Les commentaires contenus dans le présent document font l'objet d'une consultation publique du 05/02/2013 au 19/02/2013 inclus. Vous pouvez adresser vos remarques à l'adresse de messagerie « bureau.b2-dlf@dgfip.finances.gouv.fr ». Seules les contributions signées seront examinées. Ces commentaires sont susceptibles d'être révisés à l'issue de la consultation. Ils sont néanmoins opposables dès leur publication.

I. Le solde excédentaire constitue une créance sur l'Etat

A. Nature de la créance

1

L'excédent de crédit d'impôt non imputé constitue au profit de l'entreprise une créance sur l'État d'égal montant. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée puis, s'il y a lieu, la fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période. Dans ce cas, la créance n'est remboursée qu'à hauteur de la fraction qui n'a pas été utilisée. Elle est mobilisable auprès des établissements de crédit.

B. Utilisation de la créance

10

La créance est remboursée au terme du délai de trois ans suivant l'année au titre de laquelle la créance est née. Toutefois la créance peut être utilisée pour le paiement de l'impôt sur les bénéfices dû au titre d'un exercice clos au cours de ces trois années.

Les conditions d'utilisation de la créance différent selon que l'entreprise demeure propriétaire de la créance ou la cède à un établissement de crédit dans les conditions prévues par l'article L 313-23 du code monétaire et financier à l'article L 313-35 du code monétaire et financier.

Au terme du délai de trois ans, la créance est remboursée à l'entreprise ou à l'établissement de crédit la détenant en tout ou partie, à concurrence du montant non employé en règlement de l'impôt sur les bénéfices.

La demande de remboursement doit être effectuée auprès du service compétent.

Exemple: soit une entreprise soumise à l'impôt sur les sociétés qui clôture son exercice au 30 juin N. Lors du dépôt de la déclaration spéciale de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi au 30 septembre N, elle constate un crédit d'impôt (calculé sur les rémunérations versées en N-1) imputable sur l'IS dû au titre de l'exercice clos le 30 juin N , puis sur l'IS dû au titre des trois exercices suivants clos en N+1, N+2, N+3, le solde étant remboursable le 15 octobre N+3.

20

Lorsque l'entreprise détient tout ou partie de la créance, et qu'intervient la liquidation ou la radiation du registre du commerce antérieurement à la date de remboursement, cette créance devient alors une créance indivise des anciens associés qui, soit demandent au tribunal de désigner un administrateur ad hoc, soit désignent l'un d'entre eux, ou encore l'ancien liquidateur en cas de liquidation, pour percevoir la créance.

Lorsque la créance a été mobilisée auprès d'un établissement de crédit, pour tout ou partie, ces événements n'affectent pas le remboursement qui est effectué au profit de cet établissement pour le montant concerné.

30

Précision concernant les sociétés de personnes:

Le crédit d'impôt calculé par les sociétés de personnes mentionnées aux articles 8 du CGI , 238 bis L du CGI, 239 ter du CGI et 239 quater A du CGI  ou les groupements mentionnés aux articles 238 ter du CGI , 239 quater du CGI, 239 quater B du CGI, 239 quater C du CGI et 239 quinquies du CGI qui ne sont pas soumis à l'impôt sur les sociétés peut être utilisé par leurs associés proportionnellement à leurs droits dans ces sociétés ou groupements, à condition qu'il s'agisse de redevables de l'impôt sur les sociétés ou de personnes physiques participant à l'exploitation au sens du 1° bis du I de l'article 156 du CGI.

La fraction du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi correspondant aux parts des associés personnes physiques qui ne participent pas de manière personnelle, directe et continue à l'activité de l'entreprise au sens du 1° bis de l'article 156 du CGI n'est ni imputable ni restituable.

1. Paiement de l'impôt

40

La créance n'est utilisable que pour le paiement de l'impôt sur les bénéfices.

Elle ne peut pas servir au paiement de l'imposition forfaitaire annuelle (CGI, article 223 septies), de la contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés (CGI, article 235 ter ZC), de la contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés (CGI, article 235 ter ZAA) ou de la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés au titre des montants distribués (CGI, article 235 ter ZCA).

La créance ne peut être utilisée pour acquitter un rappel d'impôt sur les bénéfices qui se rapporterait à des exercices clos avant le 31 décembre de l'année au titre de laquelle la créance est obtenue.

Si l'entreprise détient plusieurs créances, celles-ci doivent être imputées en respectant l'ordre dans lequel elles sont apparues.

En cas de cession de la créance, celle-ci n'a plus, à compter de la date du transfert de propriété, à être prise en compte pour l'appréciation du respect de cet ordre d'imputation. En revanche, il doit être à nouveau retenu lorsque l'entreprise en retrouve la pleine propriété avant l'échéance de la date de remboursement.

2. Cession

50

La créance est inaliénable et incessible, sauf dans les cas et conditions prévues par les articles L 313-23 à L 313-35 du code monétaire et financier. Elle ne peut faire l'objet de plusieurs cessions ou nantissements partiels auprès d'un ou de plusieurs cessionnaires ou créanciers.

Ainsi, la cession peut ne porter que sur une partie de la créance mais celle-ci ne peut faire l'objet que d'une seule cession ou nantissement, et ne peut être divisée pour être cédée en plusieurs parties.

60

La créance sur le Trésor peut être cédée à titre d'escompte ou à titre de garantie auprès d'un établissement de crédit.

L'établissement de crédit auprès duquel la créance a été cédée peut bénéficier du remboursement de la créance de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi dans les mêmes conditions que le propriétaire originel de la créance (remboursement immédiat si l'entreprise cédante est une JEI, par exemple).

70

Un imprimé unique permet la mobilisation de la créance constituée par le crédit d'impôt restant à imputer. Il s'agit du certificat de créance dont l'imprimé n°2574-SD (CERFA 12487) est disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires".

Dès lors, l'entreprise complète les cadres I, II-1 et II-2 du formulaire unique. Elle adresse deux exemplaires de ce document au service des impôts des entreprises du lieu de dépôt de la déclaration de résultats ou à la direction des grandes entreprises si l'entreprise relève de cette direction.

Le comptable de la DGFIP indique (cadre II-3 de l’imprimé) le montant de la créance dont dispose l’entreprise à la date de la délivrance du certificat de créances. Il transmet le certificat de créance à l’entreprise. Celle-ci le remet à l’établissement de crédit qui notifie au comptable la cession de la créance par lettre recommandée avec accusé de réception.

80

A compter de cette notification, le comptable ne peut se libérer de sa dette qu’auprès de l’établissement de crédit. La créance ne peut donc plus être imputée sur l’impôt sur les bénéfices dû par l’entreprise, à hauteur de la fraction cédée. La créance n'est plus remboursable au profit de l'entreprise.

Si l’établissement de crédit est toujours propriétaire de la créance au moment du remboursement du crédit d’impôt non imputé, le remboursement est effectué au bénéfice de l’établissement de crédit, même si l'entreprise a été dissoute ou liquidée.

90

La mainlevée de la notification de cession de la créance est donnée par l’établissement de crédit par lettre recommandée avec accusé de réception au comptable.

L’entreprise qui retrouve la pleine propriété de la créance avant la date à laquelle cette dernière devient remboursable peut à nouveau l’imputer sur l’impôt sur les bénéfices dû au titre des exercices clos postérieurement à la date de rachat de la créance. Au terme de la période d’imputation du crédit d’impôt, l'entreprise peut à nouveau obtenir le remboursement du crédit d’impôt restant à imputer. S'agissant de l'impôt sur les sociétés, elle formule sa demande à l'aide de l'imprimé n° 2573-SD (CERFA 12486) disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires". 

100

S'agissant de la cession à titre de garantie, la propriété de la créance n'est alors transférée à l'établissement de crédit qu'à titre de garantie d'une ouverture de crédit. Si avant le terme de la créance fixé à trois ans, le crédit est apuré, la banque rend le document à l'entreprise qui le remet à l'encaissement. Dans le cas contraire, le banquier se présente à l'encaissement, se rembourse, et remet à l'entreprise le solde de son droit à restitution. Rien ne s'oppose à ce que les établissements de crédit mobilisent la créance. Ils peuvent toutefois conditionner la mobilisation de ce type de créance à l'existence de garanties extrinsèques à celles-ci. Si l'entreprise qui a constaté la créance se trouve ultérieurement concernée par une procédure de conciliation, de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire, ces règles demeurent valables.

Dans ces situations, aucune compensation ne peut être opérée entre la créance détenue par un établissement de crédit en qualité de propriétaire et les dettes fiscales que l'entreprise a pu contracter.

3. Transfert de la créance à l'occasion d'opérations de fusion et assimilées ou dans le cadre du régime de groupe

110

Le transfert de la créance à une autre société n'est possible que dans les conditions prévues à l'article 199 ter C du CGI qui vise les fusions (ou opérations assimilées), ou dans le cadre du régime de groupe (article 223 O du CGI).

a. Régime de groupe

120

La société mère d'un groupe de sociétés défini aux articles 223 A et suivants du CGI est substituée aux sociétés du groupe pour l'imputation sur le montant de l'impôt sur les sociétés dont elle est redevable au titre de chaque exercice des crédits d'impôt dégagés par chaque société du groupe en application de l'article 244 quater C du CGI.

En revanche, le crédit d'impôt afférent à un exercice antérieur à l'entrée dans le groupe fiscal, qui ne peut être transmis à la société mère du groupe, est utilisé par la société filiale dans les conditions prévues à l'article 199 ter C du CGI.

130

L'excédent de crédit d'impôt du groupe qui n'est pas imputé sur l'impôt sur les sociétés du groupe constitue une créance sur le Trésor d'égal montant qui appartient à la société mère du groupe et lui reste acquise, y compris en cas de cessation du groupe fiscal.

140

Corrélativement, en cas de sortie du groupe d'une ou de plusieurs sociétés au titre desquelles un ou plusieurs crédits d'impôt ont été pris en compte pour le calcul du crédit d'impôt du groupe, aucune régularisation n'est à opérer au niveau du groupe.

b. Opérations de fusion et assimilées

150

En cas de fusion ou opération assimilée intervenant au cours de la période de trois ans précédant l'année du remboursement, la fraction de la créance qui n'a pas encore été imputée par la société apporteuse est transférée à la société bénéficiaire de l'apport.

Ce transfert n'est pas subordonné à la condition que l'opération de fusion ou assimilée ait bénéficié du régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du CGI.

160

En cas d'apport partiel d'actifs, seule la fraction de la créance afférente à l'activité apportée est transférée à la société bénéficiaire de l'apport.

Exemple :

Soit une société A dont l'exercice coïncide avec l'année civile et dégage au titre de N un crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi de 100 K€. Le 1er juin N elle absorbe une société B dont le crédit d'impôt  N-1 non imputé lui est transféré pour un montant de 30 K€.

Les crédits d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CICE) dégagés par la société A au titre des années N+1 et N+2 s'élèvent respectivement à 10 K € et 
40 K €. Les résultats de la société A et les modalités d'imputation des crédits d'impôt N, N+1 et N+2 sont résumés ci-après :

Modalités d'imputation des crédits d'impôt pour la compétitivité et l'emploi

(1) le CICE de l'année est imputé en priorité sur l'IS de la même année

(2) l'excédent du CICE N-1 de la société B non imputé (30 – 15) à l'issue de la période N à N+2 est restitué à la société A

(3) le CICE N de la société A non imputé (90 – 40 = 50) est restitué.

II. Possibilité de céder ou nantir la créance future du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi

170

Un dispositif de préfinancement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi est mis en place. Le troisième alinéa du I de l'article 199 ter C du CGI prévoit ainsi, en application du deuxième alinéa de l'article L. 313-23 du code monétaire et financier, que la créance « en germe » de crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi peut faire l'objet d'une cession ou d'un nantissement avant la liquidation de l'impôt sur les bénéfices sur lequel le crédit d'impôt s'impute, à la condition que l'administration en ait été préalablement informée.

La créance « en germe », c'est-à-dire calculée l'année même du versement des rémunérations sur lesquelles est assis le crédit d'impôt, et avant la liquidation de l'impôt en N+1, peut ainsi faire l'objet d'une cession ou d'un nantissement unique auprès d'un seul établissement de crédit, pour son montant brut évalué avant imputation sur l'impôt dû.

La cession peut ne porter que sur une partie de la créance telle qu'elle a été évaluée, mais celle-ci ne peut faire l'objet que d'une seule cession ou nantissement, et ne peut être divisée pour être cédée en plusieurs parties.

180

Afin de faciliter la mobilisation de cette créance « en germe », l'administration délivre, sur demande du contribuable, une attestation établissant qu'elle n'a pas eu connaissance d'une cession ou d'un nantissement concernant ladite créance. Il s'agit du formulaire n° 2577-SD intitulé « Préfinancement du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi – Certificat délivré par l'administration fiscale ». L'imprimé n° 2577-SD sera prochainement disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires". 

Dès lors, l'entreprise complète les cadres I et II de ce formulaire et identifie la créance « en germe » concernée par la demande de certificat. Elle l'adresse ensuite en deux exemplaires au service des impôts des entreprises du lieu de dépôt de la déclaration de résultats, ou à la direction des grandes entreprises si l'entreprise relève de cette direction.

Le comptable de la DGFiP indique (cadre III de l'imprimé) qu'à la date de réception de la demande, aucune cession ni nantissement de la créance « en germe » préalablement identifiée par l'entreprise n'a été porté à sa connaissance. Il transmet ce certificat à l'entreprise. Celle-ci le remet à l'établissement de crédit qui notifie au comptable la cession de la créance « en germe » par lettre recommandée avec accusé de réception.

A la réception de la notification, le service retourne à l'établissement de crédit le formulaire n° 2577-SD par lequel il indique si la créance "en germe" a déjà fait ou non l'objet d'une cession ou d'un nantissement concernant ladite créance. 

190

A compter de cette notification, le comptable ne peut se désengager qu'auprès de l'établissement de crédit, sans possibilité pour l'entreprise cédante d'imputer ultérieurement le montant cédé sur l'impôt dû.

200

Lors de la liquidation de l'impôt sur les bénéfices, l'entreprise cédante doit déclarer sa créance sur la déclaration spéciale n° 2079-CICE-SD, en précisant si la créance « en germe » a été cédée dans le cadre du dispositif de préfinancement. L'imprimé n° 2079-CICE-SD sera prochainement disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires".

Le montant de la créance définitivement constatée sur le formulaire n° 2079-CICE-SD peut être différent du montant initialement cédé au titre de la créance « en germe ».

- Si le montant de la créance réellement constatée est supérieur au montant de la créance « en germe » cédée, l'entreprise cédante peut imputer sur son impôt la partie de la créance non cédée, à savoir la différence entre le montant cédé et le montant réellement constaté du crédit d'impôt.

Exemple : une entreprise cède en janvier 2013 une créance future (représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 30 000 € à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, mentionné sur la déclaration spéciale n° 2079-CICE-SD déposée en 2014, est de 40 000 €. L'entreprise peut imputer sur son impôt sur les bénéfices 10 000 € de crédit d'impôt (40 000 € - 30 000 €).

- Si le montant de la créance réellement constatée est égal au montant de la créance « en germe » cédée, l'entreprise cédante ne peut pas imputer la créance sur son impôt sur les bénéfices. Le comptable de la DGFiP devra, lorsque la créance sera devenue restituable, se désengager du montant total auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.

Exemple : une entreprise cède en février 2013 une créance future (représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 30 000 € à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, constaté sur la déclaration spéciale n° 2079-CICE-SD déposée en 2014, est également de 30 000 €. L'entreprise ne peut rien imputer sur son impôt sur les bénéfices et le comptable de la DGFiP devra se désengager de sa dette de 30 000 € auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.

- Si le montant de la créance réellement constatée est inférieur au montant de la créance « en germe » cédée, le comptable de la DGFiP devra, lorsque la créance sera devenue restituable, se désengager auprès de l'établissement de crédit cessionnaire, dans la limite du montant de la créance réellement constatée.

Bien entendu, aucune créance ne peut être imputée sur l'impôt sur les bénéfices de l'entreprise cédante.

Exemple : une entreprise cède en janvier 2013 une créance future (représentative du crédit d'impôt estimé pour l'année 2013) de 40 000 € à un établissement de crédit. Le montant réel de son crédit d'impôt, constaté sur la déclaration spéciale n° 2079-CICE-SD déposée en 2014, est de 30 000 €. L'entreprise ne peut rien imputer sur son impôt sur les bénéfices et le comptable de la DGFiP devra se désengager de sa dette de 30 000 € auprès de l'établissement de crédit cessionnaire.

210

Quel que soit le montant de la créance définitivement constatée, le comptable de la DGFiP adresse, à réception d'une déclaration n° 2079-CICE-SD faisant état d'une cession de créance « en germe », un certificat de créance n° 2574-SD (CERFA 12487) à l'établissement de crédit cessionnaire.

Le cadre III de ce certificat permet d'informer l'établissement de crédit cessionnaire du montant à hauteur duquel la cession ou le nantissement de créance « en germe » précédemment notifié est prise en compte. Il s'agit soit du montant initialement cédé lorsque le montant de la créance réellement constatée est supérieur ou égal au montant cédé, soit du montant de la créance réellement constatée lorsque son montant est inférieur à celui de la créance initialement cédé.

Ce certificat n° 2574-SD (CERFA 12487) permettra, lorsque la créance sera devenue restituable, à l'établissement de crédit cessionnaire de justifier du montant dont la restitution est demandée. L'imprimé n° 2574-SD (CERFA 12487) est disponible sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "recherche de formulaires".

220

Pour les effets de la cession ou du nantissement une fois la créance définitivement constatée, cf. I.B.2 § 90 et 100.

III. Suivi de l'utilisation du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi

230

L'article 244 quater C du CGI prévoit que le crédit d’impôt a pour objet le financement de l'amélioration de la compétitivité des entreprises, à travers notamment des efforts en matière d'investissement, de recherche, d'innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement. L'entreprise ne peut ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction dans l’entreprise.

Ainsi, l'entreprise doit faire le bilan de l'utilisation du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi. Il est à ce titre prévu que l’entreprise retrace dans ses comptes annuels l’utilisation du crédit d’impôt conformément aux objectifs mentionnés au paragraphe précédent: ces informations pourront notamment figurer en annexe du bilan ou dans une note jointe aux comptes.

240

Ces dispositions doivent s’entendre non comme des conditions posées au bénéfice du crédit d’impôt, mais comme des éléments de cadrage permettant aux partenaires sociaux visés au V de l’article 244 quater C du CGI d’apprécier si l’utilisation du crédit d’impôt permet effectivement à celui-ci de concourir à l’amélioration de la compétitivité des entreprises. Ainsi, ces informations correspondent à une obligation de transparence, mais ne conditionnent pas l'attribution du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi.