Date de début de publication du BOI
Date de fin de publication du BOI
Identifiant juridique
BOI-TPS-TS-20-10
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 TPS – Taxe sur les salaires – Base d'imposition – Principes généraux


I. Fait générateur de la taxe

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Le fait générateur de la taxe est constitué par la mise à la disposition du salarié de sommes imposables à la taxe sur les salaires.

Cette opération peut revêtir la forme :

- d'un paiement effectif ;

- de l'inscription au crédit d'un compte sur lequel le salarié a fait ou aurait pu faire un prélèvement durant la période donnant lieu au versement de la taxe.

La simple inscription dans les écritures de l'entreprise d'une créance au profit du salarié, dans un compte de « frais à payer », n'entraîne pas l'exigibilité de la taxe, si elle n'est pas suivie de l'une des deux opérations décrites ci-dessus.

Nonobstant les dispositions de I'article 163 quinquies du CGI applicables à l'impôt sur le revenu, l'indemnité compensatrice de délai-congé doit, dans tous les cas, être retenue pour son intégralité I'année même de son paiement.

Le versement d'acomptes sur salaires rend exigible la taxe sur les salaires. Par suite, le délai de remise au comptable de la direction générale des finances publiques de la taxe sur les salaires afférente à ces acomptes court à compter de la date de leur paiement et non pas à compter de la date de versement du solde de la rémunération.

II. L'assiette de la taxe sur les salaires est en principe identique à celle des cotisations sociales

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L'assiette de la taxe sur les salaires est constituée par le montant total des rémunérations imposables et des avantages en nature effectivement alloués durant l'année civile à l'ensemble du personnel.

Il y a unicité, sauf stipulations contraires prévues par le législateur (cf. BOI-TPS TS-20-20) entre l'assiette des cotisations de sécurité sociale et celle de la taxe sur les salaires.

Conformément aux dispositions de l'article 231 du code général des impôts, les rémunérations imposables à la taxe sur les salaires sont retenues pour leur montant évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou, pour les employeurs de salariés visés aux articles L722-20 du code rural et de la pêche maritime et L751-1 du code rural et de la pêche maritime, au titre IV du livre VII du code rural et de la pêche maritime.

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La référence à l'assiette des cotisations de sécurité sociale conduit à inclure dans l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes considérées comme des rémunérations au sens de la réglementation sociale, sauf exonérations prévues par la loi fiscale.

A l'inverse, sont exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes qui ne constituent pas des rémunérations au sens de la réglementation sociale (ex. : intéressement, participation et plan d'épargne dans les conditions et limites prévues au livre III de la troisième partie législative nouvelle du code du travail).

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En d'autres termes, l'assiette de la taxe sur les salaires est celle des cotisations sociales, sauf stipulations contraires prévues par le législateur.

Ainsi, les avantages en nature et les indemnités pour frais professionnels sont pris en compte et évalués pour la détermination de l'assiette de la taxe sur les salaires comme pour le calcul des cotisations de sécurité sociale.

Les déductions forfaitaires supplémentaires pour frais professionnels, applicables à certaines professions désignées à l'article 5 de l'annexe IV au CGI dans sa rédaction antérieure au 1er janvier 2001, qui ont été supprimées en matière d'impôt sur le revenu, continuent à s'appliquer pour le calcul des cotisations sociales et donc pour celui de la taxe sur les salaires.

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Par ailleurs, les solutions doctrinales retenues en matière sociale sont applicables pour la taxe sur les salaires. Ainsi, à titre d'exemple, en cas de réduction tarifaire consentie par l'entreprise à ses salariés pour les biens et services qu'elle produit, l'administration compétente en matière sociale admet que les remises qui n'excèdent pas 30 % du prix de vente normal peuvent être négligées et ne constituent donc pas un complément de rémunération assujetti aux cotisations de sécurité sociale (lettres ministérielles du 29 mars 1991 et, pour les salariés des établissements bancaires, du 9 mai 1995, modifiée par lettre du 4octobre 2007). Il en est donc de même pour la taxe sur les salaires.

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En revanche, la référence à l'assiette des cotisations sociales ne conduit pas à appliquer les dispositifs de réduction ou d'exonération concernant les cotisations de sécurité sociale. De telles mesures sont, en effet, sans incidence sur la qualification de rémunération au sens des dispositions du code de la sécurité sociale (ou le cas échéant du code rural et de la pêche maritime), les rémunérations en cause étant d'ailleurs en principe soumises à la part salariale des cotisations de sécurité sociale..

A. Employeurs relevant du régime général de la sécurité sociale

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L'article 231-1 du code général des impôts (CGI) définit l'assiette de la taxe sur les salaires par référence aux chapitres I et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale.

En pratique, l'assiette de la taxe sur les salaires est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale définie par l'article L242-1 du code de la sécurité sociale.

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Ainsi, sont considérées comme des rémunérations en application de l'article L242-1 du code de la sécurité sociale toutes les sommes versées aux travailleurs salariés en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des cotisations salariales, les indemnités, primes, gratifications et tous les autres avantages en argent ou en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire.

Sont également prises en compte les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur (indemnité de licenciement et de mise à la retraite) à hauteur de la fraction de ces indemnités qui est assujettie à l'impôt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du code général des impôts (CGI).

80

Par ailleurs, conformément aux dispositions des articles L241-2, L241-3 et L241-6 du code de la sécurité sociale, les rémunérations de certaines catégories de salariés, fixées par arrêtés ministériels, peuvent être assujetties aux cotisations de sécurité sociale non pas sur l'assiette réelle définie à l'article L242-1 du code de la sécurité sociale, mais sur une base forfaitaire. Cette assiette forfaitaire a vocation à s'appliquer pour la taxe sur les salaires excepté dans le cas où l'employeur a opté pour le régime de l'assiette réelle en matière sociale. Dans cette situation, en effet, les rémunérations assujetties à la taxe sur les salaires doivent être prises en compte pour leur montant réel.

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Les prestations en espèces servies par le comité d'entreprise constituent des compléments de rémunération assujettis aux cotisations de sécurité sociale et à la taxe sur les salaires, à l'exception des sommes versées à titre de secours ou exclues par nature de l'assiette des cotisations de sécurité sociale telles que celles présentant le caractère de dommages-intérêts (jurisprudences de la chambre sociale de la Cour de cassation et du Conseil d'Etat). Cela étant, l'administration compétente en matière sociale admet que soient exclus de l'assiette sociale, les avantages se rapportant aux activités sociales et culturelles du comité, sous réserve toutefois que les prestations correspondantes ne soient pas assujetties aux cotisations par une disposition expresse ou qu'elles n'aient pas en fait le caractère d'un complément de salaire, c'est-à-dire qu'il ne s'agisse pas d'avantages distribués de manière automatique et non personnalisé (circulaire ACOSS du 3/12/1996).

A titre de règle pratique, les bons d'achats ou cadeaux bénéficient d'une présomption de non-assujettissement aux cotisations sociales dans la limite globale par salarié et par année civile de 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale. Lorsque cette limite est dépassée, les bons d'achat ou cadeaux demeurent exonérés s'ils sont distribués en relation avec un événement particulier (mariage, naissance, Noël, ...), si leur objet est en relation avec cet événement et si leur valeur est « conforme aux usages », c'est-à-dire qu'elle n'excède pas par événement et par année civile 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale.

Ces tolérances s'appliquent également dans les mêmes conditions pour la détermination de l'assiette de la taxe sur salaires.

B. Employeurs relevant d'un régime spécial de sécurité sociale

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Certains employeurs énumérés à l'article R711-1 du code de la sécurité sociale relèvent d'un régime spécial de sécurité sociale et sont soumis, le cas échéant, à des règles spécifiques applicables pour la détermination de l'assiette des rémunérations soumises aux cotisations sociales. Tel est le cas notamment des établissements publics de l'État, des établissements départementaux et communaux n'ayant pas le caractère industriel ou commercial (les établissements de santé relèvent d'un régime spécial de sécurité sociale pour leurs personnels titulaires), de la Banque de France.

Nonobstant ces règles, pour les employeurs en cause, la taxe sur les salaires est assise sur une assiette qui est celle du régime général de la sécurité sociale, et donc en pratique celle définie à l'article L242-1 du code de la sécurité sociale, dès lors que l’article 231-1 du CGI ne prévoit pas pour ces employeurs un alignement sur l’assiette sociale telle qu’elle est définie, le cas échéant, par leurs régimes spéciaux .

110

En d'autres termes, toutes les sommes versées à titre de rémunération qui seraient assujetties aux cotisations du régime général de la sécurité sociale si ce régime s'appliquait, sont assujetties à la taxe sur les salaires quand bien même ces sommes seraient exonérées des cotisations dues au titre du régime spécial (par exemple : primes versées à des fonctionnaires exonérées des cotisations dues au titre du régime spécial mais assujetties à la taxe sur les salaires).

C. Employeurs de salariés relevant de la mutualité sociale agricole

120

Pour les employeurs de salariés agricoles visés aux articles L722-20 du code rural et de la pêche maritime et L751-1 du code rural et de la pêche maritime, l'assiette de la taxe sur les salaires correspond à celle retenue pour le calcul des cotisations des assurances sociales agricoles, évaluée selon les règles prévues au titre IV du livre VII du code rural et de la pêche maritime. En pratique, l'assiette de ces cotisations sociales est définie à l'article L741-10 du code rural et de la pêche maritime.

130

Comme dans le régime général de la sécurité sociale, les cotisations dues au titre des assurances sociales agricoles sont assises sur la rémunération réelle perçue par l'assuré ; cette rémunération comprend, à l'exclusion des prestations familiales, toutes les sommes versées en contrepartie ou à l'occasion du travail. Entrent ainsi dans l'assiette des cotisations notamment les salaires ou gains, y compris tous avantages, les indemnités de congés payés, le montant des cotisations salariales, les indemnités, primes, gratifications, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire.

140

A l'exception des avantages en nature « nourriture » et « logement » dont l'évaluation est fixée par l'article D3231-15 du code du travail pour les salariés agricoles à des montants spécifiques, respectivement à deux fois et demie et huit fois le minimum garanti, et des régimes des options de souscription ou d'achat d'actions pour lequel il n'existe pas dans l'article L741-10 du code rural et de la pêche maritime de disposition équivalente à celle de l'article L242-1 du code de la sécurité sociale, les règles d'assiette définies pour le régime général s'appliquent de la même manière pour la mutualité sociale agricole. Il y a donc lieu de se reporter aux énonciations du II-A. En particulier, l'abattement d'assiette pour frais professionnels de certaines catégories de salariés s'applique dans le régime agricole dans les mêmes conditions que dans le régime général.