Actualité liée : 07/05/2025 : IR - Individualisation par défaut du taux de prélèvement à la source des conjoints et partenaires liés par un pacte civil de solidarité et soumis à imposition commune (loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024, art. 19)

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L’article 204 E du code général des impôts (CGI) prévoit que le taux du prélèvement à la source calculé par l’administration fiscale pour les conjoints ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS) et soumis à imposition commune est, sauf option contraire de ces derniers, individualisé dans les conditions définies à l’article 204 M du CGI.

Remarque : L’article 19 de la loi n° 2023-1322 du 29 décembre 2023 de finances pour 2024 aménage le prélèvement à la source (PAS) de l’impôt sur le revenu pour les couples mariés ou liés par un PACS et soumis à imposition commune. En application de l’article 204 E du CGI et de l’article 204 M du CGI, le taux individualisé devient le taux de droit commun pour les revenus personnels de l’ensemble des conjoints et partenaires liés par un PACS et soumis à imposition commune. Les contribuables concernés ont toutefois la possibilité d’opter pour le maintien du taux du foyer fiscal (BOI-IR-PAS-20-20-10). 

Cet aménagement du taux de PAS s’applique à compter du 1^er septembre 2025.

Le taux individualisé de chaque conjoint ou partenaire s’applique exclusivement aux revenus dont il dispose personnellement. Les revenus communs du foyer fiscal demeurent soumis au taux de prélèvement du foyer.

Les taux individualisés sont déterminés par l’administration fiscale. Ils ne sont pas identifiés en tant que taux individualisés lors de leur transmission aux débiteurs de la retenue à la source.

Remarque : Dans le présent document, le terme « conjoint » désigne indifféremment les personnes mariées ou liées par un PACS.

I. Détermination des taux individualisés

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Les règles de détermination des taux individualisés sont prévues aux 2 et 3 de l’article 204 M du CGI qui concernent respectivement le taux du conjoint ayant les revenus les plus faibles et le taux de l’autre conjoint.

Remarque : Les règles d’arrondi du taux de prélèvement sont présentées au I-A § 20 du BOI-IR-PAS-20-20-10.

A. Détermination du conjoint qui dispose des revenus les plus faibles

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Pour déterminer qui des deux conjoints dispose des revenus les plus faibles, il est tenu compte des revenus dont chacun a personnellement disposé au cours de la dernière année pour laquelle l’impôt a été établi (BOI-IR-PAS-20-20-10).

Les revenus personnels de chaque conjoint s’entendent des revenus nets imposables dans le champ du prélèvement à la source suivants : revenus de nature salariale, pensions et rentes viagères, rémunérations allouées aux gérants et associés de certaines sociétés, bénéfices non commerciaux, bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices agricoles qu’il a perçus ou réalisés.

Les autres revenus dans le champ du prélèvement à la source sont considérés comme des revenus communs dont il n’est donc pas utile de tenir compte pour déterminer celui des conjoints qui dispose personnellement des revenus les plus faibles.

Les revenus hors champ du prélèvement à la source, qu’ils soient communs ou propres à l’un des conjoints, ne sont pas pris en compte pour déterminer qui des deux conjoints dispose des revenus les plus faibles.

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Il n’est pas tenu compte non plus des revenus des personnes à charge ou rattachées pour déterminer celui des conjoints qui dispose des revenus les plus faibles.

B. Calcul du taux applicable au conjoint ayant les revenus les plus faibles

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En application du 2 de l’article 204 M du CGI, le taux du conjoint qui a personnellement disposé des revenus les plus faibles au cours de la dernière année pour laquelle l’impôt a été établi est déterminé selon les règles prévues au I de l’article 204 H du CGI (BOI-IR-PAS-20-20-10).

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La formule de calcul est la suivante :

Taux 1 = [IR1 x (Rinclus1 / RNI1) - CIétranger1] / [Revrasperso1 + Revacompteperso1 + ½ Revinclusco]

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Avec :

Taux 1 = Taux individualisé du déclarant ayant les revenus les plus faibles ;

IR1 = Impôt déterminé par application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du CGI ou, le cas échéant, à l’article 197 A du CGI, aux revenus propres du conjoint ayant les revenus les plus faibles et à la moitié des revenus communs (que ces revenus propres ou communs soient dans le champ ou hors du champ d’application du prélèvement à la source) ;

Pour déterminer IR1, il convient de retenir la moitié des déficits, charges et abattements déductibles du revenu global du foyer fiscal, ainsi que la moitié des parts de quotient familial dont le foyer fiscal bénéficie.

Remarque : Pour le calcul de l’impôt de ce déclarant (IR1), les revenus des personnes à charge ou rattachées sont considérés comme des revenus communs et retenus pour la moitié de leur montant.

Rinclus1 = Montant net imposable des revenus dont le contribuable concerné a personnellement disposé et de la moitié des revenus communs, dans le champ d’application du prélèvement à la source. Les déficits, charges et abattements déductibles du revenu global sont retenus pour une valeur zéro ;

RNI1 = Montant net imposable des revenus propres et moitié des revenus communs, dans et hors du champ d’application du prélèvement à la source. Les déficits, charges et abattements déductibles du revenu global sont retenus pour une valeur zéro ;

CIétranger1 = Crédit d’impôt égal à l’impôt payé à l’étranger prévu par les conventions fiscales internationales, correspondant aux revenus propres et à la moitié des revenus communs du contribuable concerné et qui sont inclus dans le champ d’application du prélèvement à la source ;

Revrasperso1 + Revacompteperso1 + ½ Revinclusco = Somme des revenus dont le contribuable concerné a personnellement disposé (Revrasperso1 + Racompteperso1) et de la moitié des revenus communs (Revinclusco), dans le champ d’application du prélèvement à la source.

Pour plus de précision sur ces éléments, il convient de se reporter au BOI-IR-PAS-20-20-10.

Remarque : Pour le calcul de ces différents éléments, les revenus des personnes à charge ou rattachées au sens de l’article 196 du CGI, de l’article 196 A bis du CGI et de l’article 196 B du CGI sont considérés comme des revenus communs et retenus pour la moitié de leur montant.

C. Calcul du taux applicable à l’autre conjoint

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Le 3 de l’article 204 M du CGI prévoit que le taux individualisé applicable à l’autre conjoint est déterminé selon les modalités prévues au I de l’article 204 H du CGI, en déduisant au numérateur l’impôt afférent aux revenus dont a personnellement disposé le premier conjoint, calculé en appliquant à leur assiette, établie dans les conditions prévues à l’article 204 F du CGI et à l’article 204 G du CGI, le taux individualisé du premier conjoint, et celui afférent aux revenus communs du foyer fiscal, calculé en appliquant à leur assiette, établie dans les conditions prévues à l’article 204 G du CGI, le taux de prélèvement du foyer fiscal et en retenant au dénominateur les seuls revenus dont il a personnellement disposé.

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La formule de calcul est la suivante :

Taux 2 = [IRpas - (Taux 1 x (Revrasperso1 + Revacompteperso1)) - (Taux foyer x Revinclusco)] / (Revrasperso2 + Revacompteperso2)

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Avec :

Taux 2 = Taux individualisé du déclarant ayant les revenus les plus élevés ;

IRpas = Impôt sur le revenu du foyer afférent aux revenus dans le champ du prélèvement à la source, déterminé dans les conditions de droit commun, soit IR x (Rinclus / RNI) - CIétranger (BOI-IR-PAS-20-20-10) ;

Taux 1 = Taux individualisé du déclarant ayant les revenus les plus faibles ;

Revrasperso1 + Revacompteperso1 = Revenus propres dans le champ du prélèvement à la source du déclarant ayant les revenus les plus faibles ;

Taux foyer = Taux de prélèvement à la source du foyer fiscal ;

Revinclusco = Revenus communs dans le champ du prélèvement à la source ;

Revrasperso2 + Revacompteperso2 = Revenus propres dans le champ du prélèvement à la source du déclarant ayant les revenus les plus élevés.

II. Modalités d’option pour le taux du foyer fiscal et articulation avec l’option pour le taux par défaut et la modulation

A. Modalités d’option pour le taux du foyer

100

Les contribuables mariés ou liés par un PACS et soumis à imposition commune peuvent opter pour l’application du taux du foyer fiscal.

Sur le taux de prélèvement déterminé pour le foyer fiscal, il convient de se reporter au BOI-IR-PAS-20-20-10.

Cette option peut être exercée et dénoncée à tout moment.

110

En cas d’option pour le taux du foyer, celui-ci s’applique au plus tard le troisième mois suivant celui de la demande, ce délai de trois mois intégrant le délai de deux mois habituellement laissé aux débiteurs de la retenue à la source pour prendre en compte le taux transmis par l’administration fiscale (II-C § 70 du BOI-IR-PAS-30-10-20).

L’option est tacitement reconduite.

Le taux du foyer cesse de s’appliquer au plus tard le troisième mois suivant celui de la dénonciation de l’option.

120

En application de l’article 204 N du CGI, les contribuables dont la résidence principale est équipée d’un accès à internet et qui sont en mesure de le faire optent pour le taux du foyer fiscal par voie électronique.

En pratique, les contribuables peuvent exercer cette option ou la dénoncer dans leur espace personnel sécurisé accessible en ligne sur www.impots.gouv.fr.

Dans les autres cas, les contribuables utilisent les autres moyens mis à leur disposition par l’administration fiscale.

B. Articulation avec l’option pour le taux par défaut et la modulation

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Le taux individualisé étant une déclinaison du taux du foyer fiscal, l’individualisation du taux ne fait obstacle ni à l’option pour la grille de taux par défaut ni à la modulation à la hausse ou à la baisse.

Sur la combinaison entre l’individualisation et la grille de taux par défaut, il convient de se reporter au BOI-IR-PAS-20-20-30-20.

Sur la combinaison entre l’individualisation et la modulation, il convient de se reporter au BOI-IR-PAS-20-30-20.

III. Exemples

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Exemple 1 : Couple dont chaque membre perçoit chaque année des revenus salariaux constants, sans revenus communs.

Soit un foyer fiscal constitué d’un couple qui déclare les revenus salariaux imposables suivants :

• déclarant 1 : 24 000 euros par an, soit 2 000 euros par mois ;
• déclarant 2 : 120 000 euros par an, soit 10 000 euros par mois.

L’impôt sur le revenu (IR) de ce foyer au titre des années N-2 et N-1, supposé constant, est égal à 25 211 euros.

Le taux du foyer fiscal s’élève à : 25 211 / (24 000 + 120 000) = 17,5 %.

Les taux individualisés sont déterminés comme suit :

• le conjoint ayant les revenus les plus faibles est le déclarant 1 (24 000 x 90 % < 120 000 x 90 %) ;
• le taux individualisé du conjoint ayant les revenus les plus faibles est déterminé comme suit : 3 % (725 / 24 000), soit le rapport entre le montant de 725 euros correspondant à l’IR afférent aux salaires du déclarant 1, calculé selon le barème progressif pour une part de quotient familial, et ces mêmes revenus salariaux (24 000 euros). Ce taux est inférieur au taux du foyer de 17,5 % ;
• le taux individualisé du déclarant 2 est égal à : 20,4 % [(25 211 - (24 000 x 3 %)) / 120 000].

Ainsi, le prélèvement à la source (PAS) annuel de chaque conjoint est égal à :

• PAS du déclarant 1 : 2 000 x 3 % = 60 euros par mois, soit un montant de PAS annuel de 720 euros ;
• PAS du déclarant 2 : 10 000 x 20,4 % = 2 040 euros par mois, soit un montant de PAS annuel de 24 480 euros.

En l’absence d’option pour le taux du foyer fiscal, le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus par le couple est donc de : 25 200 euros (720 + 24 480).

En cas d’option pour le taux du foyer fiscal, le PAS du foyer est déterminé comme suit :

• PAS déclarant 1 : 2 000 x 17,5 % = 350 euros, soit un montant de PAS annuel de 4 200 euros ;
• PAS déclarant 2 : 10 000 x 17,5 % = 1 750 euros, soit un montant de PAS annuel de 21 000 euros.

Le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus est alors de : 25 200 euros (4 200 + 21 000).

Exemple 2 : Famille percevant des revenus salariaux et des revenus fonciers

Soit un foyer fiscal constitué d’un couple et de deux enfants (quotient familial = 3) déclarant chaque année des salaires pour un montant annuel imposable de :

• déclarant 1 : 24 000 euros, soit 2 000 euros par mois ;
• déclarant 2 : 120 000 euros, soit 10 000 euros par mois.

Ce foyer fiscal perçoit également des revenus fonciers pour un montant annuel imposable de : 10 000 euros.

L’impôt sur le revenu (IR) de ce foyer au titre des années N-2 et N-1 est constant et égal à : 24 629 euros.

Le taux du foyer fiscal s’élève à : 24 629 / (24 000 + 120 000 + 10 000) = 16 %.

Les taux individualisés sont déterminés comme suit :

• le conjoint ayant les revenus les plus faibles est le déclarant 1 (24 000 x 90 % < 120 000 x 90 %) ;
• le taux individualisé du conjoint ayant les revenus les plus faibles est déterminé comme suit : 2,1 % (606 / (24 000 + 5 000)), soit le rapport entre, d’une part, le montant de 606 euros correspondant à l’IR afférent à la somme des revenus salariaux du déclarant 1 (24 000 euros) et de la moitié des revenus nets fonciers imposables (5 000 euros), en application du barème pour une part et demie de quotient familial (soit la moitié des parts du foyer fiscal), et ces mêmes revenus d’autre part (24 000 euros + 5 000 euros). Ce taux est inférieur au taux du foyer de 16 % ;
• le taux individualisé du déclarant 2 est égal à : 18,8 % [(24 629 - 24 000 x 2,1 % - 10 000 x 16 %) / 120 000].

Ainsi, le PAS annuel de chaque conjoint est égal à :

• PAS du déclarant 1 : 2 000 x 2,1 % = 42 euros, soit un montant de PAS annuel sur les salaires de 504 euros ;
• PAS du déclarant 2 : 10 000 x 18,8 % = 1 880 euros, soit un montant de PAS annuel sur les salaires de 22 560 euros.

En l’absence d’option pour le taux du foyer fiscal, le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus par le couple est donc de : 23 064 euros (504 + 22 560).

Au cours de l’année N, le foyer acquitte également un acompte contemporain à raison des revenus fonciers, calculé par l’administration fiscale, d’un montant de 1 600 euros (10 000 x 16 %), et payé par mensualités de 133 euros. 

Remarque : Pour les besoins de l’exemple, l’acompte afférent aux contributions et prélèvements sociaux sur les revenus fonciers n’est pas calculé.

Soit un montant global annuel de prélèvements de 24 664 euros (1 600 + 23 064). 

En cas d’option pour le taux du foyer fiscal, le PAS de ce foyer est déterminé comme suit :

• PAS déclarant 1 : 2 000 x 16 % = 320 euros, soit un montant de PAS annuel de 3 840 euros ;
• PAS déclarant 2 : 10 000 x 16 % = 1 600 euros, soit un montant de PAS annuel de 19 200 euros.

Le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus est alors de : 23 040 euros (3 840 + 19 200).

Au cours de l’année N, le foyer acquitte également un acompte contemporain à raison des revenus fonciers de : 10 000 x 16 % = 1 600 euros. 

Soit un PAS annuel global du foyer fiscal de 24 640 euros (23 040 + 1 600).

Exemple 3 : Famille percevant des revenus salariaux et ayant une personne à charge

Soit un foyer fiscal constitué d’un couple avec une personne à charge (quotient familial = 2,5) déclarant chaque année des salaires pour un montant annuel imposable de :

• déclarant 1 : 30 000 euros, soit 2 500 euros par mois ;
• déclarant 2 : 42 000 euros, soit 3 500 euros par mois.

La personne à charge dispose chaque année de revenus de location meublée non professionnelle (LMNP) d’un montant net imposable de 50 000 euros.

L’impôt sur le revenu (IR) de ce foyer au titre des années N-2 et N-1, supposé constant, est égal à 18 980 euros (hors prélèvements sociaux).

Le taux du foyer fiscal s’élève à : 18 980 / (30 000 + 42 000 + 50 000) = 15,6 %.

Les taux individualisés sont déterminés comme suit :

• le conjoint ayant les revenus les plus faibles est le déclarant 1 (30 000 x 90 % < 42 000 x 90 %) ;
• le taux individualisé du conjoint ayant les revenus les plus faibles est déterminé comme suit : 14,3 % (7 869 / (30 000 + 25 000)), soit le rapport entre, d’une part, le montant de 7 869 euros correspondant à l’IR afférent à la somme des revenus salariaux du déclarant 1 (30 000 euros) et de la moitié des revenus de la personne à charge (25 000 euros), en application du barème de l’impôt pour 1,25 part de quotient familial (soit la moitié des parts du foyer fiscal), et ces mêmes revenus d’autre part (30 000 euros + 25 000 euros). Ce taux est inférieur au taux du foyer de 15,6 % ;
• le taux individualisé du déclarant 2 est égal à : 16,4 % [(18 980 - 30 000 x 14,3 % - 50 000 x 15,6 %) / 42 000].

Ainsi, le PAS annuel de chaque conjoint est égal à :

• PAS du déclarant 1 : 2 500 x 14,3 % = 357,50 euros, soit un montant de PAS annuel sur les salaires de 4 290 euros ;
• PAS du déclarant 2 : 3 500 x 16,4 % = 574 euros, soit un montant de PAS annuel sur les salaires de 6 888 euros.

En l’absence d’option pour le taux du foyer fiscal, le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus par le couple est donc de : 11 178 euros (4 290 + 6 888).

Au cours de l’année N, le foyer acquitte également chaque mois un acompte contemporain à raison des revenus de LMNP de la personne à charge, calculé par l’administration fiscale, d’un montant de 638 euros [((50 000 + (50 000 x 11 %)) x 13,8 %) / 12], soit un acompte annuel de 7 656 euros. 

Remarque : Les grilles de taux par défaut s’appliquent aux revenus des personnes à charge soumis à l’acompte contemporain. Dans ce cas, l’assiette de l’acompte est majorée de 11 % en application du dernier alinéa du d du 1 du III de l’article 204 H du CGI (I-A § 20 et II-B-4 § 220 du BOI-IR-PAS-20-20-30-10).

Soit un montant global annuel de prélèvements de 18 834 euros (11 178 + 7 656). 

En cas d’option pour le taux du foyer fiscal, le PAS de ce foyer est déterminé comme suit :

• PAS déclarant 1 : 2 500 x 15,6 % = 390 euros, soit un montant de PAS annuel de 4 680 euros ;
• PAS déclarant 2 : 3 500 x 15,6 % = 546 euros, soit un montant de PAS annuel de 6 552 euros.

Le montant du PAS annuel global sur les salaires perçus est alors de : 11 232 euros (4 680 + 6 552).

Au cours de l’année N, le foyer acquitte également un acompte contemporain à raison des revenus de LMNP de la personne à charge, d’un montant de 7 656 euros.

Soit un PAS annuel global du foyer fiscal de 18 888 euros (11 232 + 7 656).