IS - Régime spécial des fusions - Obligations de la société absorbante

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Compte tenu du caractère intercalaire conféré à l'opération par l'article 210 A du code général des impôts (CGl), la réalisation de la fusion n'entraîne en elle-même aucune imposition immédiate pour la société absorbante.

Il ne s'ensuit pas pour autant que la fusion n'entraîne aucune obligation nouvelle à la charge de la société absorbante. En effet, le régime spécial repose sur l'assimilation de la fusion à une opération purement intercalaire. Dès lors, la société absorbante doit être considérée comme la continuatrice de la société absorbée. En cette qualité, elle est tenue de s'engager, dans l'acte de fusion, à respecter diverses prescriptions qui ont pour objet de lui faire assumer les obligations fiscales contractées par la société absorbée.

La société absorbée n'est affranchie de l'impôt sur les sociétés sur les plus-values réalisées à l'occasion de l'apport de ses éléments d'actif à la société absorbante que si cette dernière a pris, dans l'acte de fusion, tous les engagements énumérés au 3 de l'article 210 A du CGI (sur ce point, CE, arrêt du 6 mars 1981, req. n° 15085).

Une première distinction doit être opérée, à cet égard, selon que la personne morale absorbante est ou n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés sur l'intégralité de ses résultats.

En contrepartie, la fusion est créatrice de certains droits au profit de la société absorbante (BOI-IS-FUS-10-20-50).

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L'exonération d'impôt sur les sociétés des plus-values de fusion et des provisions de la société absorbée n'est applicable que si la société absorbante a pris, dans l'acte de fusion, tous les engagements énumérés au 3 de l'article 210 A du CGl, à savoir :

- reprendre à son bilan certaines écritures de la société absorbée (CGI, art. 210 A, 3-a et e) ;

- réintégrer dans ses bénéfices imposables des résultats dont l'imposition avait été différée chez la société absorbée (CGI, art. 210 A, 3-b) ;

- calculer les plus-values ou moins-values résultant de la cession par la société absorbante des éléments non amortissables apportés par rapport à la valeur que ces biens avaient du point de vue fiscal dans les écritures de la société absorbée (CGI, art. 210 A, 3-c) ;

- si des plus-values ont été dégagées sur l'apport des éléments amortissables, réintégrer de manière échelonnée dans ses bénéfices imposables le montant de ces plus-values, étant précisé que la fraction non encore taxée des plus-values relatives aux biens cédés avant l'expiration de la période de réintégration doit être rattachée aux résultats de l'exercice de cession (CGI, art. 210 A, 3-d).

Il est rappelé que, selon la situation de contrôle des sociétés fusionnantes au moment de l'opération et le sens dans lequel celle-ci est réalisée, les apports sont obligatoirement transcrits dans les comptes de la société absorbante d'après les valeurs réelles ou les valeurs comptables des éléments transférés, telles qu'elles figuraient dans les écritures de la société absorbée. Ces valeurs sont celles qui doivent figurer dans l'acte de fusion et pour lesquelles la société absorbante doit inscrire à son bilan les éléments reçus de la société absorbée.

Ainsi, bien que la société absorbante soit soumise à un ensemble de règles dont l'application est indépendante du mode de fixation des valeurs d'apport, le mode de valorisation des apports exerce une influence étroite sur la nature des obligations à la charge de cette dernière.

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Au vu de ces différentes dispositions, la présente section examinera tout d'abord les obligations de la société absorbante pour une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés d'après le régime de droit commun sur l'intégralité de ses résultats :

- selon des règles indépendantes du mode de transcription des apports (sous-section 1, BOI-IS-FUS-10-20-40-10) ;

- pour les opérations transcrites selon les valeurs réelles ou comptables (sous-section 2, BOI-IS-FUS-10-20-40-20).

Enfin, elle examinera les obligations de la société absorbante pour une personne morale non passible de l'impôt sur les sociétés, d'après le régime de droit commun, sur l'intégralité de ses résultats (sociétés en commandite simple, organismes sans but lucratif, sociétés partiellement exonérées d'impôt sur les sociétés) (sous-section 3, BOI-IS-FUS-10-20-40-30).