I. Redevable de la taxe

A. Livraisons d'immeubles et de droits assimilés

1

Aux termes du 1 de l'article 283 du CGI, la taxe est due par le vendeur. Cette règle s'applique à toutes les opérations, qu'elles portent sur des immeubles (terrains à bâtir ou immeubles bâtis), des fractions d'immeubles ou des droits sociaux.

10

Par exception, toutefois, le deuxième alinéa du 1 de l'article 283 du CGI prévoit que la taxe est due par l'acquéreur qui agit en tant qu'assujetti et dispose d'un numéro d'identification à la TVA en France lorsque le cédant, lui-même assujetti, n'est pas établi en France. A cet égard, est présumé agir en tant qu'assujetti l'acquéreur qui fait mention dans l'acte du numéro sous lequel il est identifié.

B. Livraisons à soi-même

20

Le redevable de la taxe est la personne qui réalise l'opération imposable (article 283-1 du CGI). Concrètement, il s'agit de la personne qui construit elle-même l'immeuble ou qui a confié la construction, pour son compte, à des tiers, autrement dit, dans la quasi-totalité des cas, le propriétaire de l'immeuble.

S'agissant de la livraison à soi-même requise en application du 2° du 1 du II de l'article 257 du CGI, le redevable est l'assujetti qui affecte l'immeuble transformé aux besoins de son entreprise.

II. Obligations des redevables

30

Les redevables sont répartis en deux catégories en sorte de distinguer :

- d'une part, les assujettis qui doivent se faire prendre en charge par le service des impôts des entreprises (SIE) ;

- d'autre part, les non-assujettis qui sont redevables de la TVA à raison soit de la cession d'un immeuble neuf lorsqu'ils avaient au préalable acquis l'immeuble cédé comme immeuble à construire et qui sont dispensés de cette prise en charge par le service des impôts, soit de la livraison à soi-même des logements mentionnés aux 9 ou 11 du I de l'article 278 sexies du CGI.

40

Les assujettis acquittent le montant de la taxe exigible sur leurs opérations imposables sur déclarations n° 3310 CA 3 établis en un seul exemplaire dans les conditions habituelles en matière de TVA. De manière générale, les précisions ci-après s'entendent de même des déclarations n° 3517 CA 12 pour les redevables relevant d'un régime simplifié.

Les déclarations n° 3310 CA 3 sont déposées mensuellement, ou trimestriellement, conformément à l'article 287-2 du CGI. Elles mentionnent l'ensemble des opérations effectuées au cours de la période considérée et font état, globalement, des droits à déduction ouverts pendant la même période.

Pour les livraisons à soi-même mentionnées au a du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI, le redevable est tenu de déposer une déclaration spéciale (n° 940) au service des impôts dont il dépend dans le mois qui suit l'achèvement. Au moment de la liquidation de la taxe, il insère une mention particulière se référant à cette déclaration spéciale sur la déclaration n° 3310 CA 3 (article 244 de l'annexe II au CGI).

50

Les opérations réalisées par les non assujettis et qui entrent dans le champ d'application de la TVA donnent lieu au dépôt d'une déclaration n° 942 (déclaration de mutation d'immeuble) et d'une déclaration n° 943 (relevé des taxes déductibles et décompte du prix de revient, article 250 de l'annexe II au CGI).

Les déclarations n° 942 et, le cas échéant, l'annexe n° 943 doivent être déposées, en simple exemplaire, lors de la présentation à la formalité des actes constatant les opérations taxables.

Pour les livraisons à soi-même mentionnées au b du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI, le redevable est tenu de déposer au service des impôts du lieu de situation de l'immeuble une déclaration particulière conforme au modèle fixé par l'administration (n° 941 et n° 943) dès qu'il dispose de tous les éléments d'information nécessaires à la liquidation de la taxe à la suite de l'achèvement (article 244 de l'annexe II au CGI).

A. Lieu d'imposition

60

Le lieu d'imposition des opérations visées à l'article 257-I du CGI diffère selon les modalités de déclaration, et, le cas échéant, selon leur nature.

70

Il convient donc d'examiner successivement la situation des redevables acquittant l'impôt sur déclarations n° 3310 CA 3 et celle des personnes non assujetties déposant des déclarations n° 942 et n° 943 pour leurs opérations imposables en application du a du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI ou n° 941 et n° 943 pour les livraisons à soi-même mentionnées au b du 2° du 3 du I du CGI.

1. Lieu d'imposition des redevables acquittant la TVA sur déclaration n° 3310 CA 3

80

Les redevables acquittant la TVA sur déclarations n° 3310 CA 3 doivent déposer leur déclaration au service des impôts des entreprises dont ces personnes relèvent pour le dépôt de leur déclaration de résultats. Ce principe appelle les précisions suivantes.

a. Entreprises individuelles et sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés

90

Conformément aux dispositions de l'article 38-IV de l'annexe III au CGI, les entreprises individuelles et sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés déposent leur déclaration de bénéfice et donc leurs déclarations n° 3310 CA 3 au service dont relève :

- le lieu du siège de la direction de l'entreprise ;

- ou, à défaut, le lieu du principal établissement.

À cet égard, les règles pratiques suivantes doivent être retenues :

- par siège de la direction de l'entreprise, il faut entendre le lieu où sont prises les décisions concernant la gestion de l'entreprise et où sont éventuellement centralisés les résultats comptables ;

- lorsque le siège de la direction de l'entreprise n'a pas de réalité distincte du reste de l'entreprise, il convient de retenir comme lieu de souscription des déclarations n° 3310 CA 3, le lieu où l'intéressé est déjà en compte.

Lorsque l'assujetti qui réalise une opération imposable portant sur un immeuble n'est pas établi en France et qu'il est néanmoins redevable (le deuxième alinéa du 1 de l'article 283 du CGI ne trouvant pas à s'appliquer parce que l'acquéreur ne dispose pas d'un numéro d'identification à la TVA en France), la déclaration n° 3310 CA 3 est déposée à la Direction des résidents à l'étranger et des services généraux (DRESG).

100

Il est à noter que pour les commerçants, industriels ou artisans dont l'activité porte sur des opérations étrangères à la construction d'immeubles (exemple : un fabricant de produits alimentaires faisant occasionnellement construire une maison d'habitation), le lieu d'imposition est celui qui est indiqué sur leur déclaration de revenus, comme pour les particuliers.

b. Cas particulier des sociétés de construction vente relevant de l'impôt sur le revenu

110

En ce qui concerne ces sociétés, le IV de l'article 38 de l'annexe III au CCI apporte une exception aux principes énoncés ci-dessus. En effet, aux termes de cet article, les sociétés ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente et dont l'activité porte sur un seul immeuble ou groupe d'immeubles doivent accomplir leurs obligations déclaratives auprès du service des impôts du lieu de situation des constructions.

120

Toutefois, lorsqu'une société construit simultanément plusieurs immeubles, deux situations doivent être envisagées :

- la société construit un groupe d'immeubles au sens de l'article 170 de l'annexe II au CGI, c'est-à-dire des immeubles dont la construction constitue une opération d'ensemble conformément à un plan masse faisant l'objet d'un accord préalable unique ou d'un permis de construire unique. Dans cette hypothèse, la société adresse ses déclarations au service des impôts dans le ressort duquel est situé soit le bureau de commercialisation du groupe lorsqu'il est installé sur place soit, à défaut, la majeure partie des constructions ;

- la société réalise simultanément des opérations de construction sur des immeubles ou groupes d'immeubles géographiquement dispersés. Elle continue, dans ce cas, à souscrire ses déclarations au service des impôts du siège de la direction de l'entreprise ou, à défaut, du lieu du principal établissement.

c. Entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés

130

L'article 218 A du CGI dispose que l'impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale.

L'administration peut toutefois désigner comme lieu d'imposition :

- soit celui où est assurée la direction effective de la société ;

- soit celui de son siège social.

140

Dans la pratique, il convient dans tous les cas de s'en tenir au lieu retenu pour l'impôt sur les sociétés et de déposer les déclarations n° 3310 CA 3 au service des impôts des entreprises dont dépend ce lieu.

150

L'imposition des personnes morales désignées au 2 de l'article 218 A du CGI qui exercent leur activité en France ou y possèdent des biens sans y avoir leur siège social, est établie au service des impôts des entreprises étrangères (SIEE) rattaché à la DRESG (article 23 ter de l'annexe IV au CGI).

d. Cas particulier des personnes morales non tenues de souscrire une déclaration de bénéfice

160

Les personnes morales non tenues de déposer des déclarations de bénéfice souscrivent leurs déclarations auprès du service dont relève le lieu de leur siège social ou de leur principal établissement quel que soit le lieu de situation du ou des immeubles en cause. À cet égard, il convient éventuellement de considérer comme « principal établissement » le lieu où sont tenus et conservés les documents de nature à permettre le contrôle des déclarations.

Il en va ainsi notamment des collectivités publiques qui sont amenées à réaliser, en agissant en tant qu'assujetties à la TVA, des opérations d'aménagement foncier ou de lotissement, alors qu'elles ne réalisent pas d'autres opérations imposables dans le cadre de leurs activités administratives.

2. Lieu d'imposition des redevables n'acquittant pas la TVA sur déclaration n° 3310 CA 3

170

Conformément à l'article 250 de l'annexe II au CGI, les déclarations (n° 942 et, le cas échéant, n° 943) sont déposées et les droits versés au bureau compétent pour enregistrer l'acte de mutation. Ce bureau est la conservation des hypothèques si l'acte est soumis à la formalité fusionnée ou le service des impôts des entreprises (pôle enregistrement) dans le cas contraire.

Ainsi, sous réserve de ce qui suit, le lieu d'imposition à la TVA des mutations d'immeubles correspond au lieu de situation de ces immeubles. Cette situation ne concerne, de fait, que les redevables visés par les dispositions du a du 2° du 3 du I de l'article 257 du CGI, c'est-à-dire les particuliers qui sont amenés à céder dans les cinq ans de son achèvement un immeuble bâti qu'ils ont acquis comme immeuble à construire. Par ailleurs, la déclaration de livraison à soi-même prévue au b des mêmes dispositions, qui permet aux accédants à la propriété dans certaines opérations de caractère social de bénéficier du remboursement de l'écart entre le taux normal supporté sur les dépenses de construction et le taux réduit applicable à la livraison à soi-même, est souscrite auprès du service des impôts des entreprises du lieu de situation de l'immeuble.

180

Par exception, lorsqu'un acte concernant des immeubles ou droits immobiliers situés dans le ressort de plusieurs conservations des hypothèques est soumis à la formalité fusionnée, celle-ci est exécutée au bureau où la publicité est requise en premier lieu.

Ce bureau est l'un quelconque des bureaux intéressés, au choix du requérant. Il appartient alors à ce bureau de percevoir la totalité des droits et taxes exigibles sur l'acte de quelque nature qu'il soit : lorsqu'il s'agit de mutations soumises à la TVA, ce bureau est donc seul compétent pour recevoir les déclarations spéciales à cet impôt et pour encaisser les droits correspondants. La conservation choisie pour la perception de la taxe est désignée dans l'acte déposé en vue de l'accomplissement de la formalité de publicité foncière. L'information des autres conservations étant ainsi assurée, il n'y a pas lieu de délivrer de duplicata de quittance tel que prévu à l'article 1702 bis du CGI.

En revanche, le contrôle des dites déclarations reste confié à l'inspecteur du lieu de situation des immeubles.

B. Détermination du service compétent

190

Le service compétent pour recevoir les déclarations relatives aux opérations réalisées et pour encaisser les droits est soit le service des impôts des entreprises dont dépend le redevable assujetti, soit la conservation des hypothèques, soit le pôle enregistrement du SIE de la situation des biens.

200

Le service des impôts des entreprises est compétent pour recevoir les déclarations n° 3310 CA 3 et les déclarations de livraison à soi-même,

210

La conservation des hypothèques du lieu de la situation de l'immeuble est compétente lorsque le redevable n'est pas un assujetti et qu'il dépose une déclaration n° 942 et une déclaration n° 943 à l'appui de la réquisition à publier l'acte constatant l'opération taxable.

Le rôle des conservateurs est limité à la vérification en la forme des déclarations (cf. BOI-ENR-DG-40-20-20-20-III-B-1 § 220) et à l'encaissement de la taxe. Ils n'ont pas à intervenir dans le contrôle proprement dit ni, le cas échéant, dans la surveillance des déclarations définitives et le recouvrement de l'impôt qui peut être du à cette occasion. Ces tâches de contrôle et de surveillance sont assurées par les centres des finances publiques. Le recouvrement des compléments de droits et, le cas échéant, la réception des déclarations définitives sont confiées au service des impôts des entreprises du lieu de situation des biens.

220

Le pôle enregistrement du SIE est compétent pour toutes les opérations exclues de la formalité fusionnée (cessions de droits sociaux, mutations verbales ou sous-seing privé, décisions judiciaires). En Alsace Moselle, il reçoit les déclarations n° 942, sauf cas particulier (cf. I de l'article 250 de l'annexe III au CGI).

C. Contrôle des déclarations

230

Le contrôle des valeurs vénales appartient au service du lieu de situation des biens. Les services compétents pour assurer les autres contrôles sont :

- s'agissant des opérations déclarées sur déclarations n° 3310 CA 3, le service chargé de la fiscalité professionnelle du lieu de déclaration et, éventuellement, les vérificateurs spécialisés ;

- s'agissant des opérations non déclarées sur déclaration n° 3310 CA 3, le service chargé de la fiscalité immobilière du lieu de situation de l'immeuble.

D. Liquidation de la taxe

1. Livraisons d'immeubles et de droits assimilés

240

Le paiement de la TVA doit intervenir dans les délais impartis aux redevables pour le dépôt de leurs déclarations n° 3310 CA 3 , ainsi que de leur déclaration n° 941 (livraison à soi même en application du b du 2° du 3 du 1 du I de l'article 257 du CGI) ou n° 942 (livraison réalisée en application du a du 2° du 3 du 1 du I du même article 257).

250

Conformément aux dispositions de l'article 204 quater de l'annexe II au CGI, les opérations visées à l'article 257-I du CGI sont exclues des modalités simplifiées de liquidation de la TVA.

2. Livraisons à soi-même

260

S'agissant des livraisons à soi-même d'immeubles neufs, l'article 270-II du CGI prévoit que le constructeur dispose d'un délai qui court jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l'achèvement de l'immeuble pour liquider la taxe afférente à la livraison à soi-même sur sa déclaration de TVA.

Remarque : Cette disposition ne remet pas en cause le principe selon lequel l’exigibilité de la TVA pour les livraisons à soi-même d’immeubles neufs intervient lors du fait générateur, c’est-à-dire au moment de l’achèvement de l’immeuble. Seule la liquidation de la taxe peut être différée de deux ans. Par suite, si un immeuble, dont la construction est éligible au bénéfice du taux réduit, est achevé avant le 1er janvier 2012, la livraison à soi-même sera soumise au taux réduit de 5,5 % même si la liquidation de la taxe est différée de deux ans.

270

La livraison à soi-même n'est, toutefois, pas exigée lorsque l'immeuble a été vendu dans les deux ans qui suivent son achèvement (a du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI).

Il est admis que les assujettis qui revendent l'immeuble dans la limite de la deuxième année qui suit la date d'achèvement soient dispensés de liquider la livraison à soi-même alors même que le fait générateur en est intervenu, et quand bien même ils connaîtraient complètement le prix de revient de l'immeuble cédé.

Pour autant, cette facilité ne fait pas obstacle, lorsque le redevable en a convenance, à ce qu'il liquide la livraison à soi-même avant l'échéance du délai de deux ans alors même qu'il prévoirait de revendre l'immeuble dans ce délai.

Il est admis que les redevables qui relèvent du régime simplifié d'imposition mentionné à l'article 302 septies A du CGI liquident la taxe relative à la livraison à soi-même au plus tard sur la déclaration prévue au premier alinéa du 3 de l'article 287 du CGI qui est déposée la troisième année qui suit la date d'achèvement de l'immeuble. Il en va de même des redevables qui relèvent du régime simplifié agricole mentionné à l'article 298 bis du CGI et doivent liquider la taxe relative à la livraison à soi-même sur la déclaration prévue au 1° du I dudit article.

280

Des prorogations au délai fixé au point précédent peuvent être accordées par le directeur départemental ou le directeur régional des finances publiques sur demande motivée par l'impossibilité d'établir la base taxable définitive avant l'expiration du délai prévu au II de l'article 270 du CGI (article 245 de l'annexe II au CGI).

Cela étant, dès lors qu'est échu le terme prévu au II de l'article 270 du CGI, la taxe exigible sur la livraison à soi-même visée au a) du 1° du 3 du I de l'article 257 du CGI doit, en tout état de cause, être acquittée préalablement à toute mutation intervenant avant l'expiration du délai prorogé sur la base des éléments connus à la date de cette mutation.

290

Par ailleurs, il doit être fait référence à la déclaration spéciale prévue par l'article 244 de l'annexe II au CGI (cf. BOI-TVA-IMM-10-20-20-I-B) dans la déclaration de TVA sur laquelle est liquidé le montant de la livraison à soi-même. Cette mention qui précise la date du fait générateur et le montant de la livraison est opérée dans le « cadre réservé à la correspondance » de la déclaration de TVA.