IS - Base d’imposition - Dispositifs particuliers - Bénéfices réalisés par l’intermédiaire d’entreprises ou d’entités établies dans les pays à régime fiscal privilégié - Champ d’application - Conditions relatives à la structure étrangère
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Les dispositions du I de l’article 209 B du code général des impôts (CGI) sont susceptibles de s’appliquer si la structure établie hors de France est une entreprise ou une entité juridique soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du CGI.
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La typologie des formes de structures établies hors de France est alignée sur l’article 123 bis du CGI.
I. Forme de la structure établie hors de France
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Les bénéfices ou revenus positifs susceptibles d’être imposés en France en application des dispositions de l’article 209 B du CGI sont ceux réalisés par une entreprise ou réputés distribués par une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable.
A. Entreprises
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La notion d’exploitation d’une entreprise doit être définie par référence au I de l’article 209 du CGI.
La notion d’exploitation, au sens de cet article, s’entend de l’exercice habituel d’une activité qui peut soit s’effectuer dans le cadre d’un établissement autonome, soit, en l’absence d’un établissement, s’effectuer par l’intermédiaire de représentants qui n’ont pas de personnalité professionnelle indépendante de celle de l’entreprise qui les emploie, ou résulter de la réalisation d’opérations formant un cycle commercial complet.
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Sur ces différentes notions, il convient de se reporter au BOI-IS-CHAMP-60-10.
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Seuls sont passibles de l’imposition prévue à l’article 209 B du CGI, les bénéfices réalisés par les entreprises exploitées hors de France qui ne sont pas imposables en France en application des règles de territorialité de l’impôt sur les sociétés.
B. Personnes morales
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Il s’agit des sociétés de capitaux, des sociétés de personnes, ces dernières étant communément appelées dans les États de langue anglaise « partnerships », des sociétés civiles, des fondations et de tout organisme détenant la personnalité morale dans l’État dans lequel il est enregistré.
C. Organismes
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Ce terme comprend notamment les entités, telles que les « Anstalten » et « Stiftungen » constituées en application de la législation du Liechtenstein, ainsi que les groupements. Le groupement s’entend d’une structure juridique, dotée ou non de la personnalité morale, dans laquelle plusieurs personnes morales et physiques s’associent en vue de poursuivre un objectif économique commun ; il s’agit notamment des groupements d’intérêt économique (GIE), des groupements européens d’intérêt économique (GEIE) et des groupements assimilés, des associations en participation ou encore de simples contrats d’associations qui incluent des accords de diverses natures (syndicat, groupe, pool).
D. Fiducies ou institutions comparables
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Cette terminologie a pour objet de viser des structures ou des arrangements inconnus du droit français tels que notamment les fondations de famille ou les trusts, ainsi que les fiducies visées à l’article 2011 et suivants du code civil.
II. Notion de régime fiscal privilégié
A. Au sens de l’article 238 A du CGI
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En application du deuxième alinéa de l’article 238 A du CGI, un régime fiscal est considéré comme privilégié dès lors que le montant des impôts sur les bénéfices ou sur les revenus auxquels est soumise la structure est inférieur de 40 % ou plus à celui dont elle aurait été redevable en France dans les conditions de droit commun. L’impôt sur les bénéfices comprend l’impôt sur les sociétés au taux de droit commun et les contributions additionnelles.
B. Articulation entre l’article 238 A du CGI et l’article 209 B du CGI
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L’application du dispositif prévu à l’article 209 B du CGI est subordonnée à la condition que l’entreprise exploitée hors de France, ou l’entité juridique établie hors de France dans laquelle la personne morale établie en France possède une participation, soit soumise à un régime fiscal privilégié.
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Pour l’application de la législation fiscale, le terme « France » s’entend uniquement des départements métropolitains et d’outre-mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique, Mayotte et La Réunion) de la République française.
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Il y a lieu de comparer, au titre d’un exercice donné, la charge fiscale effectivement supportée, au titre de ses bénéfices ou de ses revenus, par la structure établie hors de France à celle que supporterait dans les conditions de droit commun cette même structure, à raison des mêmes bénéfices ou revenus, si elle était établie en France.
Remarque : Les plus-values de cession de titres de participation éligibles au régime du long terme et les produits des participations ouvrant droit au régime des sociétés mères font l’objet d’une exonération sous réserve de la réintégration au résultat imposable d’une quote-part de frais et charges respectivement égale à 12 % du montant brut des plus-values et à 5 % du produit total des participations (ou 1 % sous certaines conditions). Un régime étranger prévoyant une exonération équivalente de ces plus-values ou de produits des participations sera réputé ne pas constituer à lui seul un régime fiscal privilégié pour l’application de l’article 209 B du CGI, même en l’absence de toute réintégration de quote-part de frais et charges.