1

Diverses mesures législatives exonèrent certaines allocations ou prestations. Ces mesures sont codifiées sous l'article 81 du CGI. Elles concernent :

I. Majorations de retraite ou de pension pour charges de famille

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Divers régimes d'assurance vieillesse ou de retraite fonctionnant dans le cadre de la sécurité sociale prévoient des majorations de pension ou de retraite lorsque les attributaires ont eu ou ont élevé un certain nombre d'enfants. Des prestations de cette nature sont accordées, notamment :

- par le régime général d'assurance vieillesse de la sécurité sociale en vertu des dispositions de l'article L. 351-12 du code de la sécurité sociale ;

- par le régime de retraite des marins (article L. 5552-22 du code des transports) ;

- par le régime des fonctionnaires et assimilés (article L. 18 du code des pensions civiles et militaires de retraite).

Ces majorations pour charges de famille sont expressément affranchies de l'impôt sur le revenu par application des dispositions du 2° ter de l'article 81 du CGI.

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Il en est de même des majorations de retraite ayant un objet similaire servies dans le cadre d'un régime complémentaire légalement obligatoire. Ainsi, l'ensemble des majorations de retraite ou de pension pour charges de familles versées par les régimes de base de l'assurance-vieillesse et les régimes de retraite complémentaires légalement obligatoires bénéficie de l'exonération prévue au 2° ter de l'article 81 du CGI .

Cette mesure s'applique aussi bien aux majorations allouées en considération d'enfants à charge que lorsque les attributaires ont élevé au moins trois enfants.

Toutefois, l'exonération n'est applicable que dans la mesure où l'ensemble des majorations servies dans le cadre des régimes de retraite légalement obligatoires n'a pas pour effet de porter le total de l'avantage (régime de base plus régime complémentaire) à des taux et limites supérieurs à ceux pratiqués pour les majorations de pension accordées aux fonctionnaires retraités en application de l'article L. 18 du code des pensions civiles et militaires de retraite.

30

À cet égard, le montant exonéré des majorations pour enfant à charge, augmenté, le cas échéant, des majorations pour avoir eu ou élevé au moins trois enfants, ne peut excéder, pour un même bénéficiaire, 10 % du montant de la pension pour les trois premiers enfants et 5 % par enfant au-delà du troisième. En outre, le montant de la pension augmentée des majorations ne peut excéder le montant du revenu d'activité du bénéficiaire ayant servi à la liquidation de ladite pension. Toute somme excédant l'une ou l'autre de ces limites est imposable dans la catégorie des pensions.

40

Les majorations de retraite ou de pension pour charges de famille doivent être distinguées :

- des allocations familiales auxquelles peuvent ouvrir droit légalement les enfants des pensionnés et qui sont exonérées en application du 2° de l'article 81 du CGI ;

- des pensions temporaires d'orphelins dont le régime fiscal est examiné ci-après.

II. Pensions temporaires d'orphelins

50

Des régimes spéciaux de sécurité sociale et régimes complémentaires de protection sociale obligatoires accordent aux enfants de l'affilié, en cas de décès ou d'invalidité définitive ou permanente de celui-ci, des prestations qualifiées indifféremment de pensions d'orphelin, rentes d'éducation, allocations d'éducation ou d'orphelin, etc.

Ces régimes fixent l'âge limite de versement de ces prestations. Ils peuvent prévoir que ces prestations continuent à être servies au-delà de l'âge limite si l'enfant est invalide.

Ces prestations sont normalement imposables dans la catégorie des pensions, sous réserve de l'exonération particulière prévue au 14° bis de l'article 81 du CGI (cf. II-B § 100).

Par ailleurs, dans certains régimes spéciaux qui assurent le paiement direct des prestations familiales, la pension d'orphelin correspond pour partie au montant des prestations familiales auxquelles aurait eu droit le parent décédé. Cette fraction est exonérée d'impôt en application du 14° bis de l'article 81 du CGI (cf. II-A § 70 à 90).

60

Les prestations temporaires d'orphelins doivent être distinguées :

- de l'allocation de soutien familial qui constitue une prestation familiale exonérée d'impôt en vertu des dispositions du 2° de l'article 81 du CGI ;

- des prestations servies aux orphelins de la guerre qui sont affranchies de l'impôt par application du a du 4° de l'article 81 du CGI (BOI-RSA-PENS-20-20-10).

- des prestations servies aux orphelins du travail qui sont affranchis de l'impôt à hauteur de 50 % à compter du 1er janvier 2010 (art. 81, 8° du CGI).

A. Régime du 14° de l'article 81 du CGI

70

En application des dispositions de l'article L. 40 du code des pensions civiles et militaires de retraite, chaque orphelin a droit jusqu'à l'âge de vingt et un ans à une pension calculée en fonction de la pension obtenue par le parent décédé ou qu'il aurait pu obtenir au jour du décès, cette pension étant augmentée, le cas échéant, d'une fraction de la rente d'invalidité dont celui-ci bénéficiait ou aurait pu bénéficier.

80

Conformément au 14° de l'article 81 du CGI, la partie de la pension d'orphelin qui correspond au montant des prestations familiales auxquelles aurait eu droit le parent décédé est exonérée d'impôt sur le revenu ainsi que la rente d'invalidité en application du 8° de l'article 81 du CGI. L'autre partie de cette pension présente le caractère d'un revenu imposable soumis à déclaration dans les conditions de droit commun.

90

Cette exonération ne saurait trouver à s'appliquer aux prestations servies aux orphelins des attributaires de régimes de retraite ou de prévoyance obéissant à des règles différentes de celles applicables aux fonctionnaires civils et militaires et assimilés. En effet, aux termes de l'article L. 553-3 du code de la sécurité sociale, lorsqu'un orphelin ouvre droit simultanément aux prestations familiales et à une pension d'orphelin servie par un organisme de prévoyance obligatoire, les prestations familiales sont perçues en priorité et excluent à due concurrence la pension d'orphelin.

La mise en œuvre de ce dispositif maintient automatiquement en dehors du champ d'application de l'impôt les allocations familiales servies par les caisses d'allocations familiales.

Il s'ensuit que les prestations temporaires assurées par les régimes spéciaux de sécurité sociale ou d'autres régimes de prévoyance obligatoires aux enfants de l'affilié, en cas de décès ou d'invalidité définitive et permanente de celui-ci, doivent être considérées, quelle que soit la qualification donnée à cette prestation (majoration de retraite, pension, rente éducation, allocation temporaire ou constante, d'éducation ou d'orphelin, etc.), comme des pensions temporaires d'orphelins, passibles comme telles de l'impôt sur le revenu (sauf à remplir les conditions pour bénéficier de l'exonération prévue au 14° bis de l'article 81 du CGI.

Présente aussi le caractère d'un revenu imposable taxable comme une pension (sauf à remplir les conditions pour bénéficier de l'exonération prévue au 14° bis de l'article 81du CGI), l'allocation d'orphelin spécifique au régime de sécurité sociale dans les mines, à laquelle ouvrent droit, sous certaines conditions, les enfants de mineurs décédés, dès lors que le versement de cette allocation n'exclut pas celui des prestations familiales.

B. Régime du 14° bis de l'article 81 du CGI

100

Depuis le 1er janvier 1987, le 14° bis de l'article 81 du CGI prévoit une exonération de la pension temporaire d'orphelin lorsqu'elle remplace, en tout ou partie, du fait de la loi, l'allocation aux adultes handicapés (A.A.H.).

Remarque : L'allocation aux adultes handicapés visée à l'article L.821-1 du code de la sécurité sociale est une prestation non contributive soumise à condition de ressources. Financée par l'État, elle constitue un minimum garanti par la collectivité à toute personne handicapée. Ce minimum correspond au montant du minimum vieillesse.

Cette prestation a un caractère subsidiaire par rapport à tout avantage d'invalidité ou de vieillesse (y compris l'allocation supplémentaire visée à l'article L. 815-2 du code de la sécurité sociale [ex-Fonds National de Solidarité]) au titre d'un régime de sécurité sociale ou d'une législation particulière, ou d'une rente accident du travail, dont le montant est au moins égal à cette allocation.

Lorsque ce montant est inférieur à celui de l'A.A.H., il est versé un complément différentiel de cette prestation.

L'A.A.H. peut se cumuler avec des ressources personnelles dans la limite d'un plafond qui varie en fonction de la situation familiale.

Elle obéit également à des conditions médicales (taux d'incapacité permanente) et est accordée à partir de l'âge limite d'attribution de l'allocation d'éducation spéciale ou, avant cet âge, à partir de 16 ans, lorsque n'est plus réunie la condition de charge au sens des prestations familiales.

L'A.A.H. est exonérée d'impôt par le 2° de l'article 81 du CGI.

1. Champ d'application de l'exonération

110

Le 14° bis de l'article 81 du CGI crée un lien entre les pensions d'orphelins et l'A.A.H. Il concerne les pensions d'orphelin définies précédemment (les allocations ou prestations versées à des orphelins et déjà exonérées d'impôt des 2°, 4° et 8° de l'article 81 du CGI n'entrent pas dans le champ d'application de cette disposition ; cf. II § 60) qui, en raison de l'invalidité des bénéficiaires, continuent à être servies au-delà de l'âge limite normal fixé par le régime et acquièrent, de ce fait, le caractère d'un avantage invalidité non cumulable avec l'A.A.H.

Il est admis que cette disposition s'applique également aux pensions d'orphelins versées à titre permanent.

Le fait que le titulaire de la pension d'orphelin soit accueilli dans un établissement d'hébergement pour personnes handicapées ou hospitalisé dans un établissement de soins et ne perçoive, par suite, qu'une fraction de l'A.A.H. à laquelle il aurait normalement droit, n'a pas d'incidence sur l'exonération de la pension d'orphelin qui lui est versée si celle-ci répond à la définition donnée ci-dessus.

2. Montant de l'exonération

120

Lorsque l'A.A.H a été réduite du montant de la pension d'orphelin, cette dernière est exonérée d'impôt sur le revenu dans la limite de l'A.A.H à taux plein.

130

Pour bénéficier de l'exonération, le titulaire de la pension d'orphelin (ou son tuteur) ou le contribuable auquel il est fiscalement rattaché, doit joindre à sa déclaration de revenus la notification du versement de l'A.A.H adressée par l'organisme débiteur.

Les renseignements figurant sur cette notification peuvent être vérifiés auprès de la Caisse d'allocations familiales ou de la caisse de mutualité sociale agricole compétente.

Le bénéfice de l'exonération peut éventuellement être demandé par voie de réclamation.

III. La retraite du combattant visée aux articles L.255 à L.257 du code des pensions militaires d'invalidité et des victimes de guerre

140

Cette retraite annuelle, accordée en témoignage de la reconnaissance nationale, est expressément exonérée d'impôt sur le revenu en vertu des dispositions du a du 4° de l'article 81 du CGI (articles L.255 à L.257 du code des pensions militaires d'invalidité et des victimes de guerre). Elle ne doit pas être confondue avec la retraite mutualiste que les anciens combattants peuvent se constituer par leurs versements et qui fait l'objet d'une mesure spéciale d'exonération.

IV. Allocations aux personnes âgées servies par l'état, les collectivités et les établissements publics

150

Les personnes âgées d'au moins 65 ans, ou de 60 ans en cas d'inaptitude au travail, qui ne bénéficient pas, directement ou indirectement, d'un avantage vieillesse au titre d'un régime de sécurité sociale et qui ne disposent pas de ressources supérieures à un plafond déterminé par décret, peuvent prétendre :

- à l'allocation de solidarité aux personnes âgées (ASPA) prévue par l'article L. 815-1 du code de la sécurité sociale ;

- à l'allocation supplémentaire d'invalidité (ASI) visée aux articles L. 815-24 à L. 815-29 du code de la sécurité sociale.

160

Ces allocations sont affranchies de l'impôt en vertu des dispositions du 9° de l'article 81 du CGI qui prévoit l'exonération des allocations, indemnités et prestations servies, sous quelque forme que ce soit, par l'État, les collectivités et les établissements publics en application des lois et décrets d'assistance et d'assurance.

Remarque : L'exonération prévue au 9° de l'article 81 du CGI s'applique également à l'allocation personnalisée d'autonomie (APA).

170

Mais l'exonération ne s'étend pas, en principe, aux pensions ni aux allocations qui sont servies au titre du régime général de sécurité sociale, du régime agricole ou des régimes particuliers des non-salariés non agricoles. En effet, les caisses de sécurité sociale, les caisses de la mutualité sociale agricole et les caisses d'allocation vieillesse des professions non salariées constituent (encore bien qu'elles gèrent un service public) non des établissements publics, mais des organismes privés.

Toutefois, les prestations servies par ces organismes bénéficient, sous certaines conditions, d'un régime fiscal particulier (BOI-RSA-PENS-10-10-10-20).

V. Retraites mutuelles servies aux anciens combattants et victimes de la guerre

180

Les anciens combattants et victimes de la guerre peuvent percevoir des caisses de retraites mutuelles, sous réserve d'avoir effectué les versements nécessaires (en ce qui concerne le régime fiscal de ces versements  BOI-IR-BASE-20-60-10), une rente mutualiste d'ancien combattant qui donne lieu à une majoration de l'État (article L.222-2 du code de la mutualité).

Les retraites mutuelles servies aux anciens combattants constituées dans ces conditions sont expressément exonérées d'impôt sur le revenu en vertu des dispositions du 12° de l'article 81 du CGI, à concurrence du montant donnant lieu à majoration de l'Etat. En revanche, la partie de la rente qui excède le plafond majorable est imposable dans la catégorie des rentes viagères à titre onéreux, selon les modalités prévues au 6 de l'article 158 du CGI.

Cette exonération concerne exclusivement les retraites perçues par les membres participants des mutuelles ou unions de mutuelles ayant la qualité d'anciens combattants ou de veuves, d'orphelins ou d'ascendants de militaires morts pour la France. Il s'ensuit que les pensions de réversion et de réversibilité découlant d'une retraite mutualiste du combattant et constituées au profit des épouses d'anciens combattants mutualistes ne sauraient bénéficier de l'exonération.

Bien entendu, les retraites mutualistes ordinaires que les anciens combattants et victimes de la guerre ont pu se constituer en sus de la retraite privilégiée visée ci-dessus sont également exclues du bénéfice de l'exonération.

VI. Prestations de retraite en capital exonérées

190

Les prestations de retraite versées sous forme de capital en exercice des facultés de rachat prévues aux troisième à septième alinéas de l’article L. 132-23 du code des assurances et qui sont imposables à l’impôt sur le revenu selon les règles des pensions et retraites sont exonérées d’impôt sur le revenu en application du b quinquies du 5 de l’article 158 du CGI.

Cette liste de rachats est limitative.

200

Il s’agit des versements en capital autorisés à l’occasion des événements suivants :

- l’expiration des droits de l’assuré aux allocations chômage prévues par le code du travail en cas de licenciement, ou le fait pour un assuré qui a exercé des fonctions d’administrateur, de membre du directoire ou de membre de conseil de surveillance, et n’a pas liquidé sa pension dans un régime obligatoire d’assurance vieillesse, de ne pas être titulaire d’un contrat de travail ou d’un mandat social depuis deux ans au moins à compter du non-renouvellement de son mandat social ou de sa révocation ;

- la cessation d’activité non salariée de l’assuré à la suite d’un jugement de liquidation judiciaire en application des dispositions du livre VI du code de commerce ou toute situation justifiant ce rachat selon le président du tribunal de commerce auprès duquel est instituée une procédure de conciliation telle que visée à l’article L. 611-4 du code de commerce, qui en effectue la demande avec l’accord de l’assuré ;

- l’invalidité de l’assuré correspondant au classement dans les deuxième ou troisième catégories prévues à l’article L. 341-4 du code de la sécurité sociale ;

- le décès du conjoint ou du partenaire lié par un pacte civil de solidarité ;

- la situation de surendettement de l’assuré définie à l’article L. 330-1 du code de la consommation sur demande adressée à l’assureur, soit par le président de la commission de surendettement des particuliers soit par le juge lorsque le déblocage des droits individuels résultant de ces contrats paraît nécessaire à l’apurement du passif de l’intéressé.

210

Il est admis que l’exonération s’applique, dans les mêmes conditions et limites, aux cas de déblocage anticipé autorisés par la législation des Etats ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscales, lorsque les situations visées par la législation étrangère sont strictement équivalentes à celles prévues par les troisième à septième alinéas de l’article L. 132-23 du code des assurances précité.

En revanche, les autres cas de rachat anticipé prévus par la réglementation en France ou à l’étranger ne bénéficient pas de cette exonération.

Tel est par exemple le cas des rachats autorisés pour l’acquisition de la résidence principale, avant ou après l’âge de la retraite, qui ne constituent pas un cas de rachat prévu par l’article L. 132-23 du code des assurances exonéré d’impôt sur le revenu.