IF - Taxe foncière sur les propriétés bâties - Champ d'application et territorialité - Exonération temporaire de longue durée en faveur des logements sociaux faisant l'objet d'un prêt selon le régime propre aux habitations à loyer modéré (CGI, art. 1384)
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L'article 1384 du code général des impôts (CGI) prévoit que les constructions neuves affectées à l'habitation principale sont exonérées de la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) pendant une durée de quinze ans à compter de l'année qui suit celle de leur achèvement lorsqu'elles ont fait l'objet d'un prêt selon le régime propre aux habitations à loyer modéré (HLM).
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Ce régime d'exonération a été remplacé par celui prévu par le premier alinéa du I de l'article 1384 A du CGI, applicable, sauf dans les départements d'outre-mer (DOM), aux constructions qui ont bénéficié d'un prêt aidé de l’État à compter du 1er janvier 1979.
Ultérieurement, le régime d'exonération prévu par le premier alinéa du I de l'article 1384 A du CGI a été remplacé, pour les logements locatifs sociaux, par celui prévu par le deuxième alinéa du I de l'article 1384 A du CGI et, pour les logements en accession à la propriété, par celui prévu par le III de l'article 1384 A du CGI. Ces deux régimes d'exonération sont applicables en métropole, ainsi qu'en Guadeloupe, en Guyane, à la Martinique, à Mayotte et à La Réunion.
L'exonération de quinze ans prévue par l'article 1384 du CGI était applicable à compter de l'année suivant l'achèvement de la construction, qui pouvait être postérieure à 1978, dernière année d'octroi des prêts selon le régime propre aux HLM.
L'article 1586 A du CGI permettait aux départements de prolonger la durée de différents régimes d'exonération propres aux logements sociaux, dont celui prévue par l'article 1384 du CGI, à concurrence de la part d'imposition leur revenant pour les logements à usage locatif appartenant aux organismes d'HLM ou aux sociétés d'économies mixtes (II § 100 et suivants du BOI-IF-TFB-10-90-50).
À compter des impositions dues au titre de 2021, en application du II de l'article 16 de la loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019 de finances pour 2020, la part départementale de TFPB est transférée aux communes en 2021. En conséquence, l'article 1586 A du CGI est abrogé et l'exonération de la part départementale est transformée en exonération partielle de la part communale, calculée en fonction de l'exonération appliquée en 2020 (loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019 de finances pour 2020, art. 16, II-A, II-D-5° et VII-B. Pour plus de précisions, il convient de se reporter au BOI-IF-TFB-10-45).
Il convient de se reporter au V § 290.
I. Locaux susceptibles d'être exonérés
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Sont exonérés les logements qui remplissent trois conditions :
- être affectés à l'habitation principale ;
- correspondre aux normes applicables aux HLM prévues par l'article L. 411-1 du code de la construction et de l'habitation (CCH) ;
- financement de leur construction par un prêt selon le régime propre aux HLM.
L'exonération prévue par l'article 1384 du CGI concerne aussi bien des logements locatifs que les logements en accession à la propriété. Elle s'applique quelle que soit la qualité du constructeur, qu'il s'agisse d'un organisme HLM ou non.
L'exonération prévue par l'article 1384 du CGI ne s'applique qu'aux parties d'immeubles réellement occupées par des logements à loyer modéré répondant à l'ensemble des conditions analysées ci-après.
A. Affectation à l'habitation principale
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Les locaux doivent être affectés à l'habitation principale ou constituer des dépendances de l'habitation principale. L'exonération n'est donc pas susceptible de bénéficier aux locaux destinés à faire l'objet d'une exploitation commerciale ou professionnelle, ni aux logements destinés à être loués en meublé.
Remarque 1 : Il convient néanmoins de ne pas refuser le bénéfice de l'exonération de quinze ans aux locaux d'habitation et à leurs dépendances (réfectoires, salles de réunions) construits par les foyers de jeunes travailleurs ou de travailleurs migrants dans le cadre de la loi n° 57-908 du 7 août 1957 tendant à favoriser la construction de logements et les équipements collectifs, sous réserve, bien entendu, que l'exploitation de ces foyers ne revête pas de caractère commercial et que les locaux soient conformes à la réglementation HLM.
Remarque 2 : Une solution identique s'applique aux foyers de personnes âgées dès lors que ceux-ci remplissent les conditions posées par l'article 1384 du CGI. L'exemption s'applique alors aux foyers pris dans leur ensemble, y compris par conséquent les locaux d'habitation à usage commun (réfectoire par exemple) et les locaux administratifs qui peuvent être considérés comme des accessoires nécessaires aux logements (bureau du directeur par exemple).
De même, les locaux à usage artisanal ne bénéficient pas de cette exonération.
Enfin, l'exonération ne s'applique pas aux logements utilisés comme résidences secondaires.
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Lorsqu'un immeuble collectif comporte des locaux non affectés à l'habitation principale et notamment des locaux à usage professionnel, l'exonération de quinze ans est limitée aux parties de l'immeuble affectées à l'habitation principale.
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L'affectation à la résidence principale de l'occupant doit, en principe, être effective au 1er janvier de l'année qui suit celle de l'achèvement de la construction. Toutefois, il est admis, par mesure de tempérament, que l'exonération de longue durée s'applique lorsque le local se trouve affecté à l'habitation principale avant le 1er janvier de la troisième année suivant celle de son achèvement.
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Par ailleurs, l'exonération de quinze ans de TFPB prévue en faveur des HLM peut être étendue aux dépendances des locaux d'habitation, tels que les locaux collectifs ou les loges de gardiens, à condition que tous les locaux d'habitation de l'immeuble dans lequel elles sont situées bénéficient de cette exonération et que, s'agissant des locaux collectifs, ceux-ci soient à la libre disposition des occupants de l'immeuble. Ces locaux, s'ils étaient loués à un organisme même sans but lucratif, ne pourraient être exonérés de TFPB.
B. Conformité aux règles prévues pour les HLM
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Pour que l'exonération prévue par l'article 1384 du CGI soit applicable, les HLM doivent répondre à des caractéristiques techniques et de prix de revient déterminées par décision administrative et être destinées aux personnes et aux familles de ressources modestes, conformément aux dispositions de l'article L. 411-1 du CCH.
Les immeubles doivent être conformes aux règles prévues pour les HLM, en ce qui concerne tant leur construction que leur destination.
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Les caractéristiques techniques et de prix de revient sont fixées par des arrêtés interministériels (CCH, art. R. 411-1).
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Les HLM doivent, par ailleurs, être destinés à des personnes dont les ressources n'excèdent pas les plafonds admis par la réglementation. Ces plafonds, variables, selon les catégories d'HLM (CCH, art. L.442-1) sont également définis par des arrêtés interministériels (CCH, art R. 442-2).
C. Financement par un prêt selon le régime propre aux HLM
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Pour bénéficier de l'exonération prévue par l'article 1384 du CGI, les constructions doivent avoir fait l'objet d'un prêt selon le régime propre aux HLM.
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L'article 1384 du CGI mentionne explicitement cette condition depuis l'adoption du II de l'article 20 de la loi n° 86-1318 du 30 décembre 1986 de finances rectificative pour 1986, dont les dispositions ont confirmé la doctrine antérieure et n'ont pas eu pour effet de remettre en cause les exonérations qui étaient alors en cours, ou d'élargir leur champ d'application.
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Le régime de financement propre aux HLM est celui qui résultait des articles 196 à 206 de l'ancien code de l'urbanisme et de l'habitation avant la réforme de l'aide à la construction de logements sociaux intervenue en 1977.
L'exonération de quinze ans prévue par l'article 1384 du CGI doit, en conséquence, être réservée aux logements dont la construction a été financée à titre principal à l'aide :
- soit de prêts consentis par la caisse de prêts aux organismes d'HLM modéré ou par les caisses d'épargne ;
- soit de prêts spéciaux immédiats locatifs du Crédit Foncier de France.
Il importe peu, en revanche, que ces prêts aient été consentis directement aux constructeurs ou par l'intermédiaire d'organismes HLM (sociétés de crédit immobilier, sociétés coopératives de production d'HLM, etc.).
Il résulte des dispositions susvisées que l'exonération de taxe foncière prévue à l'article 1384 du CGI est applicable :
- aux logements compris dans un programme social de relogement (PSR) ou un programme à loyer réduit (PLR), aux habitations à loyer modéré ordinaires (HLMO), lorsque la construction de ces locaux a été financée à titre principal sur des prêts de la caisse de prêts aux organismes d'HLM ou par des prêts des caisses d'épargne ;
- aux immeubles à loyer moyen (ILM) qui ont été financés, soit par des prêts consentis par les organismes susvisés, soit par des prêts spéciaux immédiats locatifs du Crédit Foncier de France.
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En revanche, sont exclus du champ d'application de l'exonération :
- les immeubles à loyer normal (ILN) qui, en l'absence de plafonnement des ressources de leurs occupants, ne peuvent être regardés comme des HLM ;
- tous les autres logements répondant aux caractéristiques des HLM, dès lors qu'ils ont été réalisés sans le concours financier de la caisse de prêts aux organismes d'HLM ou des caisses d'épargne ou qu'ils ont été financés sur des prêts du Crédit foncier autres que les prêts spéciaux immédiats locatifs.
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De même, ne sont pas exonérés les locaux acquis par des bénéficiaires de prêts spéciaux accordés par le Crédit Foncier de France en vue de faciliter l'accession à la propriété, dès lors que les intéressés peuvent disposer de revenus excédant de 60 % le plafond des ressources fixé en matière d'HLM.
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Les opérations réalisées par les sociétés immobilières des DOM n'étaient pas financées par des prêts selon le régime propre aux HLM mais par des prêts de la Caisse centrale de coopération économique.
Toutefois, il a paru possible de faire bénéficier les logements des catégories « économique » et « très économique » construits par les sociétés immobilières d'outre-mer de l'exonération de quinze ans de taxe foncière. Cette décision ne pouvait s'appliquer qu'aux seuls logements strictement conformes aux normes définies par note ministérielle du 8 février 1972, à condition que ces logements aient réservés à des personnes dont les ressources n’excédaient pas les plafonds fixés par la réglementation relative aux HLM.
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II. Conditions d'application de l'exonération
A. Obligations déclaratives des contribuables
1. Demande d'exonération
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Pour bénéficier de l'exonération de quinze ans de taxe foncière, le propriétaire doit avoir satisfait aux obligations édictées par le II de l'article 1384 du CGI.
En vertu de ces dispositions, le propriétaire doit produire une demande dans les quatre mois de l'ouverture des travaux, selon les modalités fixées par l'article 314 de l'annexe III au CGI.
Cette demande d'exonération doit être déposée à la mairie de la commune où sont effectués les travaux et indiquer la nature du bâtiment, sa destination et la désignation, d'après les documents cadastraux, du terrain sur lequel il est édifié.
Pour bénéficier de l'exonération prévue par l'article 1384 du CGI, les contribuables doivent avoir présenté la demande d'exonération exigée par l'article 1384 du CGI. Une demande de permis de construire ne peut en tenir lieu (CE, décision du 27 juillet 1984, n° 24854).
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2. Déclaration de droit commun
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Conformément aux dispositions générales prévues par l'article 1406 du CGI, le propriétaire est tenu de fournir, dans les quatre-vingt-dix jours de la réalisation définitive du changement qui motive l'exonération, la déclaration de ce changement, sous peine des sanctions prévues par le CGI.
A cet égard, il convient de se reporter au II § 210 du BOI-IF-TFB-10-60-20.
Pour bénéficier de l'exonération prévue par l'article 1384 du CGI, les contribuables doivent avoir fourni la déclaration prévue par l'article 1406 du CGI. Une déclaration d'achèvement des travaux ne peut en tenir lieu (CE, décision du 14 mai 1986, n° 67886).
B. Sanctions en cas de déclarations tardives
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Lorsque la demande d'exonération prévue au II de l'article 1384 du CGI a été souscrite hors délai, l'exonération n'est applicable qu'à compter du 1er janvier de l'année suivant celle au cours de laquelle la déclaration a été produite, pour la durée restante (CE, décision du 5 décembre 1990, n° 91720).
Par ailleurs, en cas de souscription tardive de la déclaration d'achèvement des travaux, l'exonération ne s'applique que pour la période restant à courir après le 31 décembre de l'année suivant celle de son dépôt (CGI, art. 1406).
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III. Contrôle de l'administration
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Dès lors que l'application de l'exonération est subordonnée à la condition que la construction ait bénéficié d'un financement réservé aux HLM, d'une part, et, d'autre part, que l'octroi de cette aide financière impliquait le contrôle préalable par l'organisme prêteur du respect des règles de construction et de destination définies pour ces habitations, le service peut se dispenser de vérifier systématiquement que les conditions relatives aux caractéristiques techniques et de prix de revient ainsi qu'au niveau de ressources des attributaires ont été observées.
Mais, il lui appartient de s'assurer dans tous les cas que la construction est affectée à l'habitation principale et qu'elle a bénéficié des conditions de financement prévues pour les HLM.
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Si, à la suite d'un contrôle ou d'une opération similaire (tournée de mutations ou recensement par exemple), il apparaissait de façon manifeste que les immeubles ne satisfaisaient pas, au moment où l'exonération de quinze ans à été accordée, aux conditions relatives aux caractéristiques techniques et de prix de revient ainsi qu'au niveau de ressources des attributaires, exigées par la réglementation des HLM, le service devrait remettre en cause cette exonération, même si le propriétaire avait obtenu les concours financiers prévus pour lesdites constructions.
IV. Portée de l'exonération
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Le III de l'article 1384 du CGI prévoit que l'exonération temporaire de quinze ans cesse de plein droit si, par suite de transformations ou d'agrandissements, l'immeuble perd le caractère d'une HLM.
La déchéance de l'exonération est donc encourue dans le cas où des travaux de cette nature rendent l'immeuble qui les subit non conforme aux normes techniques des HLM.
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De plus, la déchéance de l'exonération doit également être prononcée si l'immeuble n'est plus affecté à l'habitation principale, notamment s'il est affecté à une activité commerciale ou professionnelle ou s'il fait l'objet d'une location en meublé.
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En cas de déchéance, le retrait de l'exonération s'applique à compter du 1er janvier de l'année suivant celle de la survenance des événements qui la motivent.
V. Prolongation de l'exonération de la part départementale sur délibération
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Pour les logements à usage locatif appartenant aux organismes d'HLM et aux sociétés d'économie mixte, les départements pouvaient, par une délibération prise dans les conditions prévues à l'article 1639 A bis du CGI, c'est-à-dire avant le 1er octobre pour être applicable à compter de l'année suivante, prolonger, pendant une durée qu'ils déterminent, la durée de certaines exonérations, dont notamment celle mentionnée à l’article 1384 du CGI (CGI, art. 1586 A).
À compter des impositions dues au titre de 2021, en application du II de l'article 16 de la loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019 de finances pour 2020, la part départementale de TFPB est transférée aux communes en 2021. En conséquence, l'article 1586 A du CGI est abrogé et l'exonération de la part départementale est transformée en exonération partielle de la part communale, calculée en fonction de l'exonération appliquée en 2020 (loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019 de finances pour 2020, art. 16, II-A, II-D-5° et VII-B ; BOI-IF-TFB-10-45). Il résulte de ces dispositions et de celles de l'article 1639 A bis du CGI que les délibérations votées par les départements après le 1er octobre 2019 sont dépourvues de portée.
Pour plus de précisions sur les conditions d'application de cette prolongation de l'exonération, il convient de consulter les versions antérieures du II § 100 et suivants du BOI-IF-TFB-10-90-50 dans l'onglet « Versions publiées ».