CF - Droit de communication et procédures de recherche et de lutte contre la fraude - Droit de communication - Dispositions communes - Modalités d’exercice du droit de communication
I. Droit de communication et protection des données à caractère personnel
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La protection des données à caractère personnel faisant l’objet de traitements informatiques est régie par le règlement (UE) 2016/679 du Parlement européen et du Conseil du 27 avril 2016 relatif à la protection des personnes physiques à l’égard du traitement des données à caractère personnel et à la libre circulation de ces données, et abrogeant la directive 95/46/CE (règlement général sur la protection des données) (RGPD) et la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 relative à l’informatique, aux fichiers et aux libertés, modifiée par l’ordonnance n° 2018-1125 du 12 décembre 2018 prise en application de l’article 32 de la loi n° 2018-493 du 20 juin 2018 relative à la protection des données personnelles et portant modification de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 relative à l’informatique, aux fichiers et aux libertés et diverses dispositions concernant la protection des données à caractère personnel (dite « loi informatique et libertés »).
Le RGPD, la loi dite « loi informatique et libertés » et le code pénal limitent l’accès aux données à caractère personnel contenues dans les fichiers à des destinataires habilités à les recevoir.
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Toutefois, l’administration fiscale et d’autres autorités publiques auxquelles des données à caractère personnel sont communiquées conformément à une obligation légale pour l’exercice de leurs missions ne sont pas considérées comme des destinataires de ces traitements, mais des « tiers autorisés » par des législations particulières.
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Depuis le 1er juin 2019, l’article 2 de la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 modifiée, renvoie au règlement (UE) 2016/679 du Parlement européen et du Conseil du 27 avril 2016 qui prévoit la possibilité pour une autorité publique, notamment fiscale, de recevoir, conformément à une obligation légale, communication de données à caractère personnel nécessaires pour mener une enquête particulière dans l’intérêt général (règlement (UE) 2016/679 du Parlement européen et du Conseil du 27 avril 2016, art. 4 et considérant 31).
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Par ailleurs, en application de l’article L. 81 A du livre des procédures fiscales (LPF), lorsqu’elles concernent des personnes physiques, les informations nominatives communiquées, sur tout type de support, à la direction générale des finances publiques (DGFiP) ou à la direction générale des douanes et droits indirects (DGDDI) par les personnes ou organismes visés au chapitre II du titre II de la première partie du livre des procédures fiscales qui sont autorisés à utiliser le numéro d’inscription au répertoire national d’identification des personnes physiques mentionnent ce numéro.
II. Modalités d’exercice du droit de communication
A. Dispositions générales
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Le droit de communication s’exerce à l’initiative du service et permet à l’administration de prendre connaissance, voire copie, sur place des documents concernés. Elle peut également en demander copie par correspondance, y compris électronique.
Lorsque le droit de communication est exercé sur place, les agents sont invités à prévenir de leur intervention par l’envoi ou la remise d’un avis de passage.
Il est rappelé que les agents doivent s’abstenir de tout examen critique des documents présentés, leur rôle se bornant à un relevé passif des pièces présentées. Pour les entreprises ou administrations qui utilisent des procédures de gestion informatisée ou de conservation des données sur support informatique, il convient que toutes facilités soient accordées pour permettre aux agents de consulter notamment au moyen d’un appareil de lecture les documents concernés ou de se faire présenter les documents édités par l’ordinateur.
Le service peut faire des copies des documents consultés, soit en utilisant le matériel des contribuables visités lorsque ceux-ci y consentent, soit ses propres appareils de copie.
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Les demandes d’informations nominatives effectuées auprès d’une entreprise, d’une administration ou d’un organisme assimilé, devront être limitées :
- dans leur nature aux éléments nécessaires à l’exercice des missions de l’administration fiscale ;
- dans le nombre aux personnes concernées par les recherches, en procédant à des relevés ponctuels de personnes identifiées.
Il est ainsi exclu d’exiger à cette occasion des copies entières de fichiers.
B. Dispositions spécifiques au droit de communication non nominatif
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En application du deuxième alinéa de l’article L. 81 du LPF, le droit de communication peut porter sur des informations relatives à des personnes non identifiées dans la demande. Dans ce cas, il ne peut être exercé qu’à des fins d’établissement de l’assiette de l’impôt ou à son contrôle, à l’exclusion du recouvrement.
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Par ailleurs, les modalités d’exercice de ce droit de communication non nominatif doivent être conformes aux prescriptions de l’article R.* 81-3 du LPF. Ces prescriptions permettent de cibler la demande, afin de ne pas conduire à la communication généralisée et systématique d’une fraction significative des informations contenues dans les traitements mis en œuvre par le tiers sollicité.
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La demande doit ainsi comporter les éléments objectifs suivants :
- la nature de la relation juridique ou économique existant entre la personne soumise au droit de communication et les personnes dont l’identification est demandée ; cette relation peut par exemple être de nature contractuelle, comme c’est le cas lorsque la demande porte sur des clients ou des fournisseurs du tiers sollicité ;
- la ou les informations demandées relatives aux personnes faisant l’objet de la recherche précisées par l’un au moins des critères suivants : situation géographique des opérations ou des personnes recherchées, seuil (quantité, nombre, fréquence ou montant financier) ou mode de paiement ;
- la période, éventuellement fractionnée, sans pouvoir excéder dix-huit mois, sur laquelle porte la recherche.
En outre, la décision de mettre en œuvre le droit de communication doit être prise par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire des finances publiques. Cette décision n’a pas à être formalisée sur la demande de droit de communication adressée au tiers sollicité.
Sur demande de l’administration, les informations sont communiquées sur un support informatique, par un dispositif sécurisé (LPF, art. R.* 81-3, 2°).
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Les informations recueillies par l’administration dans le cadre d’un droit de communication non nominatif sont conservées pendant un délai de trois ans à compter de leur réception.
Lorsque des informations ainsi recueillies sont utilisées dans le cadre de l’une des procédures prévues au titre II de la première partie du livre des procédures fiscales, ce délai est prolongé jusqu’à l’expiration de toutes les voies de recours.
À l’issue du délai de conservation, les informations doivent être détruites, quel que soit leur support de stockage.
III. Conditions d’exercice du droit de communication
A. Agents qualifiés pour exercer le droit de communication
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Le droit de communication peut être exercé par les agents des finances publiques chargés de missions d’assiette, de contrôle ou de recouvrement des impôts.
1. Compétence ratione personnae
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Le droit de communication défini à l’article L. 81 du LPF est, en application des dispositions de l’article R.* 81-1 du LPF, exercé par les fonctionnaires titulaires ou stagiaires de catégorie A ou B ou par des fonctionnaires titulaires de catégorie C.
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En pratique, il conviendra toutefois de réserver l’exercice du droit de communication aux agents des catégories A, B ou C munis de leur carte professionnelle, de sorte que ces agents puissent justifier éventuellement de leur qualité auprès de la personne chez laquelle ils interviennent.
2. Compétence ratione materiae
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Les agents de l’administration fiscale peuvent exercer le droit de communication pour l’exercice de leurs missions d’établissement de l’assiette, de contrôle et de recouvrement des impôts, droits et taxes.
En matière de recouvrement, l’exercice du droit de communication a pour finalité de permettre aux agents chargés du recouvrement de procéder, en priorité, à la recherche du redevable reliquataire et de ses débiteurs et à la prise de garanties à son encontre.
3. Compétence ratione loci
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Aux termes de l’article R.* 81-1 du LPF, les agents des finances publiques peuvent exercer le droit de communication dans l’ensemble du territoire métropolitain et des départements et régions d’outre-mer, quelle que soit l’étendue du ressort territorial du service dans lequel ils sont affectés. Le droit de communication ne peut être exercé dans les collectivités d’outre-mer régies par l’article 74 de la Constitution du 4 octobre 1958 et en Nouvelle-Calédonie.
Pour autant, cette compétence étendue ne fait pas obstacle à ce qu’un agent éloigné du tiers auprès duquel est exercé le droit de communication sollicite le service local pour exercer sur place le droit de communication.
B. Lieux d’exercice du droit de communication
1. Dispositions générales
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À l’exception de la procédure de communication spontanée aux services fiscaux de certains documents par les personnes visées à l’article L. 82 C du LPF et de l’article L. 97 du LPF à l’article L. 102 AH du LPF (BOI-CF-COM-10-50, BOI-CF-COM-10-70 et BOI-INT-AEA-20-30), le droit de communication s’exerce à l’initiative du service et permet à l’administration fiscale de prendre connaissance sur place ou par correspondance, y compris électronique, et éventuellement copie, des documents concernés.
Remarque : L’article L. 83 A du LPF institue également deux dispositifs d’échanges d’informations, sur demande ou spontanés, entre les agents de la direction générale des finances publiques et ceux d’autres administrations ou services. Ces dispositifs sont commentés au I-C § 90 à 110 du BOI-CF-COM-10-70.
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L’expression « sur place » doit s’entendre, pour les entreprises, du siège de la direction et, plus généralement, des lieux où sont effectivement détenus les documents soumis au droit de communication.
Toutefois, par exception, les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés doivent tenir à la disposition des agents des finances publiques les documents visés à l’article L. 85 du LPF à leur lieu d’imposition (LPF, art. R.* 85-1).
À cet égard, le 1 de l’article 218 A du code général des impôts (CGI) pose le principe suivant lequel l’impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale. Toutefois, il prévoit un tempérament à ce principe en donnant à l’administration la faculté de désigner comme lieu d’imposition :
- soit celui où est assurée la direction effective de la société ;
- soit celui de son siège social.
Ainsi, le droit de communication pourra valablement être exercé, suivant le cas, au lieu de la direction effective ou du siège social, ou encore du principal établissement.
Le 2 de l’article 218 A du CGI précise, par ailleurs, que le lieu d’imposition des personnes morales exerçant des activités en France ou y possédant des biens, sans y avoir leur siège social, est fixé par l’article 23 ter de l’annexe IV au CGI.
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Les agents des finances publiques ne peuvent pas exiger le déplacement des documents comptables. En cas d’exercice sur place du droit de communication, il leur appartient soit de se déplacer eux-mêmes, soit de provoquer la recherche des renseignements par un agent du lieu où se trouvent les documents sur lesquels doit s’exercer le droit de communication.
2. Cas particulier des registres permettant le suivi des déplacements de biens
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Ces registres, dont la tenue est rendue obligatoire par l’article 286 quater du CGI, sont conservés dans chaque établissement, lieu de dépôt ou lieu de stockage des biens, matériaux ou produits transformés (CGI, ann. IV, art. 41 quater). Ainsi, pour une même entreprise, plusieurs registres de même nature peuvent être tenus en des lieux différents. Le droit de communication, prévu à l’article L. 96 B du LPF, peut, en conséquence, être exercé par les agents des finances publiques dans chacun de ces lieux.
Remarque : La présentation des registres que doivent tenir les personnes bénéficiant d’un régime suspensif de paiement de la TVA (CGI, art. 277 A) est effectuée au lieu de situation ou d’utilisation des biens ou des installations mentionné sur la demande d’autorisation d’ouverture du régime suspensif (CGI, ann. IV, art. 29 E).
3. Cas particulier des factures transmises sous la forme d’un message structuré
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Les entreprises qui utilisent un système de télétransmission des factures doivent, à la demande de l’administration, restituer l’intégralité des informations émises ou reçues en langage clair (CGI, ann. III, art. 96 I bis). Le système de dématérialisation doit, en outre, permettre aux entreprises de répondre à des demandes sélectives de l’administration (pour plus de précisions, il convient de se reporter au II-A-3 § 340 du BOI-CF-COM-10-10-30).
La restitution doit être effectuée au lieu où est tenue la comptabilité et, si besoin est, au principal établissement ou dans les succursales et agences (CGI, art. 286, I-4°).
Le mode d’échange des informations ne modifie en rien les modalités d’exercice et l’étendue du droit de communication dont dispose l’administration fiscale.
Dès lors, si la conservation des données est effectuée dans un lieu autre que celui où est tenue la comptabilité, les informations sont restituées dans les conditions prévues au présent III-B-3 § 190.
C. Heures d’exercice du droit de communication
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Lorsqu’il est exercé sur place, le droit de communication s’exerce pendant les heures d’activité du tiers auprès duquel il est exercé, sans limitation du temps pendant lequel l’agent de l’administration peut rester sur place.
D. Formalités à remplir pour faire usage du droit de communication
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Lorsque le droit de communication est exercé sur place et bien qu’aucune disposition législative ou réglementaire n’impose une telle formalité, il est préconisé, afin qu’aucun doute n’existe dans l’esprit des tiers à l’égard desquels le droit de communication est exercé, de leur adresser préalablement un avis de passage n° 3925-T-SD (CERFA n° 11869) ou, en cas d’intervention inopinée, de leur remettre l’avis de passage dès le début des opérations, en demandant au redevable ou à son représentant d’en accuser réception sur la copie conservée par le service.
Lorsque le droit de communication est exercé par correspondance, la demande adressée au tiers précise les dispositions sur lesquelles est fondé le droit de communication, les documents ou renseignements dont la communication est demandée, l’application de la sanction prévue au premier alinéa de l’article 1734 du CGI en cas de refus ou comportement faisant obstacle à la communication des documents ou renseignements (pour plus de précisions, il convient de se reporter au II-A § 23 du BOI-CF-INF-10-40-20).
E. Période sur laquelle porte le droit de communication
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Le service ne peut pas exiger la communication d’un document au-delà de la période de six ans prévue à l’article L. 102 B du LPF (pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-CF-COM-10-10-30). Toutefois, rien ne s’oppose à ce que le tiers communique un document plus ancien s’il en dispose.
IV. Remboursement de frais aux contribuables soumis au droit de communication
A. Frais de photocopies
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Le Conseil d’État a jugé qu’aucun des articles L. 81 et suivants du livre des procédure fiscales régissant le droit de communication ne prévoit de compensation financière pour l’exercice du droit de communication et que sa mise en œuvre n’impliquant pas la réalisation de prestations particulières mais se bornant à imposer aux personnes qui y sont soumises de communiquer à l’administration fiscale des informations qu’elles détiennent du fait de leur activité, la portée limitée des sujétions résultant, pour les personnes visées par la loi, de l’exercice du droit de communication et le motif d’intérêt général de lutte contre la fraude fiscale qui les justifient ne conduisent ainsi pas à prévoir une compensation financière (CE, décision du 25 novembre 2013, n° 361118, ECLI:FR:CESSR:2013:361118.20131125).
Il en résulte qu’aucun remboursement de frais, qu’il soit forfaitaire ou réel, ne peut être alloué au titre des photocopies remises à l’administration ou des recherches effectuées pour satisfaire à l’obligation de communication prévue par le livre des procédures fiscales.
B. Comptabilités tenues sur ordinateur
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Les dispositions de l’article L. 85 du LPF font obligation aux personnes qui y sont soumises de fournir aux agents des finances publiques les renseignements que renferment leurs livres et documents comptables.
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L’utilisation de procédés informatiques appliqués à la gestion comptable ne saurait donc dispenser les entreprises qui font appel à ces techniques, de l’obligation de fournir lesdits renseignements libellés en clair (plan comptable général, art. 911-4 (PDF - 1,8 Mo)).
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Dès lors, les dépenses qu’auront éventuellement à supporter les entreprises pour établir, à la demande du service, des documents comptables probants à partir des données informatiques ne seront en aucun cas prises en charge par l’administration.