Les commentaires contenus au présent document font l'objet d'une consultation publique du 7 septembre 2016 au 7 octobre 2016 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie bureau.b1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr. Seules les contributions signées seront examinées. Ces commentaires sont susceptibles d'être révisés à l'issue de la consultation. Ils sont néanmoins opposables dès leur publication.

I. Principe

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Un bien inscrit au bilan d'une exploitation agricole soumise à un régime réel d'imposition a pu, préalablement à cette inscription, faire partie du patrimoine privé de l'exploitant. Il en est ainsi, par exemple, lorsque des terres données à bail ont été ensuite exploitées directement par leur propriétaire.

Conformément aux dispositions de l'article 151 sexies du code général des impôts (CGI), il convient dans cette situation de distinguer :

- d'une part, la plus-value correspondant à la période de détention dans le patrimoine privé déterminée et taxée suivant les règles applicables aux particuliers ;

- d'autre part, la plus-value correspondant à la période courant du moment de l'inscription au bilan (ou au tableau des immobilisations) de l'exploitation jusqu'à la date de la cession (ou du retrait) du bien.

Cette plus-value, égale à la différence entre le prix de cession du bien (ou sa valeur réelle au jour du retrait de l'actif) et sa valeur d'inscription au bilan, est taxée suivant les règles applicables aux plus-values professionnelles.

II. Cas particulier des terres agricoles

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Les agriculteurs sont autorisés, sous certaines conditions, à conserver dans leur patrimoine privé les terres agricoles dont ils sont propriétaires (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies D).

Cette option doit être exercée au plus tard lors de la déclaration des résultats du troisième exercice au titre duquel l'exploitant est imposé d'après le régime du bénéfice réel normal ou simplifié.

Or, l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI dont bénéficient les petites entreprises, ne concerne que les plus-values professionnelles, c'est-à-dire celles réalisées à l'occasion de la cession d'un élément de l'actif professionnel.

Deux cas de figure doivent être distingués.

A. Terres non inscrites au bilan au moment de la cession

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Les agriculteurs qui ont exercé l'option pour le maintien de leurs terres dans leur patrimoine privé ou qui, en attendant l'échéance du délai d'option, n'ont pas inscrit ces terres au bilan, ne peuvent pas bénéficier de l'exonération prévue pour les plus-values professionnelles. La plus-value réalisée à l'occasion de la vente de ces terres est alors imposable, le cas échéant, selon le régime applicable aux particuliers.

Dans le cas particulier d'un exploitant qui a cessé d'être soumis au régime des micro-exploitations (régime "micro-BA") et qui n'a pas inscrit ces terres au bilan de son exploitation, la plus-value "privée" est égale à la différence entre le prix de cession et la valeur réelle des terres au moment de leur retrait du patrimoine professionnel, c'est-à-dire au moment où l'exploitant a cessé d'être imposé selon le régime des micro-exploitations. En effet, il est rappelé que, sous ce régime, les cessions de terres auxquelles sont assimilés les transferts dans le patrimoine privé, présentent toujours un caractère professionnel.

B. Terres inscrites au bilan de l'exploitation au moment de la cession

1. Principe

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Conformément à l'article 151 sexies du CGI, il y a lieu de distinguer une plus-value « privée » et une plus-value professionnelle si les terres ont figuré un certain temps dans le patrimoine privé de l'exploitant, c'est-à-dire si elles n'ont pas été inscrites à l'actif du bilan dans les conditions exposées ci-dessus (cf. II-A § 10).

Mais cet article exonère la plus-value correspondant à la période de détention dans le patrimoine privé, si elle se rapporte à une terre agricole qui, à la fois ( BOI-BA-BASE-20-20-30-20 au I § 1 et suivants) :

- est exploitée par un agriculteur ayant exercé son activité à titre principal pendant au moins cinq ans  ;

- ne constitue pas un terrain à bâtir au sens du A de l'article 1594-0 G du CGI.

Si l'une de ces conditions n'est pas remplie, la plus-value est, le cas échéant, soumise à l'impôt sur le revenu selon les modalités prévues pour les plus-values réalisées par les particuliers.

2. Cas particulier

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L'inscription des terres au bilan peut n'intervenir qu'après le franchissement de la limite du régime micro-BA soit au cours soit à l'expiration du délai d'option pour le maintien des terres dans le patrimoine privé de l'exploitant (CGI annexe III, art. 38 sexdecies D, I).

Dans cette situation particulière, la plus-value professionnelle imposable selon les règles des plus-values à court terme et à long terme est réputée égale à la différence entre leur prix de cession (ou la valeur réelle au moment du retrait de l'actif) et leur valeur vénale au 1er janvier de l'année de leur inscription au bilan (ou au tableau des immobilisations).

Il n'en est ainsi que dans la mesure où l'année d'inscription des terres à l'actif du bilan est postérieure à celle du passage à un régime réel d'imposition.

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Pour permettre de procéder au calcul de la plus-value, les exploitants concernés doivent donc faire connaître à l'administration la valeur vénale de leurs terres agricoles au 1er janvier de l'année de leur inscription au bilan.

Ce renseignement doit être fourni dans le délai de déclaration des résultats de l'exercice au cours duquel cette inscription est intervenue.

III. Synthèse du régime

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Un tableau synthétique résume le cas de ces biens au BOI-ANNX-000102.