Date de début de publication du BOI
Date de fin de publication du BOI
Identifiant juridique
BOI-CF-INF-20-10

CF - Infractions et sanctions - Infractions et pénalités particulières aux impôts directs et taxes assimilées


I. Majorations de droits

A. Non-respect des conditions de rachat d’une entreprise par ses salariés

1

En vertu des dispositions de l’article 1757 du code général des impôts (CGI), lorsque le rachat d’une entreprise a été réalisé avec l'accord préalable du ministre chargé du budget conformément à l'article 220 quater B du CGI, les droits rappelés et les crédits d'impôt à rembourser en application des II et III de l’article 83 bis du CGI, du III de l’article 160 A du CGI, de l’article 220 quater A du CGI et du deuxième alinéa du II de l’article 726 du CGI sont assortis :

- de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI ;

- d’une majoration de 20 % ;

- et, le cas échéant, de la majoration pour manœuvres frauduleuses mentionnée à l'article 1729 du CGI.

B. Défaut de déclaration de transferts de capitaux en provenance ou à destination de l’étranger

10

Le troisième alinéa de l’article 1649 A du CGI prévoit que les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa du même article constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables.

Le deuxième alinéa de l’article 1649 quater A du CGI prévoit par ailleurs que les sommes, titres ou valeurs transférés vers l'étranger ou en provenance de l'étranger constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables lorsque le contribuable n'a pas rempli les obligations prévues à l'article L152-1 du code monétaire et financier et au règlement (CE) n° 1889/2005 du Parlement européen et du Conseil, du 26 octobre 2005, relatif aux contrôles de l'argent liquide entrant ou sortant de la Communauté.

En vertu des dispositions des premier et deuxième alinéas de l’article 1758 du CGI, en cas d’application des dispositions du troisième alinéa de l'article 1649 A et du deuxième alinéa de l'article 1649 quater A du CGI, les rappels d’impôts sont assortis de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI et d’une majoration de 40 %.

Toutefois, dans les cas où la méconnaissance des obligations énoncées à l'article 1649 quater A du CGI est punie de la sanction prévue au I de l'article L152-4 du code monétaire et financier (amende égale au quart de la somme sur laquelle a porté l’infraction ou la tentative d’infraction), la majoration de 40 % n'est pas mise en œuvre.

20

En vertu des dispositions du troisième alinéa de l’article 1758 du CGI, en cas d'application des dispositions du septième alinéa du I de l'article 238 bis-0 I du CGI, le montant des droits éludés est assorti de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI et de la majoration de 40 % prévue au premier alinéa de l'article 1758 du CGI.

C. Présomption de revenus et taxation forfaitaire en fonction des éléments de train de vie

30

Le quatrième alinéa de l'article 1758 du CGI prévoit qu'en cas d'application des dispositions prévues à l'article 1649 quater-0 B bis du CGI (cf. BOI-CF-IOR-60) le montant des droits est assorti d'une majoration de 80 %.

D. Retard ou défaut de souscription, inexactitudes ou omissions relevées dans les déclarations d'impôt sur le revenu

L'article 1758 A du CGI institue une majoration de 10 % applicable aux rappels d'impôt sur le revenu.

1. Impôts concernés

40

La majoration de 10 % prévue par l'article 1758 A du CGI s'applique à l'impôt sur le revenu (impôt résultant de l'application du barème progressif ou d'un taux proportionnel) et à la taxe sur l'indemnité compensatrice de cessation de mandat des agents généraux d'assurance.

Elle ne s'applique pas aux contributions sociales sur les revenus du patrimoine (contribution sociale généralisée, contribution pour le remboursement de la dette sociale, prélèvement social et contribution additionnelle à ce prélèvement prévus respectivement par les articles 1600-0 C du CGI, 1600-0 G du CGI, 1600-0 F bis du CGI et par l'article 11 de la loi n° 2004-626 du 30 juin 2004 relative à la solidarité pour l'autonomie des personnes âgées et des personnes handicapées).

2. Revenus concernés

50

La majoration s’applique à tous les rappels d'impôt sur le revenu, quels que soient les revenus en cause, qu'ils soient imposés selon le barème progressif ou à un taux proportionnel.

3. Situations concernées

a. Principe

60

La majoration de 10 % s’applique à tous les rappels d'impôt sur le revenu ou reprises de créances fiscales liées à cet impôt (crédit d'impôt par exemple), qu'ils résultent :

- d'un retard ou d'un défaut de déclaration ;

- ou d'une inexactitude ou omission relevée dans une déclaration, que cette déclaration ait été ou non souscrite dans les délais.

b. Exceptions

70

Conformément au II de l'article 1758 A du CGI, la majoration de 10 % ne s'applique pas en cas de :

- déclaration tardive spontanée ;

- insuffisance, omission ou inexactitude réparée spontanément (dépôt d'une déclaration rectificative) ;

- insuffisance, omission ou inexactitude réparée dans les trente jours d'une demande de l'administration ;

- application de majorations plus élevées de 40, 80 ou 100 % pour dépôt tardif, non dépôt, manquement délibéré, abus de droit, manœuvres frauduleuses ou opposition à contrôle, prévues par les articles 1728 du CGI, 1729 du CGI et 1732 du CGI.

Une déclaration est considérée comme spontanée lorsqu'elle est souscrite avant l'engagement par l'administration d'une procédure contraignante.

Constitue l'engagement d'une procédure contraignante la réception par le contribuable :

- d'une mise en demeure ;

- d'un avis d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ;

- d'un avis de vérification de comptabilité ;

- d'une proposition de rectification portant sur l'impôt sur le revenu, quelle que soit la procédure suivie ;

- d'une demande d'éclaircissements ou de justifications prévue à l'article L16 du livre des procédures fiscales (LPF).

En revanche, ne constitue pas l'engagement d'une procédure administrative contraignante la réception par le contribuable d'une demande d'information ou de renseignement relative aux déclarations souscrites ou d'une demande de dépôt de la déclaration de revenus.

Ainsi, une déclaration déposée après une relance simple ou une rectification opérée dans le cadre de la procédure de relance amiable ne donne pas lieu à l'application de la majoration de 10 %.

Bien qu'intervenant après l'engagement d'une procédure contraignante, les régularisations effectuées dans les conditions prévues à l'article L62 du LPF sont considérées comme une déclaration rectificative effectuée à la demande de l'administration au sens du a) du II de l'article 1758 A du CGI. En conséquence, la majoration de 10 % prévue par l'article 1758 A du CGI n'est pas applicable aux suppléments d'impôt sur le revenu établis à la suite de telles régularisations.

De même, le dépôt d'une déclaration tardive ou rectificative portant sur l'année N, intervenant après l'engagement d'une procédure contraignante au titre d'une autre année, postérieure ou antérieure, n'entraîne pas l'application de la majoration de 10 % pour l'année N.

Par ailleurs, la majoration de 10 % ne s'applique pas aux rappels non assortis de l'intérêt de retard en application des dispositions du 2 du II de l'article 1727 du CGI relatives à la mention expresse.

En outre, l'application de la majoration n'entraîne pas l'exigibilité immédiate de l'impôt prévue par l'article 1663 du CGI.

Enfin, conformément aux dispositions de l'article L80 D du LPF, la majoration doit être motivée trente jours au moins avant d'être mise en recouvrement.

Les différentes situations susceptibles d'être rencontrées sont présentées en annexe (Annexe : application de la majoration de 10 % prévue par l'article 1758 A).

II. Amendes fiscales

A. Défaut de déclaration de rémunérations et distributions occultes

1. Définition

80

Les rémunérations occultes figurent normalement dans les charges comptables de l'entreprise et, en apparence tout au moins, rémunèrent un service, une fonction ou même un prêt dont la réalité n'est pas contestée mais dont l'entreprise ne révèle pas l'identité de l'auteur, c'est-à-dire du bénéficiaire de la rémunération, lequel d'ailleurs est généralement un tiers étranger à l'entreprise.

En revanche, les distributions occultes ne sont pas destinées à rémunérer un quelconque service ; elles sont constituées par des sommes ou valeurs qui peuvent ou non se retrouver en comptabilité. Dans le premier cas, elles traduisent notamment la prise en charge par la société de dépenses qui ne lui incombent pas normalement et dont elle n'entend pas désigner le ou les bénéficiaires (par exemple, constatation dans les écritures passées en comptabilité d'une charge non précisée correspondant à une sortie effective de trésorerie, tel un chèque au porteur encaissé en espèces). Dans le second cas, elles correspondent le plus souvent à des dissimulations de recettes (ventes sans facture par exemple) dont on ignore l'utilisation. Les distributions occultes bénéficient en général aux associés, mais elles peuvent également bénéficier à des personnes non associées de la société.

2. Pénalité applicable

90

Aux termes du c de l'article 111 du CGI, les rémunérations et avantages occultes sont considérés comme des revenus distribués.

Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent des revenus à des personnes dont elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à la pénalité prévue à l’article 1759 du CGI.

Les modalités d'application de cette pénalité sont les suivantes :

- la base de calcul de la pénalité est égale au montant des rémunérations ou distributions occultes versées ;

- le taux de la pénalité est égal à 100 % des sommes versées ou distribuées lorsque, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240 du CGI, l'entreprise n'a pas révélé le nom du ou des bénéficiaires ; ce taux est toutefois ramené à 75 % lorsque l'entreprise a spontanément déclaré le montant des sommes en cause en même temps que sa déclaration de résultats.

3. Règles de cumul des pénalités

100

En ce qui concerne les rémunérations occultes, l'application de la pénalité prévue à l’article 1759 du CGI ne fait pas obstacle à l’application de l’amende pour défaut de déclaration des rémunérations prévue par le III de l’article 1736 du CGI.

En ce qui concerne les distributions occultes, le rehaussement à l'impôt sur les sociétés motivé par l'absence de justification de la dépense est, en principe, assorti des majorations prévues à l'article 1729 du CGI applicables lorsque le manquement délibéré du redevable est établi.

En revanche, l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI ne se cumule pas avec l’amende de 100 % ou de 75 % prévue à l’article 1759 du CGI.

B. Défaut de mention, sur la déclaration d’ensemble, de certains revenus exonérés ou soumis à prélèvement ou retenue libératoires

110

L’article 1760 du CGI prévoit que toute infraction aux dispositions du troisième alinéa du 1 de l'article 170 du même code donne lieu à l'application d'une amende égale à 5 % des sommes non déclarées.

Toutefois, le montant de cette amende ne peut être inférieur à 150 €, ni supérieur à 1 500 € ; lorsqu’aucune infraction aux dispositions du 1 de l'article 170 n'a été commise au cours des trois années précédentes, ces montants sont réduits respectivement à 75 € et 750 €.

C. Défaut de retenue ou retenue insuffisante de l’impôt sur le revenu

120

Le défaut ou l’insuffisance de retenue à la source de l’impôt sur le revenu est, en règle générale, passible des pénalités de droit commun prévues par les articles 1727 et suivants du CGI.

Toutefois, en vertu des dispositions du 1 de l’article 1761 du CGI, les infractions (défaut de production de la déclaration ou insuffisance de déclaration) commises en matière de prélèvement sur les plus-values réalisées par des personnes physiques ou sociétés qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France (CGI, art. 244 bis A,I) entraînent l'application d'une amende fiscale égale à 25 % du montant des droits éludés qui doit être réglée par le représentant accrédité du contribuable.

L’amende de 25 % se cumule avec l’intérêt de retard. Le cas échéant, elle se cumule avec les majorations prévues aux articles 1728 et 1729 du CGI. En revanche, le paiement tardif du prélèvement n'entraîne que l'application de l'intérêt de retard et de la majoration de 5 % prévue à l'article 1731 du même code.

D. Défaut de déclaration des transactions portant sur les objets de valeur

130

En application du 2 de l’article 1761 du CGI, les infractions (défaut de production de la déclaration ou insuffisance de déclaration) commises en matière de taxe sur les métaux précieux, les bijoux, les objets d'art, de collection et d'antiquité (CGI, art. 150 VI à 150 VM), qui est due à défaut d’option pour la taxation à l’impôt sur le revenu de la plus-value pour les résidents, donnent lieu à l'application d'une amende égale à 25 % du montant des droits éludés.

L’amende de 25 % se cumule avec l’intérêt de retard et, le cas échéant, avec les majorations prévues aux articles 1728 et 1729 du CGI. En revanche, le paiement tardif de la taxe n'entraîne, outre l’intérêt de retard, que l'application de la majoration de 5 % prévue à l'article 1731 du CGI.

E. Infraction aux mesures de publicité des impositions

140

Conformément aux dispositions de l'article L111 du LPF, la liste des personnes assujetties à l'impôt sur le revenu, dressée par commune, est tenue à la disposition des contribuables relevant de sa compétence territoriale à la direction des finances publiques.

La publication ou la diffusion par tout autre moyen, soit des listes, soit de toute indication s'y rapportant et visant des personnes nommément désignées entraîne l'application :

- d'une amende fiscale égale au montant des impôts divulgués prévue à l’article 1762 du CGI ;

- des sanctions pénales prévues au 1 de l'article 1772 du CGI.

F. Infraction aux mesures de mise sous conditions des avantages fiscaux attachés aux dons

150

L'article 1762 decies du CGI prévoit qu'à défaut du respect des obligations prévues aux 2 et 3 du III de l'article 1378 octies du CGI les organismes mentionnés à ces 2 et 3 sont passibles d'une amende égale à 25 % du montant des dons, legs et versements qui ont été effectués à leur profit.

G. Infractions et pénalités particulières aux bénéfices industriels et commerciaux et à l’impôt sur les sociétés

1. Défaut de souscription, inexactitudes dans les documents propres aux bénéfices industriels et commerciaux et à l’impôt sur les sociétés

160

En vertu des dispositions du I de l’article 1763 du CGI, entraîne l’application d’une amende égale à 5% des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants :

- tableau des provisions prévu en application des dispositions de l'article 53 A du CGI ;

- relevé détaillé de certaines catégories de dépenses prévu à l'article 54 quater du CGI ;

- état prévu au premier alinéa de l'article 223 Q du CGI pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2009 ou, pour les exercices clos antérieurement à cette date, état des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B du CGI ;

- registre des plus-values en report d’imposition mentionné au II de l'article 54 septies du CGI ;

- état prévu au IV de l'article 41 du CGI, au II de l'article 151 octies du CGI, au 2 du II et au VI de l'article 151 nonies du CGI (registres des plus-values en report d’imposition) ou au I de l'article 54 septies du CGI (état de suivi des sursis et des reports d’imposition) au titre de l'exercice au cours duquel est réalisée l'opération visée par ces dispositions ou au titre des exercices ultérieurs ;

- état de suivi des titres transférés mentionné au onzième alinéa du a ter du I de l’article 219 du CGI.

Toutefois, l’amende s’applique au seul exercice au titre duquel l’infraction est mise en évidence et le taux de la pénalité est ramené à 1 % lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles, pour les documents suivants :

- tableau des provisions prévu en application des dispositions de l'article 53 A du CGI ;

- relevé détaillé de certaines catégories de dépenses prévu à l'article 54 quater du CGI ;

- état prévu au premier alinéa de l'article 223 Q du CGI ou, pour les exercices clos antérieurement au 31 décembre 2009, état des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B du CGI.

170

En vertu des dispositions du II de l’article 1763 du CGI, le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de l'état prévu au III de l'article 54 septies du CGI (état de situation de propriété des titres grevés d’un engagement de conservation de trois ans à la suite d’une scission) entraîne l’application d’une amende égale à 5 % des résultats de la société scindée non imposés en application des dispositions prévues aux articles 210 A du CGI et 210 B du CGI.

RES N° 2012/8 (RC)

QUESTION :

En cas de défaut de production ou d’inexactitudes de l’état de suivi des plus-values en report d’imposition mentionné au I de l’article 54 septies code général des impôts (CGI) ou de l’état prévu au III du même article, une société peut elle régulariser spontanément la situation sans encourir l’application de la sanction prévue à l’article 1763 du CGI ?

RÉPONSE :

En vertu des dispositions du I de l’article 1763 du CGI, entraîne l’application d’une amende égale à 5% des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de l’état mentionné au I de l’article 54 septies du CGI.

De même, en vertu des dispositions du II de l’article 1763 du CGI, le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de l’état prévu au III de l’article 54 septies précité entraîne l’application d’une amende égale à 5% des résultats de la société scindée non imposés en application des dispositions prévues aux articles 210 A et 210 B du CGI.

Par mesure de tempérament, il est admis que l’entreprise puisse régulariser sa situation sans encourir l’application de cette sanction lorsque les conditions suivantes sont réunies.

La démarche de la société est spontanée et n’est pas motivée par une quelconque demande de l’administration fiscale (aucun contrôle en cours et la société n’a reçu ni avis de vérification, ni demande d’information à ce sujet).

Par ailleurs, la situation déclarative de la société devra faire apparaître une moralité fiscale irréprochable.

180

Le III de l'article 1763 du CGI prévoit qu'entraîne l'application d'une amende égale à 5 % du prix de revient du bien donné en location ou mis à disposition sous toute autre forme le défaut de production de la déclaration prévue à l'article 54 octies du CGI.

2. Non-respect de l’engagement mentionné au II de l’article 210 E du CGI par la société cessionnaire ou crédit-preneuse

190

Le 1er alinéa du I de l’article 1764 du CGI prévoit que la société bénéficiaire d’un apport soumis aux dispositions de l’article 210 E qui ne respecte pas l’engagement mentionné au II de cet article est redevable d’une amende dont le montant est égal à 25 % de la valeur d’apport de l’actif pour lequel l’engagement de conservation n’a pas été respecté.

200

Le 1er alinéa du II de l'article 1764 du CGI prévoit que la société crédit-preneuse qui ne respecte pas les engagements mentionnés au septième alinéa de l'article 210 E-II du CGI est redevable d'une amende dont le montant est égal à 25 % de la valeur de cession de l'immeuble ou du droit réel à la société crédit-bailleresse ayant acquis l'immeuble ou le droit réel.

210

Le deuxième alinéa du II de l'article 1764 du CGI prévoit que la société crédit-preneuse qui ne respecte pas la condition prévue à la seconde phrase du septième alinéa de l'article 210 E-II du CGI est redevable d'une amende dont le montant est égal à 25 % de la valeur de cession de l'immeuble ou du droit réel à la société crédit-bailleresse ayant acquis l'immeuble ou le droit réel.

3. Non-respect du délai minimal de conservation de 5 ans par la filiale cessionnaire

220

Le 2ème alinéa du I de l'article 1764 du CGI prévoit que la société cessionnaire qui ne respecte pas la condition prévue par la deuxième phrase du premier alinéa du II de l'article 210 E du CGI est redevable d'une amende dont le montant est égal à 25 % de la valeur de cession de l'actif au titre duquel la condition n'a pas été respectée.

4. Non-respect de l'engagement prévu à l'article 210 E-IV du CGI par la société cédante

230

Le 3ème alinéa du I de l'article 1764 du CGI prévoit que la société cédante qui ne respecte pas l'engagement de réinvestissement visé à l'article 210 E-IV du CGI est redevable d'une amende dont le montant est égal à 25 % de la valeur de cession des immeubles bâtis.

5. Non-respect des obligations prévues à l’article 210 B du CGI

240

L’article 1768 du CGI prévoit que l'associé d'une société scindée qui ne souscrit pas l'engagement de conservation ou ne respecte pas, totalement ou partiellement, l'obligation de conservation des titres des sociétés bénéficiaires des apports auxquels il est soumis pour l'application des dispositions prévues à l'article 210 B est redevable d'une amende dont le montant est égal à :

- 1 % de la valeur réelle des titres attribués, estimée au moment de la scission, et pour lesquels l'engagement de conservation n'a pas été souscrit ;

- 25 % de la valeur réelle des titres attribués, estimée au moment de la scission, et pour lesquels l'obligation de conservation n'a pas été respectée. Dans ce cas, le montant de l'amende encourue est limité au produit d'une somme égale à 30 % des résultats non imposés de cette société en application des articles 210 A et 210 B par la proportion de titres détenus qui ont été cédés par l'intéressé et par le pourcentage de sa participation au capital de la société scindée au moment de la scission.

Le redevable de l'amende doit attester, sous le contrôle de l'administration, du montant des résultats mentionnés au troisième alinéa.

La société bénéficiaire d'un apport comportant des titres qui ne souscrit pas l'engagement de conservation ou ne respecte pas, totalement ou partiellement, l'obligation de conservation des titres représentatifs d'une scission prévus au b du 1 de l'article 210 B bis est redevable de la même amende.

H. Non respect des conditions de fonctionnement d’un plan d’épargne en actions (PEA)

250

La loi n° 92-666 du 16 juillet 1992 a institué le plan d'épargne en actions (PEA) qui a pour but d'inciter les contribuables à accroître leurs investissements en fonds propres des entreprises. Le PEA permet de gérer un portefeuille d'actions en totale franchise d'impôt si aucun retrait n'est effectué pendant une période de 5 ans.

Aux termes de l’article 1765 du CGI, si l'une des conditions prévues pour l'application du régime du PEA n'est pas remplie, le plan est clos dans les conditions définies en cas de retrait ou rachat et prévues au 2 du II de l'article 150-0 A et à l’article L221-32 du code monétaire et financier à la date où le manquement a été commis et les cotisations d'impôt sur le revenu résultant de cette clôture sont immédiatement exigibles.

Il en est ainsi également en cas de non respect des conditions d’application du dispositif de retraits ou rachats anticipés du PEA affectés à la création ou à la reprise d’une entreprise.

1. Sort du gain réalisé sur le plan jusqu’à la date de la clôture

Ces conséquences diffèrent selon la date à laquelle le manquement aux obligations légales de fonctionnement est intervenu.

a. Manquement après l'expiration de la cinquième année

260

Après l'expiration de la cinquième année, le non-respect des conditions de fonctionnement du PEA ne remet pas en cause l'exonération d’impôt sur le revenu du gain réalisé dans le cadre du plan entre la date du premier versement et celle du manquement qui a entraîné la clôture du plan.

En revanche, les prélèvements sociaux sont dus sur le montant du gain net réalisé.

b. Manquement avant l'expiration de la cinquième année

270

Lorsqu'il intervient avant l'expiration de la cinquième année, le non-respect des conditions de fonctionnement du PEA entraîne l'imposition immédiate, à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, du gain net réalisé dans le cadre du plan entre la date du premier versement et celle du manquement qui a entraîné la clôture du plan. Cette imposition est établie au titre de l'année au cours de laquelle le manquement a été commis dans les conditions et selon les modalités prévues en cas de retrait ou de rachat.

c. Cas particuliers

280

Il est admis que la clôture du PEA n'entraîne aucune imposition à l'impôt sur le revenu du gain net réalisé depuis son ouverture lorsque la clôture résulte :

- du décès du titulaire du plan ;

- du rattachement à un autre foyer fiscal d'un invalide titulaire d'un PEA ;

- du transfert à l'étranger du domicile du titulaire du plan.

2. Sort des produits et plus-values acquis après la date de clôture du plan

290

En cas de clôture d'un PEA résultant du non-respect des conditions de fonctionnement, le régime fiscal de faveur cesse de s'appliquer aux produits encaissés à compter de la date du manquement. Ces produits deviennent imposables dans les conditions de droit commun.

Il en est de même pour les plus-values de cession réalisées à compter de cette date.

Remarque : En cas de clôture d'un PEA ouvert auprès d'une société d'assurance, l'assiette et le taux du prélèvement mentionnés à l'article 125-0 A du CGI sont déterminés à partir de la date de clôture du PEA et de sa valeur nette de retrait à cette date.

3. Intérêt de retard

300

Lorsque le non-respect de l'une des conditions de fonctionnement du PEA est constaté a posteriori, l'imposition du gain net éventuellement taxable est établie au titre de l'année au cours de laquelle le manquement est intervenu. Les produits et plus-values acquis depuis la date du manquement doivent être imposés, au titre de chacune des années concernées, selon les règles de droit commun applicables aux produits et plus-values réalisés. Cette régularisation est opérée dans le délai normal de répétition et les impositions correspondantes sont assorties de l’intérêt de retard dans les conditions de droit commun.

4. Sanctions

310

Aux impositions établies en application de l’article 1765 du CGI s'ajoute, lorsque le manquement délibéré du contribuable est établi, la majoration de 40 % - portée à 80 % en cas de manœuvres frauduleuses - prévue à l'article 1729 du CGI.

I. Défaut de déclaration des contrats d’assurance-vie à l’étranger

320

L’article 1649 AA du CGI prévoit que lorsque des contrats d’assurance-vie sont souscrits auprès d’organismes d’assurance et assimilés établis hors de France, les souscripteurs sont tenus de déclarer en même temps qu’ils souscrivent leur déclaration de revenus, les références du ou des contrats, les dates d’effet et de durée de ces contrats, ainsi que les avenants et opérations de remboursement effectuées au cours de l’année civile.

L’article 1766 du CGI prévoit que les personnes physiques qui ne se conforment pas aux obligations prévues par l'article 1649 AA du CGI sont passibles d'une amende égale à 25 % des versements effectués au titre des contrats non déclarés.

La sanction est applicable lorsque le souscripteur n'a pas déclaré l'existence de contrats d'assurance sur la vie souscrits hors de France, ou lorsque l'un des éléments déclaratifs requis n'a pas été fourni.

Toutefois, le taux de l'amende est ramené à 5 % et son montant plafonné à 1 500 € lorsque le contribuable apporte la preuve que le Trésor n'a subi aucun préjudice, c’est-à-dire lorsque les deux conditions suivantes sont cumulativement remplies :

- le contribuable apporte la preuve que les primes ou cotisations proviennent de revenus qui ont été régulièrement soumis à l'impôt, y compris les revenus exonérés ou de ressources qui n'entrent pas dans le champ d'application de l'impôt ;

- le contribuable justifie que le non-respect de l'obligation déclarative n'a pas eu pour effet de lui permettre de percevoir indûment des produits en franchise d'impôt.

L'amende est applicable à chaque année non prescrite au titre de laquelle l'infraction est mise en évidence.

J. Infraction aux règles de déclaration de paiement de revenus de capitaux mobiliers

330

En vertu des dispositions de l’article 1767 du CGI :

- les sociétés qui ne se conforment pas aux prescriptions énoncées à l'article 243 bis du CGI sont passibles d'une amende fiscale égale à 5 % du montant des revenus concernés qui ne peut excéder 750 € par distribution. Celles qui, en application des dispositions du même article, mentionnent à tort les revenus qu'elles distribuent comme éligibles à l'abattement de 40 % sont passibles d'une amende fiscale égale à 25 % du montant des revenus concernés. Ces amendes ne sont pas applicables lorsque les sociétés concernées apportent la preuve que le Trésor n'a subi aucun préjudice.

Remarque : L’article 243 bis du CGI précise notamment les mentions devant figurer dans les rapports présentés et les propositions de résolution soumises aux assemblées générales d’associés ou d’actionnaires en vue de l’affectation du résultat et relatives au montant et à la nature des dividendes ou distributions mis en paiement ;

- les personnes visées à l'article 243 ter du CGI (établissements payeurs notamment) qui ne se conforment pas aux prescriptions de cet article ou qui identifient à tort les revenus qu'elles paient comme éligibles à l'abattement de 40% sont passibles d'une amende fiscale égale à 5 % du montant des revenus concernés, ne pouvant excéder 750 € pour chaque mise en paiement ;

- les sociétés ou organismes mentionnés au 4º du 3 de l'article 158 du CGI (OPCVM et sociétés d’investissement notamment) ou, à défaut de personnalité morale, leur gérant ou représentant à l'égard des tiers, qui procèdent à une ventilation de leurs distributions ou répartitions conformément aux dispositions du sixième alinéa du 4º du 3 du même article conduisant à les considérer à tort comme éligibles à l'abattement de 40% mentionné au 2º du 3 de l'article précité sont passibles d'une amende fiscale égale à 25 % du montant des revenus concernés. Cette amende n'est pas applicable lorsque cette ventilation erronée des distributions ou répartitions est effectuée sur la base des informations déclarées ou communiquées par les sociétés distributrices en application de l'article 243 bis du CGI ou, s'agissant de revenus perçus d'autres sociétés ou organismes mentionnés au 4º du 3 de l'article 158 du CGI, lorsque cette ventilation correspond à celle opérée par ces derniers ;

- le non-respect des modalités de ventilation des revenus distribués ou répartis par les sociétés ou organismes mentionnés au 4º du 3 de l'article 158 en application du sixième alinéa dudit 4º est passible d'une amende annuelle de 1 500 €. Cette amende n'est pas applicable lorsque celle mentionnée au 3 de l'article 1767 du CGI est appliquée pour les mêmes revenus.

K. Infractions commises par les sociétés de gestion des fonds commun de placement à risques (FCPR), les sociétés de capital-risque (SCR), les fonds communs de placements à risques (FCPR), les fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI) et les fonds d'investissement de proximité (FIP)

1. Non-respect des obligations déclaratives relatives au quota prévues à l'article 242 quinquies du CGI

340

Le premier alinéa du 1 de l'article 1763 B du CGI prévoit que la société de gestion d'un fonds commun de placement à risques (FCPR) qui a porté sur la déclaration prévue à l'article 242 quinquies-I du CGI des informations erronées ayant conduit à la dissimulation du non-respect du quota de 50 % prévu à l'article 163 quinquies B-II-1° du même code est redevable d'une amende fiscale égale à 5 % de la valeur des investissements portés sur la déclaration précitée et retenus à tort dans le quota d'investissement de 50 % ou pour le calcul de la limite prévue par l'article L214-28 III du CMF.

Le montant de cette amende est diminué d'un abattement égal à la proportion du montant des souscriptions réalisées par des personnes n'ayant pas, en France, leur domicile fiscal ou leur siège social sur le montant des souscriptions émises par le fonds. Cette proportion s'apprécie au premier jour de chaque exercice concerné.

Le montant de l'amende, après abattement, est plafonné à la moitié des frais de gestion dus par le FCPR à la société de gestion au titre de l'exercice concerné.

Exemple : Le montant des souscriptions émises et libérées par le FCPR est de 10 000 000 €. La totalité de ces souscriptions est réalisée par des personnes fiscalement résidentes de France.

La déclaration annuelle souscrite par la société de gestion fait apparaître :

- un quota d'investissement égal à 60 % (soit un montant d'investissements « éligibles » de 6 M€) ;

- et une proportion d'investissement en titres de sociétés cotées dont la capitalisation boursière est inférieure à 150 M€ égale à 19 % (ce qui représente un montant d'investissement de 1,9 M€).

Pour l'appréciation du quota d'investissement, les titres d'une société A située en Polynésie française, acquis par le FCPR pour un prix de 800 000 € ont été qualifiés à tort d'éligibles. En effet, la société ayant son siège social dans un pays ou collectivité d'Outre-mer rattaché à la France et visé en annexe II du Traité instituant la Communauté européenne, ses titres ne sont pas éligibles au quota d'investissement.

Le FCPR a également retenu pour le calcul du quota de 50 % et de la limite de 20 % les titres de la société B, acquis moyennant un prix de 500 000 €, en considérant à tort que la capitalisation boursière de la société était inférieure à 150 M€.

En définitive, le quota d'investissement du FCPR n'est donc pas de 60 % mais de : ((6 000 000 - 1 300 000) / 10 000 000) = 47 %.

La société de gestion du FCPR est donc redevable d'une amende égale à :

1 300 000 x 5 % = 65 000 € (dans la limite de 50 % des frais de gestion dus par le FCPR).

350

Le deuxième alinéa du 1 de l'article 1763 B du CGI prévoit que la société de capital-risque (SCR) qui a porté sur l'état prévu à l'article 242 quinquies-II du CGI des informations erronées ayant conduit à la dissimulation du non-respect du quota de 50 % prévu au troisième alinéa du 1° de l'article 1er-1 de la loi n° 85-695 du 11 juillet 1985 portant diverses dispositions d'ordre économique et financier est redevable d'une amende fiscale égale à 5 % de la valeur des investissements portés sur la déclaration précitée et retenus à tort dans le quota d'investissement de 50 % ou pour le calcul de la limite prévue au quatrième alinéa du 1° de l'article 1er-1 précité.

Le montant de cette amende est plafonné, par déclaration, à la moitié du montant des charges d'exploitation de la société de capital-risque au titre de l'exercice concerné.

360

Le 2 de l'article 1763 B du CGI prévoit qu'à défaut de production de la déclaration ou de l'état prévu à l'article 242 quinquies du CGI dans les délais prescrits, l'administration adresse, par pli recommandé avec accusé de réception, une mise en demeure d'avoir à déposer la déclaration ou l'état susmentionné dans un délai de trente jours.

En cas de non-production du document dans les trente jours suivant la réception de cette mise en demeure, la société de gestion du fonds ou la SCR est redevable d'une amende égale à la moitié du montant des sommes qui sont dues à la société de gestion par le fonds au titre des frais de gestion ou à la moitié du montant des charges d'exploitation de la société de capital-risque pour l'exercice concerné.

2. Non-respect des obligations déclaratives relatives à la répartition des distributions prévues à l'article 242 quinquies du CGI

370

Le premier alinéa du 1 bis de l'article 1763 B du CGI prévoit que la société de gestion d'un fonds commun de placement à risques (FCPR) qui a porté sur la déclaration prévue à l'article 242 quinquies-I du CGI des informations conduisant à une application erronée de l'article 38-5-2° du CGI ou de l'article 219-I-a sexies du CGI est redevable d'une amende fiscale égale à 5 % du montant de la répartition concernée.

Le montant de cette amende est diminué d'un abattement égal à la proportion du montant des souscriptions réalisées par des personnes n'ayant pas, en France, leur domicile fiscal ou leur siège social sur le montant des souscriptions émises par le fonds. Cette proportion s'apprécie au premier jour de chaque exercice.

Le montant de l'amende est plafonné, par déclaration, à la moitié du montant des sommes qui lui sont dues par le fonds au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

380

Le deuxième alinéa du 1 bis de l'article 1763 B du CGI prévoit que la société de capital-risque (SCR) qui a porté sur l'état prévu à l'article 242 quinquies-II du CGI des informations conduisant à une application erronée de l'article 39 terdecies-5 du CGI ou de l'article 219-I-a sexies du CGI est redevable d'une amende fiscale égale à 5 % du montant de la distribution concernée.

Le montant de cette amende est plafonné, par déclaration, à la moitié du montant des charges d'exploitation de la société de capital-risque au titre de l'exercice concerné.

3. Non-respect du quota d'investissement par les fonds commun de placement à risques (FCPR), les fonds communs de placement dans l'innovation (FCPI) et les fonds d'investissement de proximité (FIP)

390

Le premier alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'un FCPR dont le règlement prévoit que les porteurs de parts pourront bénéficier des avantages fiscaux prévus aux articles 38-5-2°du CGI, 163 quinquies B du CGI, 150-0 A du CGI, 209-0 A du CGI et 219 du CGI n'a pas respecté son quota d'investissement prévu à l'article 163 quinquies B-II-1° du CGI, la société de gestion du fonds est redevable d'une amende égale à 20 % du montant des investissements qui permettraient d'atteindre un quota d'investissement de 50 %.

Le montant de cette amende est toutefois limité à la moitié du montant des sommes qui lui sont dues par le fonds au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

400

Le deuxième alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'un fonds commun de placement dans l'innovation (FCPI) ou qu'un fonds d'investissements de proximité (FIP) n'a pas respecté, dans les délais prévus aux VI à VI ter de l'article 199 terdecies-0 A du CGI lorsque leurs porteurs de parts bénéficient de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à ce même article, son quota d'investissement prévu, selon le cas, au I de l'article L214-30 du CMF ou au 1 de l'article L214-31 du CMF ou au VI ter de l'article 199 terdecies-0 A du CGI, la société de gestion du fonds est redevable d'une amende égale à 20 % du montant des investissements qui permettraient d'atteindre, selon le cas, la moitié au moins ou la totalité du quota d'investissement de 60 %.

Le montant de cette amende est toutefois limité au montant des sommes qui lui sont dues par le fonds au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

410

Le troisième alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que l'amende prévue aux premier et deuxième alinéas du même l'article (cf. § 390 et § 400), est exclusive de l'amende prévue à l'article 1763 B du CGI (cf. II-K-2 § 370 et § 380).

Le montant de l'amende prévue aux premier et deuxième alinéa de l'article 1763 C du CGI est diminué d'un abattement égal à la proportion du montant des souscriptions réalisées par des personnes n'ayant pas, en France, leur domicile fiscal ou leur siège social sur le montant des souscriptions émises par le fonds. Cette proportion s'apprécie au premier jour de l'exercice au cours duquel le quota d'investissement n'a pas été respecté.

420

Le quatrième alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'un fonds commun d'investissement de proximité (FCIP) ou qu'un FCPI n'a pas respecté, dans les délais prévus au c du 1 du III de l'article 885-0 V bis du CGI, ses quotas d'investissement susceptibles de faire bénéficier les porteurs de parts de l'avantage fiscal prévu au même article, la société de gestion du fonds est redevable d'une amende égale à 20 % du montant des investissements qui permettraient d'atteindre, selon le cas, 50 % ou 100 % de ces quotas.

Le montant de cette amende ou, le cas échéant de ces amendes, est toutefois limité au montant des sommes qui lui sont dues par le fonds au titre des frais de gestion pour l'exercice au titre duquel le manquement est constaté.

430

Conformément aux dispositions du 5ème alinéa de l'article 1763 C du CGI, lorsque l'administration établit qu'une société ne respecte pas les obligations établies à l'avant-dernier alinéa du 3° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI et à l'avant-dernier alinéa du 3 du I de l'article 885-0 V bis du CGI, la société est redevable d'une amende égale à 1 % du montant de la souscription qui a ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d'impôt prévue par le 1° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI ou le 1 du I de l'article 885-0 V bis du CGI, pour l'exercice concerné.

Le montant de cette amende est toutefois limité au montant des sommes qui lui sont dues au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

440

Le sixième alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'un FIP ou un FCPI ne respecte pas les obligations établies au 2 bis du VI de l'article 199 terdecies-0 A du CGI et au dernier alinéa du 1 du III de l'article 885-0 V bis du CGI, le fonds est redevable d'une amende égale à 1 % du montant de la souscription qui a ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d'impôt prévue au 1 du VI du 199 terdecies 0 A du CGI ou au III de l'article 885-0 V bis du CGI, pour l'exercice concerné.

Le montant de cette amende est toutefois limité au montant des sommes qui lui sont dues au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

450

Conformément aux dispositions du 7ème alinéa de l'article 1763 C du CGI, lorsque l'administration établit qu'une société n'a pas respecté l'obligation d'information préalable des souscripteurs prévue au e du 3° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI ou à l'article 885-0 V bis-I-3-f du CGI, la société est redevable pour l'exercice concerné d'une amende égale à 10 % du montant des souscriptions qui ont ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d'impôt prévue au 3° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI ou à l'article 885-0 V bis-I du CGI.

Le montant de cette amende est toutefois limité aux sommes dues à la société au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

460

Le dernier alinéa de l'article 1763 C du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'une société ne lui a pas adressé avant le 30 avril l'état récapitulatif des sociétés financées, conformément au dernier alinéa du 3° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI et au dernier alinéa du 3 du I de l'article 885-0 V bis du CGI, la société est redevable pour l'exercice concerné d'une amende égale à 10 % du montant des souscriptions qui ont ouvert droit, pour chaque souscripteur, à la réduction d'impôt prévue au 1° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI ou à l'article 885-0 V bis-I du CGI.

Le montant de cette amende est toutefois limité aux sommes dues à la société au titre des frais de gestion pour l'exercice concerné.

L. Non-respect du taux minimum d'investissement des SOFICA dans des sociétés de production

470

L'article 1763 E du CGI prévoit que lorsque l'administration établit qu'une société définie à l'article 238 bis HE du CGI n'a pas respecté l'engagement prévu au second alinéa du 3 de l'article 199 unvicies du CGI, la société est redevable d'une amende égale à 8 % du montant des souscriptions versées par les contribuables qui ont bénéficié du taux majoré de la réduction d'impôt prévue au même article.

M. Inexactitude de l'imputation du droit à restitution prévu à l'article 1649-0 A du CGI

480

L'article 1783 sexies du CGI prévoit que lorsque le montant total des imputations pratiquées en application de l'article 1649-0 A-9 du CGI excède de plus d'un vingtième le montant du droit à restitution auquel elles se rapportent, c'est à dire du montant du droit à restitution auquel peut effectivement prétendre le contribuable, ce dernier est redevable d'une majoration égale à 10 % de l'insuffisance de versement constatée.

Ainsi, le contribuable dispose d'une marge d'erreur dans le calcul de sa créance et des imputations correspondantes, sur le modèle de la tolérance légale prévue au 4 du II de l'article 1727 du CGI.

Remarque : Cette majoration est applicable à compter du 1er janvier 2009 pour le plafonnement des impositions afférentes aux revenus réalisés à compter de l'année 2007.

L'article 1783 sexies du CGI a été abrogé par la loi n°2011-900 du 29 juillet 2011 – art, 30 (V)

L'application de la majoration spécifique prévue à l'article 1783 sexies du CGI ne fait pas obstacle à l'application, le cas échéant, des sanctions de droit commun.

L'intérêt de retard fait l'objet d'une liquidation distincte pour chacune des cotisations acquittées par voie d'imputation, à hauteur des imputations effectivement effectuées et à partir de la date limite de paiement des impositions en cause.

Exemple 1 :

« Créance bouclier » acquise au 1er janvier de l'année N, telle que calculée par le bénéficiaire

62 000,00 €

Montant total des imputations pratiquées en N au titre de cette créance

62 000,00 €

« Créance bouclier » acquise au 1er janvier de l'année N , telle que rectifiée par l'administration fiscale

60 000,00 €

Demande de reversement de l'insuffisance de versement

2 000,00 €

Pénalité spécifique (article 1783 sexies du CGI)

Néant

Dans cet exemple, le reversement ne donne pas lieu à l'application de la majoration prévue à l'article 1783 sexies du CGI dès lors que l'insuffisance de versement n'excède pas le vingtième du montant du droit à restitution au titre duquel les imputations ont été pratiquées (ici 1/20ème de 60 000 €, soit 3 000 €).

Exemple 2 :

« Créance bouclier » acquise au 1er janvier de l'année N, telle que calculée par le bénéficiaire

60 000,00 €

Montant total des imputations pratiquées en N au titre de cette créance

60 000,00 €

« Créance bouclier » acquise au 1er janvier 2009, telle que rectifiée par l'administration fiscale

50 000,00 €

Demande de reversement de l'insuffisance de versement

10 000,00 €

Pénalité spécifique (article 1783 sexies du CGI)

1 000,00 €

Dans cet exemple, le reversement donne lieu à l'application de la majoration prévue à l'article 1783 sexies du CGI dès lors que l'insuffisance de versement excède le vingtième du montant du droit à restitution au titre duquel les imputations ont été pratiquées (ici 1/20ème de 50 000 euros, soit 2 500 euros).

N. Manquement, erreur ou omission au titre des obligations prévues en matière de déclaration de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises

490

L'article 1770 decies du CGI prévoit que tout manquement, erreur ou omission au titre des obligations prévues au premier alinéa du 1 du II de l'article 1586 octies-II du CGI est sanctionné par une amende égale à 200 € par salarié concerné, dans la limite d'un montant fixé à 100 000 €.