I. Principe

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Un bien inscrit au bilan d'une exploitation agricole a pu, préalablement à cette inscription, faire partie du patrimoine privé de l'exploitant. Il en est ainsi, par exemple, lorsque des terres données à bail ont été ensuite exploitées directement par leur propriétaire.

Le 2 de l'article 38 sexdecies GA de l'annexe III au code général des impôts (CGI) prévoit que, dans cette situation, il est fait application des dispositions de l'article 151 sexies du CGI.

Par suite, il convient de distinguer :

- d'une part, la plus-value correspondant à la période de détention dans le patrimoine privé déterminée et taxée suivant les règles applicables aux particuliers ;

- d'autre part, la plus-value correspondant à la période courant du moment de l'inscription au bilan (ou au tableau des immobilisations) de l'exploitation jusqu'à la date de la cession (ou du retrait) du bien.

Cette plus-value, égale à la différence entre le prix de cession du bien (ou sa valeur réelle au jour du retrait de l'actif) et sa valeur d'inscription au bilan, est taxée suivant les règles applicables aux plus-values professionnelles.

II. Cas particulier des terres agricoles

A. Terres non inscrites au bilan au moment de la cession

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Il est rappelé que les agriculteurs sont autorisés, sous certaines conditions, à conserver dans leur patrimoine privé les terres agricoles dont ils sont propriétaires.

Cette option doit être exercée au plus tard lors de la déclaration des résultats du troisième exercice au titre duquel l'exploitant est imposé d'après le régime du bénéfice réel normal ou simplifié.

Or, l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI dont bénéficient les petites entreprises, ne concerne que les plus-values professionnelles, c'est-à-dire celles réalisées à l'occasion de la cession d'un élément de l'actif professionnel.

Dans ces conditions, les agriculteurs qui ont exercé l'option pour le maintien de leurs terres dans leur patrimoine privé ou qui, en attendant l'échéance du délai d'option, n'ont pas inscrit ces terres au bilan, ne peuvent pas bénéficier de l'exonération prévue pour les plus-values professionnelles.

La plus-value réalisée à l'occasion de la vente de ces terres est alors imposable, le cas échéant, selon le régime applicable aux particuliers.

Cette plus-value est égale à la différence entre le prix de cession et la valeur réelle des terres au moment de leur retrait du patrimoine professionnel, c'est-à-dire au moment où l'exploitant a cessé d'être imposé au forfait.

En effet, il est rappelé que, sous le régime du forfait, les cessions de terres auxquelles sont assimilés les transferts dans le patrimoine privé, présentent toujours un caractère professionnel.

B. Terres inscrites au bilan de l'exploitation au moment de la cession

1. Principe

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Il y a lieu de distinguer une plus-value « privée » et une plus-value professionnelle si les terres ont figuré un certain temps dans le patrimoine privé de l'exploitant.

Mais l'article 151 sexies du CGI exonère la plus-value correspondant à la période de détention dans le patrimoine privé, si elle se rapporte à une terre agricole qui, à la fois (cf. BOI-BA-BASE-20-20-30-20-I) :

- est exploitée par un agriculteur ayant exercé son activité à titre principal pendant au moins cinq ans  ;

- ne constitue pas un terrain à bâtir au sens du A de l'article 1594-0 G du CGI.

Si l'une de ces conditions n'est pas remplie, la plus-value est, le cas échéant, soumise à l'impôt sur le revenu selon les modalités prévues pour les plus-values réalisées par les particuliers.

2. Conséquences

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Les conditions prévues pour l'exonération de la part de plus-values correspondant à la période de détention des terres dans le patrimoine privé sont identiques à celles posées pour l'exonération de la part de plus-value acquise avant le franchissement de la limite du forfait.

Par suite, ces deux exonérations peuvent se cumuler.

Il en est ainsi, notamment, lorsque l'inscription des terres au bilan n'intervient qu'après le franchissement de la limite du forfait soit au cours soit à l'expiration du délai d'option pour le maintien des terres dans le patrimoine privé de l'exploitant (CGI annexe III, art. 38 sexdecies D, I).

Dans cette situation particulière, la plus-value professionnelle imposable selon les règles des plus-values à court terme et à long terme est réputée égale à la différence entre leur prix de cession (ou la valeur réelle au moment du retrait de l'actif) et leur valeur vénale au 1er janvier de l'année de leur inscription au bilan (ou au tableau des immobilisations).

Bien entendu, il n'en est ainsi que dans la mesure où l'année d'inscription des terres est postérieure à celle du franchissement de la limite du forfait (cas des exploitants ayant opté pour le régime du bénéfice réel ou dont le forfait a été dénoncé par l'administration).

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Pour permettre de procéder au calcul de la plus-value, les exploitants concernés doivent donc faire connaître à l'administration la valeur vénale de leurs terres agricoles au 1er janvier de l'année de leur inscription au bilan au lieu de celle au 1er janvier de l'année du franchissement de la limite du forfait.

Ce renseignement doit être fourni dans le délai de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel cette inscription est intervenue.

III. Synthèse du régime

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Un tableau synthétique résume le cas de ces biens au BOI-ANNX-000102.