Actualité liée : 21/05/2025 : INT - Entrée en vigueur de la convention fiscale entre la France et le Danemark signée le 4 février 2022 (décret n° 2024-13 du 5 janvier 2024)

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Une convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Danemark pour l’élimination de la double imposition en matière d’impôts sur le revenu et la prévention de l’évasion et de la fraude fiscales (PDF - 570 Ko) a été signée à Paris le 4 février 2022.

Elle est assortie d’un protocole faisant partie intégrante de la convention.

La loi n° 2023-1232 du 22 décembre 2023 autorisant l’approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Danemark pour l’élimination de la double imposition en matière d’impôts sur le revenu et la prévention de l’évasion et de la fraude fiscales et la ratification de la convention entre la République française et la République hellénique pour l’élimination de la double imposition en matière d’impôts sur le revenu et pour la prévention de l’évasion et de la fraude fiscales a autorisé l’approbation de cette convention, qui a été publiée par le décret n° 2024-13 du 5 janvier 2024 portant publication de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume du Danemark pour l’élimination de la double imposition en matière d’impôts sur le revenu et la prévention de l’évasion et de la fraude fiscales, signée à Paris le 4 février 2022.

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Cette convention est entrée en vigueur le 29 décembre 2023.

Conformément à l’article 31 de la convention (PDF - 570 Ko), les stipulations qu’elle comporte s’appliquent :

• en ce qui concerne les impôts sur le revenu perçus par voie de retenue à la source, aux sommes imposables à compter du 1^er janvier 2024 ;
• en ce qui concerne les impôts sur le revenu qui ne sont pas perçus par voie de retenue à la source, aux revenus afférents à toute année civile ou tout exercice commençant à compter du 1^er janvier 2024 ;
• en ce qui concerne les autres impôts, aux impositions dont le fait générateur intervient à compter du 1^er janvier 2024.

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Il est renvoyé aux commentaires de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et la fortune signée à Paris le 20 mars 2018 (PDF - 7, 76 Mo) (BOI-INT-CVB-LUX) pour l’interprétation des stipulations qui lui sont strictement identiques.

Les principales clauses de la convention fiscale entre la France et le Danemark qui s’écartent de celles de la convention conclue avec le Luxembourg sont commentées dans le présent BOI. 

I. Notion de résident appliquée aux fonds de pension reconnus (article 4)

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Conformément au 1 de l’article 4 de la convention (PDF - 570 Ko), les fonds de pension reconnus d’un État sont considérés comme résidents. Cette qualité leur ouvre droit aux avantages conventionnels.

40

Conformément au i du 1 de l’article 3 de la convention (PDF - 570 Ko), pour être qualifié de « fonds de pension reconnu » au sens de la convention, une entité ou un dispositif doit réunir les caractéristiques suivantes :

• être établi dans un État ;
• être considéré comme une personne distincte au regard de la législation fiscale de cet État ;
• être établi et géré exclusivement ou presque exclusivement dans le but :
  • d’administrer ou de verser des prestations de retraite et des prestations annexes ou accessoires à des personnes physiques, à la condition d’être réglementé en tant que tel ;
  • ou de placer des fonds pour le compte d’entités ou dispositifs réglementés en tant que tels, établis et gérés exclusivement ou presque exclusivement dans le but d’administrer ou de verser des prestations de retraite et des prestations annexes ou accessoires à des personnes physiques.

L’expression « exclusivement ou presque exclusivement » signifie que toutes les activités de l’entité ou du dispositif, ou la majeure partie d’entre elles, doivent être dévolues, selon le cas, à l’administration ou au versement de prestations de retraite, ou au placement de fonds.

50

Conformément au point 2 du protocole à la convention (PDF - 570 Ko), la qualité de « fonds de pension reconnu » est expressément dévolue au Fonds de réserve pour les retraites, établissement public administratif créé par la loi n° 2001-624 du 17 juillet 2001 portant diverses dispositions d’ordre social, éducatif et culturel.

II. Notion d’établissement stable appliquée à l’exploration de ressources naturelles (article 5)

60

Conformément au b du 3 de l’article 5 de la convention (PDF - 570 Ko), une installation, un appareil ou navire de forage, utilisé aux fins d’exploration de ressources naturelles, ne constitue un établissement stable que s’il est utilisé pour une durée qui dépasse 12 mois. Cette condition de durée est identique à celle qui s’applique au chantier de construction ou de montage, mentionné au a du 3 du même article.

70

Le 4 de l’article 5 de la convention instaure une mesure anti-abus précisant que les activités d’exploration de ressources naturelles exercées par une entreprise étroitement liée à une autre entreprise sont considérées comme étant exercées par l’entreprise à laquelle elle est étroitement liée si les activités exercées par les deux entreprises dans la même installation constituent des fonctions complémentaires qui s’inscrivent dans un ensemble cohérent d’activités d’entreprise.

III. Revenus tirés d’une activité de navigation maritime ou aérienne internationale (articles 8 et 13)

80

Conformément au 2 de l’article 8 de la convention (PDF - 570 Ko), les bénéfices provenant de l’exploitation, en trafic international, de navires ou d’aéronefs comprennent ceux provenant de :

• la location de navires ou d’aéronefs tout armés et équipés exploités en trafic international, que cette activité soit exercée à titre accessoire ou non ;
• la location coque nue de navires ou d’aéronefs, à condition que cette activité soit accessoire à l’exploitation, en trafic international, de navires ou d’aéronefs ;
• l’utilisation, l’entretien ou la location de conteneurs (y compris les remorques, barges et équipements connexes pour le transport de conteneurs) utilisés pour le transport de biens ou de marchandises, à condition que cette activité soit accessoire à l’exploitation, en trafic international, de navires ou d’aéronefs.

Comme pour l’ensemble des bénéfices provenant de l’exploitation, en trafic international, de navires ou d’aéronefs, ceux tirés des activités énumérées au présent III § 80 sont imposables exclusivement dans l’État où est situé le siège de direction effective de l’entreprise.

90

Conformément au 4 de l’article 13 de la convention (PDF - 570 Ko), les gains en capital provenant de l’aliénation de conteneurs utilisés pour le transport de biens ou de marchandises en trafic international sont imposables exclusivement dans l’État où est situé le siège de direction effective de l’entreprise.

La même règle s’applique aux gains en capital provenant de l’aliénation de remorques, barges et équipements connexes utilisés pour le transport des conteneurs.

100

L’accord par échange de notes du 28 février 1930 entre la France et le Danemark, relatif à l’imposition des bénéfices réalisés par les entreprises de navigation maritime et aérienne, cesse de s’appliquer à compter de la prise d’effet (§ 10) des stipulations conventionnelles relatives à ces mêmes bénéfices. 

Remarque : Pour prendre connaissance de l’accord par échange de notes du 28 février 1930, il convient de consulter la version précédente du BOI-ANNX-000297 dans l’onglet « Versions Publiées ».

IV. Revenus de capitaux mobiliers

A. Dividendes (article 10)

110

Les dividendes payés par une société qui est un résident d’un État à un résident de l’autre État sont imposables dans cet autre État.

Ces dividendes sont également imposables dans l’État dont la société qui paie les dividendes a sa résidence, selon sa législation. Toutefois, si le résident de l’autre État qui perçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, le taux de cette imposition à la source, rapporté au montant brut des dividendes, ne peut excéder :

• 0 % lorsque le bénéficiaire effectif est une société qui détient directement au moins 10 % du capital de la société qui paie les dividendes tout au long d’une période de 365 jours incluant le jour du paiement des dividendes ;
• 15 % dans tous les autres cas.

B. Intérêts (article 11)

120

Les intérêts provenant d’un État et dont le bénéficiaire effectif est un résident de l’autre État sont imposables exclusivement dans cet autre État.

C. Redevances (article 12)

130

Les redevances provenant d’un État et dont le bénéficiaire effectif est un résident de l’autre État sont imposables exclusivement dans cet autre État.

V. Pensions

A. Pensions privées (article 17)

1. Règles de taxation

140

En principe, les pensions et autres rémunérations similaires de source privée en provenance d’un État et payées, au titre d’un emploi antérieur ou non, à un résident de l’autre État, sont imposables exclusivement dans l’État de résidence de leur bénéficiaire.

Toutefois, conformément au 2 de l’article 17 de la convention (PDF - 570 Ko), l’État de source de ces revenus a également un droit d’imposition dans chacune des hypothèses suivantes :

• les cotisations au régime de retraite correspondant payées par le bénéficiaire ont ouvert droit à une déduction du revenu imposable dans l’État de source, en application de la législation de cet État ;
• les cotisations au régime de retraite correspondant payées par l’employeur n’ont pas constitué un revenu imposable du bénéficiaire dans l’État de source, en application de la législation de cet État ;
• les pensions sont versées en application de la législation sur la sécurité sociale de l’État de source.

150

Conformément au point 4 du protocole à la convention (PDF - 570 Ko), les pensions versées en application de la législation sur la sécurité sociale comprennent les pensions d’État dues à la vieillesse, les pensions d’invalidité et tout paiement de nature analogue couvert par la législation sur la sécurité sociale.

En ce qui concerne le Danemark, elles désignent notamment les pensions de vieillesse (« Folkepension »), les pensions complémentaires de retraite (« Arbejdsmarkedets Tillægspension » - « ATP »), les pensions de retraite anticipée (« Tidlig Pension », « Førtidspension », « Seniorpension », « Efterløn ») et tout paiement de nature analogue qui serait établi après la date de signature de la convention.

En ce qui concerne la France, le II § 50 du BOI-INT-DG-20-20-50 précise les types de pensions qui entrent dans le champ des pensions versées en application de la législation sur la sécurité sociale.

2. Mécanisme du crédit d’impôt « inversé »

160

Par dérogation aux règles d’élimination de la double imposition applicables aux autres catégories de revenu, les pensions et autres rémunérations similaires visées au 2 de l’article 17 de la convention (PDF - 570 Ko) ouvrent droit à un crédit d’impôt dit « inversé » dans l’État qui les verse. 

En application de ce dispositif, encadré par le 3 de l’article 22 de la convention (PDF - 570 Ko), un crédit d’impôt est accordé par l’État de source à hauteur de l’impôt payé dans l’État de résidence du bénéficiaire de ces revenus, sans préjudice, pour le premier État, de la possibilité de conserver un différentiel d’impôt, le cas échéant.

170

Exemple : M. X est résident de France et perçoit 30 000 euros de pensions de sécurité sociale en provenance du Danemark, où celles-ci sont soumises à un taux d’imposition de 9 %. Dans l’hypothèse où la France soumettrait ces revenus à un taux de 6 %, soit 1 800 euros, le Danemark accorderait un crédit d’impôt égal à ce montant et pourrait conserver le différentiel de 3 % du revenu, soit 900 euros.

180

S’agissant des pensions de source française, visées au 2 de l’article 17 de la convention, perçues par un résident du Danemark, le mécanisme du crédit d’impôt « inversé » présenté au V-A-2 § 160 s’applique de la façon suivante.

En cas de double imposition par la France et le Danemark des pensions de source française, visées au 2 de l’article 17 de la convention, qu’il a perçues au cours d’une année fiscale, un résident du Danemark peut demander, par voie de réclamation contentieuse adressée à la Direction des impôts des non-résidents (DINR), une déduction égale au montant de l’impôt acquitté au Danemark, dans la limite de la retenue à la source prélevée par la France.

Dans ce cas, il lui appartiendra de joindre à la réclamation contentieuse l’attestation de résidence fiscale dédiée à cet effet, dûment complétée et visée par les autorités fiscales compétentes danoises, ainsi que tout justificatif portant sur le montant de l’impôt danois acquitté au titre des pensions concernées.

Les années suivantes, le contribuable pourra solliciter auprès des organismes débiteurs des pensions françaises une absence de retenue à la source prélevée par la France dès le paiement de la pension, sous réserve de transmettre à ces organismes l’attestation précitée mise à jour pour chaque année concernée.

Cette absence de retenue à la source ne présente aucunement un caractère définitif. Ainsi, dans l’hypothèse où, en fin d’année, il apparaîtrait que l’impôt dû en France au titre de ces pensions est supérieur à l’impôt acquitté au Danemark au titre de ces mêmes pensions, le contribuable devra s’acquitter en France d’un reliquat d’impôt égal à la différence entre l’impôt français et l’impôt danois. 

3. Clause « grand-père »

190

Le 3 de l’article 31 de la convention (PDF - 570 Ko) introduit une clause « grand-père » afin de maintenir la situation actuelle des bénéficiaires de pensions telle qu’issue de la législation interne danoise adoptée à la suite de la dénonciation de l’ancienne convention fiscale du 8 février 1957.

Conformément à ce dispositif, les pensions exonérées dans l’État de source à la date de signature de la convention, soit le 4 février 2022, demeurent imposables exclusivement dans l’État de résidence de leur bénéficiaire, pour autant que celui-ci y maintienne sa résidence. 

Remarque : En pratique, cette exception aux règles prévues par l’article 17 de la convention (PDF - 570 Ko) permet à la France de conserver un droit d’imposition exclusif sur les pensions privées de source danoise perçues par ses résidents à la date de signature de la convention, aussi longtemps que ces derniers restent résidents de France.

200

Exemple : En reprenant les données de l’exemple du V-A-2 § 170, si M. X était résident de France et percevait les pensions de source danoise avant le 4 février 2022, date de la signature de la convention, ces revenus restent imposables exclusivement en France pour autant que M. X y maintient sa résidence. Par conséquent, le Danemark n’est pas fondé à prélever de différentiel d’imposition.

B. Pensions publiques (article 19)

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Le a du 2 de l’article 19 de la convention (PDF - 570 Ko) prévoit que les pensions et autres rémunérations similaires payées par un État contractant, l’une de ses subdivisions politiques, l’une de ses collectivités locales ou territoriales ou par l’une de leurs personnes morales de droit public, soit directement, soit par prélèvement sur des fonds qu’ils ont constitués, à une personne physique au titre de services rendus à cet État, subdivision, collectivité ou personne morale sont exclusivement imposables dans cet État.

Toutefois, en vertu du b du 2 de cet article, les pensions et autres rémunérations similaires ne sont imposables que dans l’autre État lorsque la personne physique est un résident de cet État et en possède la nationalité sans posséder en même temps la nationalité du premier État.

Enfin, en vertu du 3 de l’article 19 de la convention, les pensions et autres rémunérations similaires payées au titre de services rendus dans le cadre d’une activité d’entreprise exercée par la France ou le Danemark, l’une de ses subdivisions politiques, l’une de ses collectivités locales ou territoriales ou par l’une de leurs personnes morales de droit public, sont imposées conformément aux règles de l’article 17 de la convention (PDF - 570 Ko) relatives aux pensions privées.

VI. Paiements, autres que les pensions, en application de la législation sur la sécurité sociale (article 18)

220

Conformément à l’article 18 de la convention (PDF - 570 Ko), les paiements autres que les pensions (publiques ou privées) reçus par une personne physique, résident d’un État, en application de la législation sur la sécurité sociale de l’autre État, font l’objet d’une imposition partagée.

230

La même règle s’applique aux bourses d’étude, ainsi qu’aux aides aux étudiants et aux artistes reçues par une personne physique, résident d’un État, financées par des fonds publics de l’autre État ou de l’une de ses subdivisions politiques ou collectivités locales ou territoriales.

240

La double imposition relative aux paiements visés au VI § 220 et 230 est éliminée par l’État de résidence du bénéficiaire dans les conditions prévues par les 1 et 2 de l’article 22 de la convention (PDF - 570 Ko). 

VII. Organismes de placement collectif (point 3 du protocole)

250

Sans leur reconnaître la qualité de résident, le point 3 du protocole à la convention (PDF - 570 Ko) permet aux organismes de placement collectif (OPC) établis dans un État de bénéficier des avantages de l’article 10 de la convention (PDF - 570 Ko) (dividendes) et de l’article 11 de la convention (PDF - 570 Ko) (intérêts). Le bénéfice de ces avantages est accordé selon des modalités différentes en fonction de la nature de l’organisme.

260

Le point 3 du protocole à la convention distingue les organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) couverts par la directive 2009/65/CE du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009 modifiée portant coordination des dispositions législatives, réglementaires et administratives concernant certains organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), des autres OPC.

Les OPCVM couverts par la directive 2009/65/CE du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009 modifiée bénéficient, sans condition particulière, des avantages de l’article 10 de la convention et de l’article 11 de la convention.

Les autres OPC, établis dans un État contractant, ne peuvent bénéficier de ces avantages que :

• s’ils sont assimilés, selon la législation de l’autre État contractant, à ses propres OPC ;
• pour la seule fraction des revenus correspondant aux droits détenus par des personnes résidentes de l’un ou l’autre État contractant ou résidentes de tout autre État avec lequel l’État de provenance des dividendes ou des intérêts a conclu une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre l’évasion et la fraude fiscales.