Actualité liée : 24/12/2025 : ENR - Traitement fiscal applicable à la transformation d’une association en fondation reconnue d’utilité publique en matière de droits d’enregistrement

I. Définitions

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Le contrat d’association, tel qu’il est défini par l’article 1^er de la loi du 1^er juillet 1901 relative au contrat d’association, est une convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun d’une façon permanente leurs connaissances ou leurs activités dans un but autre que de partager des bénéfices.

Les associations déclarées sont des personnes morales mais leur capacité juridique est plus ou moins étendue selon qu’elles sont ou non reconnues d’utilité publique.

Il existe deux sortes d’associations :

• les associations générales qui sont régies uniquement par la loi du 1^er juillet 1901 et les textes subséquents qui l’ont modifiée ;
• les associations particulières qui obéissent en outre à des prescriptions supplémentaires.

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Les syndicats professionnels régis par l’article L. 2131-1 et suivants du code du travail (C. trav.) sont des associations de personnes à caractère professionnel, dont l’objet exclusif est l’étude et la défense des intérêts matériels et moraux, tant collectifs qu’individuels, des personnes mentionnées dans leurs statuts.

Les syndicats professionnels ont la pleine capacité juridique.

II. Régime fiscal

A. Régime des apports

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Le régime fiscal des apports faits à une association ou à un syndicat professionnel lors de leur constitution ou en cours d’existence, constatés ou non par un acte, diffère selon qu’il s’agit d’apports purs et simples ou d’apports à titre onéreux.

1. Apports purs et simples

a. Apports mobiliers

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Il convient de distinguer à cet égard les apports mobiliers qui entrent dans le champ d’application du 3° du I de l’article 809 du code général des impôts (CGI) et les autres apports.

1° Apports mobiliers ordinaires

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Dès lors qu’ils ne sont pas spécialement tarifés par la loi fiscale, les apports mobiliers aux associations et syndicats professionnels sont soumis au droit fixe des actes innomés visé à l’article 680 du CGI.

2° Apports mobiliers entrant dans le champ d’application du 3° du I de l’article 809 du CGI

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Les apports purs et simples de fonds de commerce, clientèle, droit à un bail ou à une promesse de bail faits à une association ou à un syndicat professionnel passible de l’impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt sont soumis au régime prévu au 3° du I de l’article 809 du CGI (BOI-ENR-AVS-10-10-20) et au III de l’article 810 du CGI, ainsi qu’aux taxes additionnelles prévues à l’article 1584 du CGI, à l’article 1595 du CGI et à l’article 1595 bis du CGI (IV-A-2 § 310 du BOI-ENR-AVS-10-10-20).

b. Apports immobiliers

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En application des dispositions du 2° du I de l’article 809 du CGI, les apports immobiliers qui sont faits aux associations constituées conformément à la loi du 1^er juillet 1901 et au livre 1^er de la deuxième partie du code du travail (syndicats professionnels) sont soumis aux mêmes droits ou taxes que les apports aux sociétés civiles ou commerciales.

1° Droit commun

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Il résulte des dispositions du 2° du I de l’article 809 du CGI que les apports immobiliers qui sont faits aux associations constituées conformément à la loi du 1^er juillet 1901 et aux syndicats professionnels (I § 10) sont soumis aux mêmes droits ou taxes que les apports aux sociétés civiles ou commerciales (I-A § 30 du BOI-ENR-AVS-10-10-10). 

Dès lors, en application des dispositions du 2° du I de l’article 809 du CGI, les apports immobiliers purs et simples sont enregistrés gratuitement :

• lorsqu’ils sont effectués lors de la constitution de l’association ou du syndicat professionnel (CGI, art. 810 bis) ;
• lorsqu’ils sont effectués en cours d’existence (CGI, art. 810, I).

Pour plus de précisions sur les conséquences des apports immobiliers faits en application du 2° du I de l’article 809 du CGI aux associations loi 1901 et aux syndicats professionnels visés au livre 1^er de la deuxième partie du code du travail, il convient de se reporter au IV-B-2-a § 400 du BOI-ENR-AVS-10-10-20.

2° Apports immobiliers effectués à une association passible de l’impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt

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Les apports immobiliers effectués à titre pur et simple à une association ou à un syndicat professionnel, passibles de l’impôt sur les sociétés, par une personne non soumise à cet impôt sont soumis au tarif normal de droits d’enregistrement ou de taxe de publicité foncière au taux de 2,20 % prévu par le III de l’article 810 du CGI qui est perçu sur les apports visés au 2° du I de l’article 809 du CGI.

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c. Apports soumis à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)

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Tous les apports de meubles ou d’immeubles qui entrent dans le champ d’application de la TVA, y compris les terrains à bâtir et biens assimilés, sont enregistrés gratuitement (CGI, art. 810, IV).

2. Apports à titre onéreux

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Lorsque l’apport fait à une association ou à un syndicat a pour contrepartie de la part de ce groupement une prestation appréciable en argent, cet apport est passible du droit ou de la taxe de mutation à titre onéreux normalement exigible sur les biens qui en sont l’objet ou selon le taux prévu à l’article 683 bis du CGI.

Pour des motifs identiques, le droit de donation est exigible si l’intention de libéralité est nettement exprimée dans l’acte d’apport.

B. Dissolution des associations

120

Les actes constatant la dissolution d’associations ne constituant pas des sociétés ne sont passibles que du droit fixe des actes innomés (CGI, art. 680).

C. Transformation d’une association en groupement d’intérêt économique (GIE) ou en groupement européen d’intérêt économique (GEIE)

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Toute association peut se transformer en GIE (code de commerce [C. com.], art. L. 251-18) ou en GEIE (C. com., art. L. 252-8) sans donner lieu à dissolution ni à création d’une personne morale nouvelle.

Au regard des droits d’enregistrement, cette transformation entraîne en principe l’application du droit fixe prévu à l’article 680 du CGI (I-A § 10 et 20 du BOI-ENR-AVS-20-30-30).

D. Transformation d’une association en fondation reconnue d’utilité publique

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L’article 20-2 de la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 modifiée sur le développement du mécénat prévoit qu’une association régie par la loi du 1^er juillet 1901 ou par les articles 21 à 79 du code civil local applicable aux départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle peut être transformée en une fondation reconnue d’utilité publique sans donner lieu à dissolution ni à création d’une personne morale nouvelle.

Dans cette hypothèse, le patrimoine de l’association n’est pas transmis à une personne morale nouvelle. Dès lors, les dispositions de l’article 1039 du CGI ne s’appliquent pas.

En revanche, le droit fixe prévu à l’article 680 du CGI est perçu sur l’acte constatant cette transformation.

E. Apports partiels d’actif à une association

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Conformément aux dispositions de l’article 816 du CGI auquel renvoie l’article 817 du CGI, le régime fiscal des fusions, scissions et apports partiels d’actif, en matière de droits d’enregistrement, est applicable aux opérations de cette nature qui interviennent entre des personnes morales ou organismes passibles de l’impôt sur les sociétés.

Or, les organismes sans but lucratif et, spécialement, les associations régies par la loi du 1^er juillet 1901, sont passibles de l’impôt sur les sociétés en application du 5 de l’article 206 du CGI alors même qu’ils ne perçoivent pas de revenus susceptibles d’être soumis à cet impôt.

C’est pourquoi, il est admis qu’une association régie par la loi du 1^er juillet 1901 qui reçoit un apport d’une autre association peut se prévaloir du régime spécial des apports partiels d’actif visé à l’article 817 du CGI, bien qu’elle ne poursuive pas un but lucratif.

150

En ce qui concerne les apports partiels d’actif, le bénéfice de ce régime est subordonné, en application de l’article 301 E de l’annexe II au CGI, à la condition que l’apport englobe un ensemble d’éléments formant soit une, soit plusieurs branches complètes et autonomes d’activité. Toutefois, cette définition, qui doit être interprétée strictement dans le cas d’apports partiels d’actif intéressant les sociétés, doit faire l’objet d’une nécessaire adaptation lorsque les opérations d’apport sont réalisées entre associations.

C’est pourquoi, il est admis qu’un apport entre associations, même limité à un seul immeuble, puisse être considéré comme portant sur une branche complète et autonome d’activité dès lors que les conditions suivantes se trouvent réunies :

• l’immeuble est affecté à l’exercice d’une activité, même non lucrative, ayant une finalité propre et dont la gestion est susceptible d’être assurée de manière autonome. Il en est ainsi, par exemple, lorsque les immeubles qui font l’objet de l’apport sont affectés à une école ou à une maison de retraite ;
• l’affectation des locaux à cette activité est maintenue par l’association bénéficiaire de l’apport.

Les apports répondant à ces conditions bénéficient donc du régime spécial défini à l’article 816 du CGI et à l’article 817 du CGI.