I. Principe: le délai de la formalité fusionnée

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L'article 647-III du code général des impôts fixe à un mois, à compter de la date de l'acte, le délai imparti pour requérir la formalité fusionnée. Toutefois, en cas d'adjudication notariée ce délai est porté à deux mois.

Les règles habituelles en la matière s'appliquent à ce délai d'un mois, notamment en ce qui concerne sa computation, sa prorogation, dans l'hypothèse où il expire un jour de fermeture du bureau (cf. BOI-ENR-DG-40-10-40).

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Une exception doit toutefois être faite pour les documents parvenus au bureau par voie postale : dans cette hypothèse, il n'y a pas lieu de relever de pénalités de retard chaque fois que l'envoi aura été effectué, par pli recommandé, dans le délai légal.

Cette mesure de tempérament ne vaut bien entendu qu'en ce qui concerne les pénalités fiscales et n'a aucune incidence au regard de la publicité foncière.

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Pour le surplus, les dispositions de l'article 33 du décret du 4 janvier 1955 modifié demeurent en vigueur.

Il en résulte notamment que :

- les délais impartis par cet article, y compris celui de deux mois fixé pour la publication des actes en vertu desquels peut être requise l'inscription des privilèges prévus à l'article 2379 du code civil et à l'article 2381 du code civil, ont et conservent, sur le plan civil qui est le leur, le caractère de délais préfix. Ils ne sont donc pas susceptibles de prorogation ;

- ces délais sont seuls valables pour les documents qui, soumis à titre obligatoire à la publicité foncière, ne sont pas assujettis à l'enregistrement et, à ce titre, se trouvent placés en dehors du champ de la formalité fusionnée. Il est rappelé toutefois à cet égard que les actes soumis à publicité foncière ne peuvent bénéficier de la dispense d'enregistrement prévue à l'article 637 du CGI et à l'article 658-ll du CGI;

- ces mêmes délais continuent à s'appliquer pour l'exécution de la publicité foncière afférente aux actes et décisions spécialement exclus de la formalité unique ;

- les attestations notariées doivent être publiées dans les quatre mois du jour où le notaire a été requis, mais, en toute hypothèse, dans les deux mois de la date de l'acte, ce dernier délai étant seul sanctionné par une pénalité fiscale.

II. Cas particuliers

A. Actes soumis facultativement à la formalité fusionnée

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Pour les actes soumis facultativement à la formalité fusionnée (cf. BOI-ENR-DG-10-30-II), l'article 647-III du CGI n'autorise à requérir cette formalité que dans le délai prévu à l'article 635 du CGI pour l'exécution de la formalité de l'enregistrement, c'est-à-dire, en pratique, dans le mois de la date de l'acte (cf. BOI-ENR-DG-40-10-40).

Ainsi, dans le délai d'un mois, les parties peuvent, à leur choix, ou bien demander la formalité de l'enregistrement ou bien requérir la formalité unique. Dans le premier cas, elles demeurent libres de faire publier ultérieurement leur acte dans les conditions habituelles.

Si les parties laissent passer ce délai d'un mois, les deux formalités demeurent obligatoirement distinctes et les pénalités de retard sont alors dues à l'occasion de l'enregistrement.

B. Actes soumis à publication dans plusieurs bureaux des hypothèques

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Dans cette situation, la formalité fusionnée est exécutée au premier bureau où la formalité de publicité est requise (cf. BOI-ENR-DG-40-20-30).

Les pénalités de retard y sont exigibles lorsque le délai d'un mois est dépassé.

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Pour l'exécution de la publicité foncière dans la ou les autres conservations des hypothèques compétentes, les parties disposent du délai supplémentaire global d'un mois prévu à l'article 33 du décret du 4 janvier 1955 du CGI.

C. Actes ayant fait l'objet d'un refus de publier

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En cas de retard dans l'exécution de la formalité fusionnée prévue à l'article 647 du CGI, il n'est pas tenu compte de la période comprise entre le dépôt de l'acte refusé et la nouvelle présentation à la formalité si celle-ci intervient dans le mois de la notification du refus (CGI, art. 1728-3).

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Lorsque le dépôt d'un acte a été refusé pour une cause non susceptible de régularisation dans un délai normal, cet acte sort du champ d'application de la formalité fusionnée pour se retrouver dans le champ d'application de la formalité d'enregistrement, étant observé que le vice qui l'entache peut, dans certains cas, entraîner également le refus de cette formalité (CGI, annexe III, art. 249-2°).

Il incombe alors au service des impôts de liquider et de recouvrer les pénalités éventuellement exigibles, et cela même si la présentation à la formalité fusionnée était déjà tardive.

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Par ailleurs, aucune pénalité sanctionnant le retard de l'inexécution de la formalité de l'enregistrement n'est exigible si celle-ci est requise dans le délai prévu pour la formalité fusionnée. Pour le calcul de ce délai, il est fait abstraction de la période comprise entre le dépôt de l'acte refusé au bureau des hypothèques et sa présentation à l'enregistrement lorsque celle-ci intervient dans le mois de la notification du refus (CGI, annexe III, art. 406 A 27).

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Les conséquences de ces dispositions sont résumées dans le tableau ci-après :

III. Incidences fiscales du dépassement des délais

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Dans tous les cas où un droit est exigible, l'inobservation des délais impartis pour son versement donne lieu à l'application de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI, assorti d'une majoration de 10 % dont le taux est porté à 40 % lorsque l'acte n'a pas été présenté dans les 30 jours suivant la réception d'une mise en demeure par pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai (CGI, art. 1728).

Ces pénalités s'appliquent à la totalité des droits, c'est-à-dire aussi bien à la taxe de publicité foncière qu'aux taxes additionnelles, à la TVA, ou, le cas échéant, aux droits d'enregistrement exigibles sur les immeubles situés dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin.

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En outre, il est précisé que s'agissant des actes soumis à la TVA, ces pénalités sont solidairement à la charge de l'ancien et du nouveau propriétaire, mais non du rédacteur de l'acte qui ne peut servir que d'intermédiaire dans le versement.

Les pénalités de retard sont acquittées au bureau compétent pour acquitter la taxe, à savoir :

- à la conservation des hypothèques, quand celle-ci est chargée de percevoir la taxe ;

- au service des impôts dans les autres cas.

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Le défaut de versement des pénalités fiscales ne permet en aucun cas de refuser, de rejeter ou de différer la formalité qui doit être exécutée si les droits simples ont été versés.

Les pénalités sont, éventuellement, recouvrées ultérieurement au besoin par la voie d'un avis de mise en recouvrement et d'une mise en demeure, dans les conditions tracées dans la série recouvrement.