I. Exportations

1

Les livraisons de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité exportés à destination de pays ou territoires situés hors du territoire fiscal de la Communauté européenne sont exonérées de la TVA, en application de l'article 262-I du CGI. Cette exonération porte sur la marge ou sur le prix total selon le régime appliqué au bien.

Le vendeur assujetti doit justifier de cette exonération au moyen de l'exemplaire n° 3 de la déclaration d'exportation déposée à son nom et visée par le service des douanes du point de sortie du territoire de la Communauté européenne.

A. Exportations par les assujettis-revendeurs

10

L'exportation d'articles d'occasion par des négociants ouvre droit à la récupération, dans les conditions ordinaires, de la TVA qui a grevé l'acquisition, l'importation ou la première utilisation du bien, à condition que cette taxe figure distinctement sur la facture (ou l'avis d'importation) relative à cette acquisition, ou ait été acquittée au titre de la livraison à soi-même ou de l'acquisition intracommunautaire.

20

Le système de l'imposition sur la différence entre le montant global des ventes et le montant global des achats (BOI-TVA-SECT-90-20-20, III § 250 et suiv.) ne se heurte à aucune difficulté particulière d'application quand la totalité des ventes d'objets d'occasion est soumise à la TVA.

Par contre, lorsqu'une partie de ces ventes échappe à l'imposition, la déduction des achats correspondants ne se justifie plus ; cette situation se présente notamment dans le cas de ventes à l'exportation d'objets d'occasion.

Il appartient, en conséquence, aux redevables qui procèdent à de telles ventes et qui ont choisi le système global d'atténuer le montant de leurs achats déductibles de la valeur d'achat des objets qu'ils ont exportés. Cette valeur d'achat, quand elle n'est pas connue exactement, peut être reconstituée par les intéressés sous leur propre responsabilité et sous réserve du droit de contrôle de l'Administration, au moyen de coefficients tirés de la comptabilité.

Cette règle s'applique pour les ventes hors du territoire fiscal communautaire de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité.

Elle s'applique également pour les livraisons à destination d'un autre État de la Communauté européenne lorsque l'assujetti-revendeur a opté pour l'application du régime général et que la livraison est opérée conformément à l'article 262 ter-I du CGI.

En revanche, elle ne concerne pas les ventes effectuées à destination d'un autre État membre de la communauté européenne, lorsque la marge réalisée par le négociant est imposable en France dans les conditions définies par le régime de la 7e directive.

B. Exportations par les assujettis-utilisateurs

30

Les exportations et les livraisons de biens mobiliers d'investissement utilisés par des personnes redevables et destinés à être exportés qui concernent des biens mobiliers d'investissement utilisés par des personnes redevables, sont considérées comme taxées. Le cédant est corrélativement dispensé de toute régularisation et pourra bénéficier, si le bien n'a pas donné lieu à déduction ou a donné lieu à déduction partielle, d'une déduction complémentaire calculée selon les règles de droit commun (art. 207 de l'annexe II au CGI).

II. Importations

40

Selon l'article 291-I-1 du CGI, les importations de marchandises sont soumises à la TVA. Les importations de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets d'antiquité et de collection sont donc imposables à la taxe comme les importations de biens neufs.

Sous réserve des exonérations figurant au II-A ci-après, les importations de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité sont soumises à la TVA dans les conditions de droit commun au moment où l'importation est considérée comme effectuée, quelle que soit la qualité de l'importateur.

Il est rappelé qu'en application de l'article 291-I-2 du CGI, l'importation d'un bien est considérée comme effectuée soit au moment de l'entrée en France de ces biens, soit au moment de leur mise à la consommation en suite de l'un des régimes douaniers suspensifs visés au b du même article.

50

La base d'imposition à l'importation est constituée par la valeur en douane des biens augmentée des frais accessoires (art. 292 du CGI).

Dans certains cas, notamment pour les biens importés en vue d'une vente éventuelle sous régime d'admission temporaire, la base d'imposition à l'importation constituée par la valeur du bien au jour de la mise à la consommation est la suivante :

- si le premier acheteur des biens figure comme importateur sur la déclaration en douane, la base d'imposition est le prix payé par le premier acheteur ; pour les ventes publiques effectuées par un commissaire-priseur intervenant comme intermédiaire opaque, il s'agit du prix versé par le commissaire-priseur à son commettant, c'est-à-dire, du prix d'adjudication diminué de la commission et des autres frais dus par le commettant, ramené hors taxe ;

- si le propriétaire des biens figure comme importateur sur la déclaration en douane, la base d'imposition est le prix payé par le premier acheteur, ramené hors taxe.

60

Les biens placés sous le régime douanier de l'admission temporaire en exonération totale des droits au sens des règlements communautaires n°s 2913/92 du 12 octobre 1992 et 2454/93 du 2 juillet 1993 ne sont pas considérés comme importés tant qu'ils demeurent sous ce régime.

Il est rappelé que pour les biens d'occasion, le bénéfice de ce régime est limité aux importations en vue d'une vente publique.

À l'importation, sans préjudice de l'application éventuelle des exonérations prévues aux articles 291-II-8° et 291-III-4° du CGI (cf. B et C ci-après), la taxe est due lors de la mise à la consommation auprès du service des douanes.

A. Exonérations applicables à l'importation

70

Les importations d'œuvres d'art par leur auteur ou par ses ayants droit sont soumises à la TVA dans les conditions de droit commun. Il en est de même des importations effectuées à la suite d'un achat direct à l'auteur ou à ses ayants droit.

Les œuvres peuvent le cas échéant être placées sous le régime de l'admission temporaire en exonération des droits et taxes pour exposition et vente éventuelle (cf. II ci-dessus).

80

Deux cas d'exonération à l'importation sont prévus concernant :

- des biens destinés aux établissements agréés par le ministre de la culture ;

- des biens importés qui font l'objet d'une livraison intracommunautaire elle-même exonérée de la TVA.

1. Cas particulier des biens importés définitivement dans le cadre des franchises fiscales communautaires  

90

Aux termes de l'article 291-II-2° du CGI, les objets de collection et objets d'art de caractère éducatif, scientifique ou culturel, non destinés à la vente et importés par des musées, des galeries et d'autres établissements agréés par l'administration des Douanes et Droits indirects pour recevoir ces objets en exonération sont exonérés de TVA. L'exonération n'est accordée que lorsque les objets sont importés à titre gratuit ou qu'ils sont importés à titre onéreux mais ne sont pas livrés par un assujetti (art. 50 octies n°33 de l'annexe IV au CGI).

2. Cas particulier des importations effectuées par des particuliers 

100

Les objets d'antiquité ou de collection et les timbres importés par des particuliers sont soumis à la TVA au taux qui leur est propre, sur la valeur en douane telle qu'elle est définie par l'article 292 du CGI.

Toutefois, les échanges de timbres entre particuliers, effectués sans paiement, bénéficient, sous certaines conditions, de la franchise à l'importation.

B. Biens importés par des établissements agréés par le ministre de la Culture

1. Opérations concernées

110

Aux termes de l'article 291-II-8° du CGI, l'exonération concerne les importations d'œuvres d'art, de timbres, d'objets de collection ou d'antiquité, réalisées directement par des établissements agréés par le ministre en charge de la culture.

Conformément à l'article 262 ter-II du CGI, l'exonération s'applique également aux acquisitions intracommunautaires de ces biens effectuées par ces établissements.

120

Bénéficient de l'exonération de la TVA, prévue à l'article 291-II-8° du CGI lors de l'importation d'œuvres d'art, l'ensemble des musées nationaux, des musées de l'État, des départements et des communes qui relèvent soit du ministre en charge de la Culture, soit des différents départements ministériels (Éducation nationale, Armées, Économie et Finances, etc.).

130

Bénéficient également de cette exonération, les fondations, les associations et autres établissements qui justifient lors de l'importation, de leur agrément par le ministre de la Culture soit par le visa préalable de l'attestation, soit par un certificat d'agrément donné à titre général.

2. Conditions de l'exonération

140

L'exonération est subordonnée à la production à l'appui de la déclaration d'importation de l'attestation prévue par l'article 50 decies de l'annexe IV au CGI (cf. BOI-FORM-000010) signée par le directeur de l'établissement bénéficiaire (conservateur ou représentant qualifié) et portant engagement :

- de ne pas céder, à titre gratuit ou onéreux, si ce n'est à un autre établissement bénéficiaire, les objets importés sans avoir au préalable acquitté au service des Douanes la TVA ;

- de fournir au bureau des Douanes d'importation, dans un délai de trente jours, un certificat de prise en charge des objets importés dans l'inventaire de l'établissement bénéficiaire.

C. Biens importés faisant l'objet d'une livraison intracommunautaire exonérée de la TVA

150

L'article 291-III-4° du CGI exonère de la TVA due à l'importation les biens expédiés ou transportés à destination d'un autre État membre de la Communauté européenne, lorsqu'ils font l'objet, par l'importateur, d'une livraison intracommunautaire elle-même exonérée de la taxe au titre de l'article 262 ter-I-1° et 2° du CGI.

Cette exonération s'applique aux importations de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui font l'objet d'une livraison intracommunautaire consécutive à leur importation dans le cadre du régime général.

III. Achats en franchise

160

L'article 275-III du CGI ne permet pas aux assujettis-revendeurs qui soumettent leurs livraisons de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité au régime de la marge d'acheter ou d'importer ces biens en franchise de taxe.

La possibilité d'utiliser le régime des achats en franchise est donc limitée :

- aux importations des biens d'occasion, dès lors que les dispositions applicables ne permettent pas à ces biens d'être ensuite soumis au régime de la marge ;

- aux achats, aux acquisitions intracommunautaires ou aux importations d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité, lorsque l'assujetti-revendeur n'a pas exercé l'option prévue à l'article 297 B du CGI pour soumettre les livraisons de ces biens à la taxation sur la marge ;

- aux achats ou acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité pour lesquels le vendeur a appliqué les règles du régime général de la TVA (taxation sur le prix total ou livraison intracommunautaire exonérée ou exportation).

170

Les biens qui ont été acquis ou importés en franchise, doivent lors de leur revente, être obligatoirement soumis au régime général de TVA (taxation sur le prix total en cas de revente en France). Il appartient donc aux assujettis-revendeurs qui utilisent cette possibilité de suivre distinctement dans leur comptabilité les biens acquis ou importés en franchise des autres biens pouvant relever du régime de la marge.

180

Pour le calcul du contingent d'achats en franchise, peut être retenu l'ensemble des exportations et des livraisons effectuées par l'assujetti-revendeur selon les règles du régime général (livraisons exonérées sur la base de l'article 262 ter-I du CGI).