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Le présent chapitre commente les modalités d'application du crédit d'impôt en évoquant successivement :

- le fait générateur du crédit d'impôt ;

- le mode d'imputation et de restitution du crédit d'impôt ;

- les conséquences du remboursement au contribuable des dépenses prises en compte, la justification des dépenses et les sanctions éventuellement applicables.

I. Le fait générateur du crédit d'impôt

A. Diagnostics préalables au travaux et travaux de prévention des risques technologiques

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A compter du 1^er janvier 2013, les dépenses engagées pour la réalisation d'un diagnostic préalable aux travaux de prévention des risques technologiques prescrits par un PPRT sont éligibles au crédit d'impôt.

1. Paiement de la dépense

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Le fait générateur du crédit d’impôt est constitué par la date du paiement de la dépense à l’entreprise qui a réalisé les travaux.

Le versement d’un acompte, notamment lors de l’acceptation du devis, ne peut être considéré comme un paiement pour l’application du crédit d’impôt. Le paiement est considéré comme intervenu lors du règlement définitif de la facture. Un devis, même accepté, ne peut en aucun cas être considéré comme une facture.

Ainsi, pour une somme payée en 2010 à titre d’acompte sur une facture émise en décembre 2010 et dont le solde est payé en janvier 2011, le contribuable sera en droit de prétendre, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, à un crédit d’impôt au titre de l’année d’imposition des revenus de 2011 pour l’ensemble de la dépense supportée.

2. Paiement par l'intermédiaire d'un tiers

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En cas de paiement par l’intermédiaire d’un tiers (syndic de copropriété notamment), le fait générateur du crédit d’impôt est constitué, non pas par le versement à ce tiers des appels de fonds par le contribuable, mais par le paiement par ce tiers du montant des travaux à l’entreprise qui les a effectués.

Il appartient, dans ces conditions, aux syndics de copropriété de fournir aux contribuables une attestation ou tout autre document établissant formellement la date du paiement.

B. Équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées

1. Équipements installés dans un logement déjà achevé

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Lorsque les équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées sont fournis dans le cadre de travaux d'installation réalisés à l'initiative du contribuable dans un logement déjà achevé, le fait générateur du crédit d'impôt est constitué par la date du paiement de la dépense par le contribuable à l'entreprise qui a réalisé les travaux.

Le paiement doit intervenir entre le 1^er janvier 2005 et le 31 décembre 2014.

2. Équipements installés dans un logement acquis neuf

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Lorsque les équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées s'intègrent à un logement neuf acquis achevé, le fait générateur du crédit d'impôt est constitué par la date d'acquisition du logement. L’acquisition du logement doit intervenir entre le 1^er janvier 2005 et le 31 décembre 2014.

3. Équipements installés dans un logement en l’état futur d’achèvement ou que le contribuable fait construire

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Lorsque les équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées s'intègrent à un logement que le contribuable fait construire ou acquiert en l’état futur d’achèvement, le fait générateur du crédit d’impôt est constitué par la date d’achèvement du logement. L’achèvement doit intervenir entre le 1^er janvier 2005 et le 31 décembre 2014.

Ainsi, un équipement spécialement conçu pour les personnes âgées ou handicapées qui s'intègre à un logement acquis en l’état futur d’achèvement entre le 1^er janvier 2005 et le 31 décembre 2014 ou qui a obtenu, entre les mêmes dates, la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R*. 424-16 du code de l'urbanisme, ne pourra bénéficier du crédit d’impôt que si l’achèvement du logement intervient avant le 31 décembre 2014.

Exemple : une baignoire à porte qui s'intègre dans un logement que le contribuable fait construire pour lequel l’achèvement intervient le 12 novembre 2012 peut, toutes conditions étant par ailleurs remplies, ouvrir droit au crédit d'impôt au titre des revenus de 2012.

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Notion d’achèvement : selon une jurisprudence constante du Conseil d'État, un logement est considéré comme achevé lorsque l’état d’achèvement des travaux en permet une utilisation effective, c'est-à-dire lorsque les locaux sont habitables. Tel est le cas, notamment, lorsque le gros-œuvre, la maçonnerie, la couverture, les sols et les plâtres intérieurs sont terminés et les portes extérieures et fenêtres posées, alors même que certains aménagements d’importance secondaire et ne faisant pas obstacle à l’installation de l’occupant resteraient à effectuer (pose de papiers peints ou de revêtements de sols, peintures etc.).

Dans les immeubles collectifs, l’état d’avancement des travaux s’apprécie distinctement pour chaque appartement et non globalement à la date d’achèvement des parties communes.

II. Le mode d'imputation et de restitution du crédit d’impôt

A. Imputation et restitution

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Le crédit d’impôt s’impute sur le montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle le fait générateur du crédit d’impôt est intervenu. Cette imputation s’effectue après celle :

- des réductions d’impôt mentionnées aux articles 199 quater B du CGI à 200 bis du CGI, 200 octies du CGI et 200 decies A du CGI ;

- des autres crédits d’impôt et des prélèvements ou retenues non libératoires dont les modalités d’imputation sont prévues par les articles 199 ter du CGI à 199 quater A du CGI.

Si le crédit d’impôt excède l’impôt dû, l’excédent est restitué au contribuable. La somme à restituer est égale, selon le cas, à l'excédent du crédit d'impôt sur le montant de l'impôt dû par le bénéficiaire ou à la totalité du crédit d'impôt lorsque le contribuable n'est pas imposable.

La restitution est effectuée d'office, au vu de la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 (CERFA n° 10 330) disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires", que le contribuable, même non imposable, doit nécessairement souscrire dans le délai légal pour pouvoir bénéficier de l'avantage fiscal. Elle est effectuée par virement sur le compte bancaire ou le compte chèque postal du contribuable si l'administration a connaissance de son identité bancaire ou postale. A défaut, elle est effectuée au moyen d'un chèque sur le Trésor.

La restitution n'est pas opérée lorsqu'elle est inférieure à 8 euros (CGI, art. 1965 L).

B. Plafonnement global de certains avantages fiscaux au titre de l'impôt sur le revenu

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Le crédit d'impôt est exclu du champ d'application du plafonnement global des avantages fiscaux prévu à l'article 200-0 A du CGI .

III. Conséquences du remboursement au contribuable des dépenses prises en compte, la justification des dépenses et les sanctions éventuellement applicables

A. Les conséquences du remboursement au contribuable

1. Remboursement entrainant la reprise du crédit d'impôt

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Lorsque le bénéficiaire du crédit d'impôt est remboursé, dans un délai de cinq ans à compter de la date de leur paiement, de tout ou partie du montant des dépenses qui ont ouvert droit à cet avantage, il fait l'objet, au titre de l'année de remboursement, d'une reprise égale au montant de l'avantage fiscal accordé à raison de la somme qui a été remboursée, dans la limite du crédit d'impôt obtenu.

Il en est ainsi notamment lorsque le remplacement d'un équipement ou la réalisation de travaux trouve son origine dans un sinistre qui donne lieu à une indemnisation ou lorsqu'un locataire ayant effectué de telles dépenses en obtient le remboursement par son propriétaire.

La reprise intervient quel que soit l'emploi du remboursement ou de l'indemnité d'assurance par le bénéficiaire.

Le montant de la reprise est déterminé en soustrayant du crédit d'impôt précédemment obtenu le montant du crédit d'impôt auquel aurait donné droit la dépense nette qui reste à la charge du contribuable. Pour effectuer ce calcul, seules sont prises en compte les dépenses attestées par des factures ou, le cas échéant, des attestations jointes à la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle le crédit d'impôt a été demandé.

2. Remboursement n'entrainant pas la reprise du crédit d'impôt

a. En cas de sinistre

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L'article 200 quater A du CGI prévoit expressément que la reprise du crédit d'impôt n'est pas pratiquée lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu après que les dépenses ont été payées.

Il en est ainsi lorsqu’un équipement ouvrant droit au crédit d'impôt est endommagé ou détérioré à la suite d'un sinistre survenu après le paiement de la dépense. De même, il est admis, dans la même situation, de ne pas effectuer cette reprise lorsque le remboursement fait suite à un sinistre survenu entre la date d'exécution des travaux et celle de leur paiement.

b. Participations versées en application du I bis de l'article L. 515-19 du code de l'environnement

95

Conformément au 8 de l'article 200 quater A du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 9 de la loi n° 2013-619 du 16 juillet 2013 portant diverses dispositions d'adaptation au droit de l'Union européenne dans le domaine du développement durable, aucune reprise n'est pratiquée lorsque les sommes remboursées ont été versées au titre des participations prévues au I bis de l'article L. 515-19 du code de l'environnement. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-IR-RICI-290-20 au I-C-2-b § 85.

B. Justifications des dépenses et sanctions applicables

1. Justification des dépenses

a. Logements achevés

100

Pour bénéficier du crédit d'impôt, le contribuable doit être en mesure de présenter, à la demande de l'administration, les factures des entreprises qui doivent comporter, outre les mentions obligatoires prévues, par application de l’article 289 du CGI, à l'article 242 nonies A de l'annexe II au CGI :

- l'adresse de réalisation des travaux ;

- la nature des travaux : en cas de travaux de natures différentes réalisés par la même entreprise, la facture ou l’attestation, selon le cas, doit comporter le détail précis et chiffré des différentes catégories de travaux effectués permettant d'individualiser d'une part, les équipements ou les travaux ouvrant droit au crédit d'impôt, d'autre part, ceux exclus du champ de cet avantage fiscal. En outre, à la demande du service, les contribuables doivent fournir tout document permettant d'apprécier la nature et la consistance des travaux exécutés ;

- la désignation et le prix unitaire des équipements ou des prestations réalisées au titre des travaux de prévention des risques technologiques éligibles et, le cas échéant, des diagnostics préalables à ces mêmes travaux ;

- le cas échéant, la date du paiement de la somme due au principal et, selon le cas, des différents paiements effectués au titre d’acomptes.

b. Logements neufs

110

- Équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées : lorsque les équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées s'intègrent à un logement que le contribuable acquiert neuf ou en état futur d'achèvement, le contribuable doit être en mesure de présenter, à la demande de l'administration, l'attestation fournie par le vendeur du logement pour bénéficier du crédit d'impôt. Cette attestation doit comporter, outre le nom et l'adresse du vendeur du logement et de l'acquéreur, l'adresse du logement auquel s'intègrent les équipements ainsi que la désignation et le montant de ces équipements.

L'amende fiscale prévue par l'article 1740 A du CGI est applicable aux attestations qui comportent des mentions fausses ou de complaisance ou qui dissimulent l'identité du bénéficiaire.

- Travaux de natures différentes : il est par ailleurs rappelé qu'en cas de travaux de natures différentes réalisés par la même entreprise, la facture doit comporter le détail précis et chiffré des différentes catégories de travaux effectués permettant d'individualiser, d'une part, les équipements ouvrant droit au crédit d'impôt, d'autre part, ceux exclus du champ de cet avantage fiscal.

Tel est nécessairement le cas pour la facture émise par le constructeur lorsque les équipements spécialement conçus pour les personnes âgées ou handicapées s'intègrent à un logement que le contribuable fait construire.

c. Cas particuliers

120

- Dépenses mises à la charge du locataire : lorsque des dépenses sont mises par un propriétaire à la charge du locataire, ce dernier doit être en mesure de présenter, à la demande de l'administration, une copie de la facture établie au nom du propriétaire ainsi qu'une attestation de celui-ci indiquant le montant des dépenses d’équipements, matériaux ou appareils mises à la charge du locataire.

- Pluralité de contribuables : lorsque des personnes non soumises à imposition commune vivant dans un même logement constituant leur habitation principale commune demandent à bénéficier du crédit d'impôt, la facture doit comporter, en plus des indications ci-dessus, l'identité de chacune de ces personnes ainsi que, le cas échéant, la quote-part de la dépense payée par chacune d'elles.

C. Sanctions applicables

1. Sanctions à l'égard des contribuables

130

Le contribuable doit pouvoir justifier, à la demande du service, des dépenses pour lesquelles il a demandé le bénéfice du crédit d'impôt. A défaut, celui-ci est remis en cause dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue aux articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales (LPF).

Le crédit d'impôt s'imputant sur l'impôt sur le revenu, il constitue de ce fait un élément d'imposition au sens de l'article 1729 du CGI. Par suite, lorsqu'il est procédé à la remise en cause d'un crédit d'impôt irrégulièrement obtenu parce que le contribuable ne peut justifier des dépenses invoquées ou a fourni des renseignements inexacts, le supplément de droits exigible est normalement assorti de l'intérêt de retard et, si la mauvaise foi est établie, des majorations de droits prévues à l'article 1729 du CGI.

Par ailleurs, conformément aux dispositions du c du 4 de l'article 1727 du CGI, l'absence de justification des dépenses ouvrant droit au crédit d'impôt prévu à l'article 200 quater A du CGI doit être assimilée à une insuffisance de déclaration pour l'application de la tolérance légale prévue à ce même article.

2. Sanctions à l'égard des entreprises

140

L'article 1740 A du CGI prévoit une amende fiscale pour les personnes qui délivrent des factures comportant des mentions fausses ou de complaisance ou qui dissimulent l'identité du bénéficiaire.

Cette amende est applicable, notamment, dans les situations suivantes :

- absence de mention du nom et de l'adresse de la personne à qui est délivré le document, alors même que le paiement serait effectué ;

- mention de travaux non réalisés ou de nature différente de ceux réalisés ;

- mention d'une adresse différente de celle où sont réalisés les travaux ;

- mention d'une date de paiement en l'absence de celui-ci ou différente de celle du paiement effectif.

Cette amende est égale au montant du crédit d'impôt dont le contribuable a indûment bénéficié, sans préjudice des sanctions de droit commun.