Question :

Quelles sont les modalités d’application du régime de l’assimilation des biens immobiliers prévu au 3 du IV de l’article 207 de l’annexe II au code général des impôts (CGI) aux fins d’application des dispositifs de régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) déductible en cas d’acquisition par un assujetti d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans qu’il inscrit en stock, que cette opération soit exonérée ou soumise à la TVA sur option en application du 5° bis de l’article 260 du CGI ?

La TVA afférente aux dépenses engagées par cet assujetti en vue de la revente de cet immeuble est-elle déductible ?

Réponse :

En application des dispositions de l’article 271 du CGI, les assujettis sont fondés à déduire la TVA grevant leurs dépenses utilisées pour les besoins de leurs opérations taxées ou ouvrant droit à déduction. Par ailleurs, les dispositions de l’article 206 et suivants de l’annexe II au CGI déterminent les conditions d’application de ces dispositions et fixent, notamment, la date à laquelle peuvent être opérées les déductions, les régularisations auxquelles elles doivent donner lieu, ainsi que les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d’opérations imposables doit être limitée ou réduite.

Ainsi, en cas de cession par un assujetti d’un immeuble immobilisé affecté à une activité économique ouvrant droit à une déduction complète de la TVA, la taxe afférente à l’acquisition qui a été initialement déduite par le cédant ne donne pas lieu à régularisation lorsque la cession est soumise à la TVA (II-A-2-a § 140 du BOI-TVA-IMM-10-30).

En revanche, lorsque la cession d’un immeuble immobilisé achevé depuis plus de cinq ans est exonérée de la TVA sur le fondement des dispositions du 2° du 5 de l’article 261 du CGI, le cédant n’ayant pas exercé l’option pour la taxation prévue au 5° bis de l’article 260 du CGI, la TVA initialement déduite donne lieu par le cédant à une régularisation dans les conditions fixées au 1° du 1 du III de l’article 207 de l’annexe II au CGI. Dans cette situation, sous réserve que le bien constitue également une immobilisation pour le bénéficiaire de la cession, celui-ci peut déduire une fraction du montant de la TVA ayant grevé initialement le bien, à proportion du rapport entre le nombre d’années restant à courir pour le cédant jusqu’au terme de la période de régularisation et le nombre d’années total de celle-ci. À cette fin, le 3 du III de l’article 207 de l’annexe II au CGI prévoit que le cédant délivre au bénéficiaire une attestation qui, en la circonstance, joue un rôle analogue à celui d’une facture, mentionnant le montant de la taxe que ce dernier est en droit de déduire.

Pour l’application de ces dispositions, le 3 du IV de l’article 207 de l’annexe II au CGI institue un régime d’assimilation des biens immobiliers en stock à des biens immobilisés. Un immeuble ou une fraction d’immeuble en stock est ainsi assimilé à un bien immobilisé lorsque, au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l’achèvement de l’immeuble, il est utilisé pendant plus d’un an pour une opération relevant d’une activité économique mentionnée à l’article 256 A du CGI.

Ce régime de l’assimilation a notamment vocation à s’appliquer à l’assujetti qui, dans l’attente de sa revente, affecte un immeuble inscrit en stock à une activité économique de location soumise à la TVA de plein droit ou sur option. 

L’affectation à une telle activité est ainsi établie même en cas de locaux partiellement vacants dès lors que l’assujetti est en mesure de démontrer qu’il procède à la recherche active de locataires (RM Grau n° 24298, JO AN du 31 décembre 2019, p. 11557). 

Un assujetti qui a acquis en exonération de la TVA un immeuble achevé depuis plus de cinq ans et l’a inscrit en stock peut déduire la TVA ayant initialement grevé le bien chez le cédant dès lors que l’immeuble est assimilé à une immobilisation en raison de son affectation à une activité économique ouvrant droit à déduction depuis plus d’un an. La TVA déductible est celle qui figure sur l’attestation fournie par le cédant dans les conditions prévues au III de l’article 207 de l’annexe II au CGI.

De même, lorsque l’acquisition de l’immeuble a été grevée de TVA, le cédant ayant opté pour soumettre à la taxe sa livraison, le mécanisme de l’assimilation fonde en pareil cas l’assujetti acquéreur à en opérer la déduction.

S’agissant de dépenses engagées en vue de la revente de cet immeuble, conformément au 1 du I de l’article 271 du CGI, la TVA qui a grevé les éléments du prix d’une livraison d’immeuble elle-même soumise à la taxe est déductible dans les conditions de droit commun. Ainsi, lorsqu’elle est réalisée par un assujetti agissant en tant que tel, la cession d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, lorsque l’option prévue au 5° bis de l’article 260 du CGI est exercée, ouvre un droit à déduction de la TVA qui a grevé les dépenses qui entretiennent un lien direct et immédiat avec cette cession. Il en va ainsi des frais directement attachés à la livraison de l’immeuble.

Toutefois, si la taxe supportée à ce titre par le cédant est immédiatement déductible lorsque la vente concerne un immeuble neuf, la TVA ayant grevé les frais directement attachés à la cession d’un immeuble achevé depuis plus de cinq ans, tels des travaux ne concourant pas à la production d’un immeuble neuf, ne peut être déduite qu’une fois l’option exercée, dans les conditions prévues par l’article 201 quater de l’annexe II au CGI. Dans une telle situation, les règles de péremption du droit à déduction ne trouvent pas à s’appliquer conformément au 2 du IV de l’article 207 de l’annexe II au CGI.

En revanche, lorsqu’à défaut d’exercice de l’option, cette cession est exonérée de TVA, l’assujetti ne peut en aucun cas déduire la TVA afférente à ces dépenses et travaux supportés pour les besoins de la cession. En pareille situation, s’agissant d’un immeuble pour lequel les conditions de mise en œuvre du mécanisme de l’assimilation à un bien immobilisé étaient réunies du chef du cédant, la procédure de transfert du droit à déduction prévue au 3 du IV de l’article 207 de l’annexe II au CGI s’applique et celui-ci est alors fondé à délivrer à son acquéreur l’attestation de transfert mentionnant la TVA afférente à ces dépenses.

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