole). Le délai d'un an est calculé de date à date.

b. Survenance d'un aléa d'origine économique

180

En cas de survenance d’un aléa d’origine économique, l’épargne professionnelle constituée dans le cadre de la déduction pour aléas peut être utilisée dans la limite du montant de la baisse de valeur ajoutée subie au titre de l’exercice de cette survenance et déterminé par différence entre la moyenne des valeurs ajoutées des trois exercices précédents et la valeur ajoutée de l’exercice réalisée dans des conditions comparables.

190

En cas de survenance d’un aléa d’origine économique au titre d’un exercice, l’épargne professionnelle peut être prélevée, dans la limite du montant de la baisse de valeur ajoutée subie au titre de l’exercice de cette survenance et déterminé par différence entre la moyenne des valeurs ajoutées des trois exercices précédents et la valeur ajoutée de l’exercice réalisée dans des conditions comparables , au titre de cet exercice, quelle que soit l’origine de l’épargne (sommes déduites en application de l’article 72 D bis du CGI ou intérêts capitalisés non soumis à l’impôt (cf. BOI-BA-BASE-30-30-10-II-B-2). Toutefois, à l'instar de ce qui est prévu pour les autres aléas, il sera admis que le prélèvement puissent être opéré au plus tard un an après l'intervention de cet aléa.

3. Modalités pratiques de réintégration de l'épargne prélevée

200

L'épargne utilisée conformément aux indications précédentes est réintégrée dans les résultats de l'exercice au cours duquel est réalisé ce prélèvement. Cette réintégration est opérée de manière extra-comptable : le montant de cette réintégration est portée sur la ligne des réintégrations diverses du tableau de détermination du résultat fiscal, c'est à dire en pratique la ligne WO du tableau 2151 pour les entreprises relevant du régime réel normal d'imposition et sur la ligne FP du tableau 2139 B pour les entreprises relevant du régime réel simplifié d'imposition. Ce montant est par ailleurs détaillé sur un feuillet séparé joint à la déclaration de résultat. Sur demande du service, l'exploitant devra être en mesure d'indiquer le motif de l'utilisation de l'épargne et de présenter tout document permettant d'attester de la réalité du cas d'utilisation invoqué. Le supplément de bénéfice résultant de cette réintégration extra-comptable ne constitue pas un revenu exceptionnel au sens de l'article 75-0 A du CGI.

A défaut d'ordre d'imputation fixé par l'article 72 D bis du CGI, l'exploitant peut librement déterminer l'ordre d'imputation de son prélèvement sur l'épargne professionnelle.

II. Epargne non utilisée conformément à son objet

A. Epargne non utilisée

1. En cours d'exploitation

210

Conformément au I de l'article 72 D bis du CGI, l'épargne professionnelle doit être utilisée au cours des dix exercices qui suivent celui de son inscription au compte d'affectation. A défaut, elle est rapportée aux résultats de ce dixième exercice et doit être retirée du compte bancaire spécifique.

Pour calculer ce délai, les exercices doivent s'entendre d'exercices d'une durée égale à douze mois. Ainsi, les sommes déduites au titre d'un exercice doivent être utilisées dans un délai de dix ans décompté à partir du premier jour de l'exercice suivant celui au titre duquel ces sommes ont été déposées sur le compte bancaire spécifique. Les intérêts produits par les sommes déduites qui sont capitalisés et non soumis à l'impôt doivent quant à eux être utilisés dans un délai de dix ans décompté à partir du premier jour de l'exercice suivant celui de leur capitalisation.

220

Ces sommes ou intérêts non utilisés dans ce délai de dix ans sont réintégrés au cours de l'exercice d'expiration de ce délai ou au cours de l'année civile d'expiration de ce même délai en cas d'arrêté provisoire des comptes en application de l'article 37 du CGI.

La fraction des sommes réintégrée constitue une épargne libre à partir du premier jour de l'exercice qui suit la date de clôture de l'exercice au cours duquel la réintégration a eu lieu. Cette épargne doit être retirée du compte bancaire spécifique.

L'abattement prévu à l'article 73 B du CGI en faveur des jeunes agriculteurs est calculé sur le bénéfice majoré des sommes réintégrées en l'absence d'utilisation.

Remarque : Pour les DPA déduites pour la détermination des résultats des exercices clos avant le 1^er janvier 2009, le délai d'utilisation de l'épargne déduite était inférieure à 10 ans.

2. En cas de cessation d'activité

a. Principe de réintégration

230

En cas de cessation d'activité ou de retour au forfait, les sommes inscrites dans le compte bancaire spécifique sont rapportées aux résultats de l'exercice clos à l'occasion de cet événement.

Toutefois, le II de l'article 72 D bis du CGI prévoit une dispense de réintégration en cas d'apport d'une exploitation individuelle à une société civile agricole, réalisé dans les conditions visées à l'article l'article 151 octies du CGI ou en cas de transmission à titre gratuit d'une exploitation dans les conditions prévues à l'article 41 du CGI.

b. Dispense en cas d'apport en société d'une entreprise individuelle

240

Le II de l'article 72 D bis du CGI prévoit qu' en cas d'apport d'une entreprise individuelle à une société civile agricole dans les conditions du I de l'article 151 octies du CGI, les sommes correspondant à des déductions pratiquées antérieurement à l'exercice de l'apport et non encore utilisées à cette date ne sont pas réintégrées aux résultats de cet exercice si la société bénéficiaire de l'apport s'engage à utiliser les sommes déposées sur le compte conformément à leur objet dans les dix exercices qui suivent celui au cours duquel ces déductions ont été pratiquées par l'apporteur.

L'apport doit concerner une exploitation individuelle et doit être fait exclusivement à une société civile agricole qui remplit les conditions posées à l'article 72 D bis du CGI, c'est-à-dire qui relève de l'impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice agricole réel. Cette disposition ne peut être appliquée en cas d'apport à une société ne revêtant pas la forme de société civile, même si ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de ses associés.

Sur les modalités d'application de cette mesure et le cas particulier de la poursuite d'une activité individuelle après l'apport, les précisions apportées à propos de la déduction pour investissement (cf. BOI-BA-BASE-30-20-40-10-II-B-3 à 4) sont applicables mutatis mutandis.

250

Pour le bénéfice de ce dispositif, l’épargne professionnelle inscrite à l’actif de l’exploitation individuelle, qui a donné lieu ou non à une déduction pour aléas, doit avoir été effectivement apportée à la société et être inscrite par celle-ci sur un compte spécifique.

260

Lorsque l'exploitant individuel a inscrit l'épargne en cause sur le compte d'affectation après la clôture de l'exercice au titre duquel la déduction correspondante a été pratiquée, il sera admis que le délai d'utilisation de cette épargne par le(s) bénéficiaire(s) de la transmission soit décompté à partir de l'exercice d'inscription de cette épargne sur le compte bancaire spécifique au lieu de l'exercice au titre duquel la déduction a été pratiquée. Par ailleurs, lorsque la transmission intervient avant que l'exploitant individuel n'ait satisfait à son obligation d'inscription de l'épargne sur le compte d'affectation dans les six mois de la clôture de l'exercice de déduction, il appartient aux bénéficiaires de la transmission de respecter cette obligation d'inscription.

Par ailleurs, à la différence du régime de la déduction pour investissement, la non-utilisation de la déduction pour aléas par la société dans le délai légal entraîne la réintégration de la déduction, non pas au titre de l'exercice d'apport, au nom de l'apporteur, mais au nom de la société, au titre de l'exercice au cours duquel la condition n'est plus remplie.

c. Dispense en cas de transmission à titre gratuit

270.

Conformément au deuxième alinéa du II de l'article 72 D bis du CGI, la déduction pour aléa n'est pas réintégrée en cas de transmission à titre gratuit (succession, donation) de l'exploitation individuelle dans les condition prévues à l'article 41 du CGI si le bénéficiaire de cette transmission remplit les conditions ouvrant droit à la déduction et s'engage à l'utiliser conformément à son objet dans les dix exercices qui suivent celui au titre duquel elle a été pratiquée.

280

Pour bénéficier de ce dispositif, l'ensemble des éléments affectés à l'activité professionnelle et notamment l'épargne professionnelle inscrite à l'actif de l'exploitation individuelle à la date de la transmission, qu'elle ait donné lieu ou non à une déduction pour aléa, doit avoir été effectivement transmis aux bénéficiaires. L'épargne transmise doit être inscrite par ceux-ci dans un compte spécifique.

290

Remarque : s'agissant de la DPA transmise à titre gratuit avant le 1^er janvier 2009 :

Ces dispositions s'appliquent pour la détermination des résultats des exercices ouverts depuis le 1^er janvier 2009. En revanche,pour les exercices précédents et ouverts depuis le 1er janvier 2004, le délai d'utilisation de la déduction était inférieur à 10 ans et a varié selon les exercices considérés.

B. Epargne non utilisée conformément à son objet au cours des dix exercices

300

Lorsque l'épargne professionnelle est prélevée, au cours de l'un des dix exercices suivant la déduction (ou la capitalisation pour les intérêts), à un usage autre que ceux prévus à l'article 72 D bis du CGI, l'épargne ainsi prélevée doit être rapportée au résultat majorée d'un montant égal au produit de cette épargne par le taux de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI, soit 0,40 % par mois ou 4,8 % l'an. Le point de départ du calcul de l'intérêt de retard est fixé au 1^er juillet de l'année suivant celle au titre de laquelle est établie l'imposition du résultat de l'exercice de déduction, conformément au 1 du IV de l'article 1727 du CGI, soit pour un exercice clos au cours de l'année N, le 1^er juillet N+1.

Le point d'arrêt du calcul de l'intérêt de retard correspond en principe conformément au 1 du IV de l'article 1727 du CGI au dernier jour du mois de paiement de l'impôt dû au titre de l'exercice au cours duquel la déduction pour aléas en cause a été utilisée pour un usage non conforme à son objet. A titre de règle pratique, ce point d'arrêt est fixé au 30 juin de l'année suivant celle au titre de laquelle est établie l'imposition du résultat de l'exercice d'utilisation non conforme de l'épargne, soit pour une utilisation au cours d'un exercice clos en N, le 30 juin N+1. En pratique, l'intérêt de retard sera donc décompté en années.

310

L'exploitant peut librement déterminer l'ordre d'imputation des sommes prélevées sur l'épargne professionnelle.

Dès lors que le compte bancaire ne peut accueillir aucune épargne libre, l'exploitant ne peut pas redéposer les sommes prélevées sur le compte, que ce soit au cours de l'exercice de leur prélèvement ou d'un exercice ultérieur, à moins de pratiquer une nouvelle déduction

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