1

En application des dispositions du 3° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du code général des impôts (CGI), les gains nets (plus-values et moins-values) réalisés par les particuliers lors de la cession de certains droits sociaux au profit de l'un des membres de leur groupe familial sont réduits, pour l'imposition à l'impôt sur le revenu, de l'abattement pour durée de détention renforcé mentionné au A du 1 quater de l'article 150-0 D du CGI lorsque certaines conditions sont remplies.

Ces dispositions s'appliquent aux cessions réalisées à compter du 1^er janvier 2014. Pour le régime applicable aux cessions réalisées antérieurement au 1^er janvier 2014, il convient de se reporter au présent document dans sa version au 12 septembre 2012.

I. Définition du groupe familial

5

Pour l'application de ce dispositif (et notamment pour l'appréciation des conditions prévues aux II-A § 10 et II-C § 60 à 90), sont considérés comme appartenant au groupe familial du cédant :

- son conjoint (ou son partenaire lié par un pacte civil de solidarité -PACS) ;

- ses ascendants et descendants ;

- les ascendants et les descendants de son conjoint (ou de son partenaire lié par un PACS).

Remarque : Il est admis que la cession de droits sociaux effectuée au profit du conjoint d'un ascendant ou d'un descendant soumis à une imposition commune puisse bénéficier de l'abattement pour durée de détention renforcé si l'ensemble des conditions sont remplies ;

- ses frères et sœurs ;

- les frères et sœurs de son conjoint (ou de son partenaire lié par un PACS).

Remarque : Les titres détenus par les frères et sœurs du cédant ainsi que ceux de son conjoint sont à prendre en compte pour la détermination du pourcentage minimal de 25 % des droits dans les bénéfices sociaux de la société concernée. Il s'agit des titres détenus appartenant en propre aux frères et sœurs du cédant ou à ceux de son conjoint et des titres dépendant de la communauté conjugale des frères et sœurs du cédant ou de ceux de son conjoint qui, conformément aux règles du droit civil, leur appartiennent conjointement ou pour le tout avec leur époux ou épouse. En revanche, les titres appartenant en propre aux conjoints des frères et sœurs du cédant ou à ceux de son conjoint ne sont pas retenus pour l'appréciation de ce pourcentage.

II. Conditions d'application

A. Condition tenant à la détention d'une participation substantielle

10

Les droits cédés, détenus par le cédant, seul ou avec les membres de son groupe familial, doivent avoir dépassé ensemble 25 % des droits dans les bénéfices sociaux de la société concernée à un moment quelconque au cours des cinq années précédant la cession.

B. Condition tenant à la société dont les titres sont cédés

(20)

30

Peuvent bénéficier de l'abattement pour durée de détention renforcé mentionné au 1 quater de l'article 150-0 D du CGI les gains nets de cession de droits sociaux de sociétés soumises à l'impôt sur le sociétés ou un impôt équivalent et ayant leur siège social en France ou dans un autre État de l'Union européenne (UE) ou partie à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales.

40

Cette condition est présumée remplie lorsque la société dont les titres ou droits sont cédés est cotée sur un marché réglementé d'un de ces États.

50

Pour plus de précisions sur les impôts équivalents à l'impôt sur les sociétés français, il convient de se reporter à la liste des impôts équivalents à l'impôt sur les sociétés français pour différents pays dont les membres de l'Union européenne et de l'Espace économique européen (BOI-ANNX-000071).

C. Conditions tenant à la personne du cessionnaire

60

L'abattement pour durée de détention renforcé mentionné au 1 quater de l'article 150-0 D du CGI s'applique aux gains nets de cession réalisés par le cédant lorsque le cessionnaire est un membre de son groupe familial.

70

Ainsi, l'abattement pour durée de détention renforcé ne s'applique pas en cas d'apport ou de cession consenti à une société, même de structure familiale, dès lors qu'une telle société est dotée d'une personnalité juridique distincte de celle de ses membres. Une telle opération ne garantirait pas, en effet, le respect de l'obligation de conservation des droits sociaux puisqu'elle permettrait en pratique d'éluder cette condition par le biais d'une cession des titres de la société.

80

Les droits sociaux ne doivent pas être revendus à un tiers dans un délai de cinq ans suivant la cession entrant dans le champ de l'abattement pour durée de détention renforcé.

Pour que cette condition se trouve remplie, le cessionnaire doit, en principe, conserver l'intégralité des droits sociaux acquis, pendant un délai de cinq ans suivant la cession, ce délai devant s'apprécier de date à date.

90

Toutefois, l'abattement pour durée de détention renforcé ne sera pas remis en cause :

- en cas de transmission à titre gratuit de tout ou partie des droits sociaux en cause pendant le délai de cinq ans. Cela étant, en cas de mutation entre vifs, l'administration conserve la possibilité de démontrer, par l'emploi de la procédure de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF), que cette mutation déguise en fait une véritable mutation à titre onéreux ;

- en cas de nouvelle cession à titre onéreux dans le délai de cinq ans de tout ou partie des droits sociaux à un autre membre du groupe familial du premier cédant.

Bien entendu, s'il apparaissait que les cessions successives de droits sociaux au sein du groupe familial défini au I § 5 n'avaient d'autre but que de faire échec aux dispositions régissant les droits de mutation à titre gratuit, l'administration fiscale serait en droit de restituer aux opérations leur véritable caractère en utilisant la procédure de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du LPF.

(100)

III. Régime fiscal du gain net réalisé lors de la revente des droits sociaux par le cessionnaire 

110

Le gain net réalisé doit être imposé dans les conditions des articles 150-0 A et suivants du CGI.

Ce gain net peut, le cas échéant, bénéficier de l'abattement pour durée de détention prévu au 1 ter ou au 1 quater de l'article 150-0 D du CGI si les conditions d'application sont remplies.

Si la cession est consentie au profit de l'un des membres du groupe familial du "second cédant", l'application de l'abattement pour durée de détention renforcé au gain net réalisé lors de cette nouvelle cession ouvre alors un nouveau délai de cinq ans distinct du premier, qui continue par ailleurs à courir si le membre du groupe familial du "second cédant" est également un membre du groupe familial du "premier cédant".

IV. Remise en cause de l'abattement pour durée de détention renforcé

120

Si le cessionnaire cède, à titre onéreux, à un tiers étranger au groupe familial du premier cédant tout ou partie des droits sociaux moins de cinq ans après leur acquisition, l'abattement pour durée de détention renforcé dont a bénéficié la première cession est remis en cause.

A. Existence d'une plus-value lors de la première cession

130

L'intégralité de la plus-value réalisée par le "premier cédant" est alors soumise à son nom au barème progressif de l'impôt sur le revenu même si une partie seulement des titres a été revendue.

La plus-value imposable est déterminée selon les règles d'assiette en vigueur l'année de sa réalisation. Elle est égale à la différence entre le prix de cession consenti par le "premier cédant" et le prix d'acquisition payé par lui, réduite, le cas échéant, de l'abattement pour durée de détention de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI lorsque les conditions d'application de cet abattement, notamment celles tenant à la durée de détention des titres, sont remplies. Ces conditions (champ, taux, durée de détention) s'apprécient à la date de la cession réalisée par le "premier cédant".

Toutefois, la plus-value ainsi déterminée est imposée au titre de l'année de la revente des droits sociaux par le cessionnaire. Cette règle, expressément prévue par le 3° du B du 1 quater de l'article 150-0 D du CGI, entraîne donc l'application des modalités d'imposition en vigueur au titre de l'année de la revente.

135

Par ailleurs, pour éviter la double imposition de la plus-value réalisée par le "premier cédant", l'impôt sur le revenu établi au titre de l'année de la cession des droits sociaux par celui-ci est restitué au contribuable pour sa fraction correspondant à la plus-value nette de l'abattement pour durée de détention renforcé.

B. Existence d'une moins-value lors de la première cession

140

Une fraction de la moins-value subie par le "premier cédant" est imputable par le cédant sur les plus-values de même nature réalisées au cours de l'année de cession des titres à un tiers par le cessionnaire ou des dix années suivantes.

Cette fraction est égale à la différence entre :

- d'une part, le montant de la moins-value subie par le "premier cédant" réduit, le cas échéant, du montant de l'abattement pour durée de détention de droit commun mentionné au 1 ter de l'article 150-0 D du CGI ;

- et, d'autre part, le montant de la moins-value subie par le "premier cédant" réduit du montant de l'abattement pour durée de détention renforcé appliqué au titre de l'année de cession du "premier cédant" au cessionnaire. En effet, ce montant de moins-value a déjà été constaté et déclaré par le "premier cédant" au titre de l'année de la cession et, le cas échéant, a déjà été imputé sur des plus-values de même nature.

Ce calcul permet donc d'éviter qu'une partie de la moins-value réalisée par le "premier cédant" soit imputée à deux reprises.

150

Exemples :

Monsieur A détient 20 % des droits de la société X qu'il a acquis le 1^er janvier N pour la somme de 20 000 €.

Madame A, son épouse, possède quant à elle 15 % des droits de la même société acquis à la même date pour 15 000 €.

1) Premier cas

Monsieur A cède le 15 juillet N+10 la totalité de ses droits dans la société X à son fils, Monsieur B, pour 40 000 €.

Monsieur A possède avec son épouse plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur A depuis plus de huit ans à la date de la cession.

L'abattement pour durée de détention renforcé s'applique, toutes conditions étant par ailleurs remplies, à la plus-value réalisée lors de cette cession :

- le montant de la plus-value est égal à : 40 000 € - 20 000 € = 20 000 € ;

- le montant de l'abattement est égal à : 20 000 x 85 % = 17 000 € ;

- le montant de la plus-value, imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention renforcé, est égal à : 20 000 € - 17 000 € = 3 000 € ;

- par ailleurs, les prélèvements sociaux sont dus sur l'assiette de la plus-value avant application de l'abattement (prélèvements sociaux calculés sur une assiette de 20 000 €).

Le 1^er janvier N+12, Monsieur B vend pour 30 000 € à son fils, Monsieur C, la moitié des droits de la société X acquis le 15 juillet N+10.

Monsieur B possède avec sa mère, Madame A, plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur B depuis un an et demi à la date de la cession.

L'abattement pour durée de détention renforcé s'applique, toutes conditions étant par ailleurs remplies, à la plus-value réalisée lors de cette cession :

- le montant de la plus-value est égal à : 30 000 € - 20 000 € = 10 000 € ;

- le montant de l'abattement est égal à : 10 000 x 50 % = 5 000 € ;

- le montant de la plus-value, imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention renforcé, est égal à : 10 000 € - 5 000 € = 5 000 € ;

- par ailleurs, les prélèvements sociaux sont dus sur l'assiette de la plus-value avant application de l'abattement (prélèvements sociaux calculés sur une assiette de 10 000 €).

Cette cession fait courir un nouveau délai de cinq ans.

Monsieur C fait partie du groupe familial de Monsieur A, l'abattement pour durée de détention renforcé appliqué à la plus-value réalisée par Monsieur A n'est donc pas remis en cause.

2) Deuxième cas

Monsieur A cède le 1^er septembre N+9 la totalité de ses droits dans la société X à son fils, Monsieur B, pour un prix de 40 000 €. L'abattement pour durée de détention renforcé s'applique à la plus-value réalisée pour la taxation à l'impôt sur le revenu (cf. données du premier évènement du premier cas).

Monsieur B revend le 15 septembre N+12 la totalité des droits dans la société X acquis le 1^er septembre N+9 à la sœur de Monsieur A, Madame D. Le prix de cession est de 80 000 €.

Monsieur B possède avec sa mère (Madame A) plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur B depuis au moins deux ans à la date de la cession.

Madame D fait partie du groupe familial de Monsieur A. En conséquence, l'abattement pour durée de détention renforcé appliqué à la plus-value réalisée le 1^er septembre N+9 par Monsieur A n'est pas remis en cause.

En revanche, Madame D n'appartient pas au groupe familial de Monsieur B. La plus-value réalisée par Monsieur B (80 000 € - 40 000 €) est donc imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun au taux de 50 % (les titres sont détenus depuis au moins deux ans à la date de la cession).

Par ailleurs, les prélèvements sociaux sont dus sur l'assiette de la plus-value avant application de l'abattement (prélèvements sociaux calculés sur une assiette de 40 000 €).

3) Troisième cas

Monsieur A cède le 1^er septembre N+10 la totalité de ses droits dans la société X à son fils, Monsieur B, pour un prix de 40 000 €. L'abattement pour durée de détention renforcé s'applique à la plus-value réalisée pour la taxation à l'impôt sur le revenu (cf. données du premier évènement du premier cas).

Monsieur B revend le 15 mars N+13 la totalité de ses droits à Monsieur E, associé de la société X, pour un prix de 80 000 €.

Monsieur B possède avec sa mère Madame A plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur B depuis au moins deux ans à la date de la cession.

Monsieur E ne fait partie ni du groupe familial de Monsieur A, ni de celui de Monsieur B.

La cession consentie par Monsieur B à Monsieur E n'est pas susceptible d'ouvrir droit à l'abattement pour durée de détention renforcé. La plus-value réalisée par Monsieur B est donc imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun :

- le montant de la plus-value brute est égal à : 80 000 € - 40 000 € = 40 000 € ;

- le montant de l'abattement est égal à : 40 000 x 50 % = 20 000 € ;

- le montant de la plus-value, imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun, est égal à : 40 000 € - 20 000 € = 20 000 € ;

- en outre, les prélèvements sociaux sont dus sur l'assiette de la plus-value avant application de l'abattement (prélèvements sociaux calculés sur une assiette de 40 000 €).

Par ailleurs, l'abattement pour durée de détention renforcé appliqué à la plus-value réalisée par Monsieur A en N+10 est remis en cause au titre de N+13.

La plus-value réalisée par monsieur A en N+10 (20 000 €) est donc imposée à son nom au titre de N+13, au barème progressif de l'impôt sur le revenu en vigueur au titre de N+13, après application de l'abattement de droit commun dont le montant est égal à : 20 000 x 65 % = 13 000 €.

Soit un montant de plus-value après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun égal à : 20 000 € - 13 000 € = 7 000 €.

Corrélativement, l'impôt sur le revenu établi au titre de l'année de la cession des droits sociaux par Monsieur A (cession en N+10) lui est restitué pour sa fraction correspondant à la plus-value nette de l'abattement pour durée de détention renforcé, soit 3 000 €.

4) Quatrième cas

Monsieur A cède le 1^er septembre N+10 la totalité de ses droits dans la société X à son fils, Monsieur B, pour 10 000 €.

Monsieur A possède avec son épouse plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur A depuis plus de huit ans à la date de la cession .

L'abattement pour durée de détention renforcé s'applique, toutes conditions étant par ailleurs remplies, à la moins-value réalisée lors de cette cession :

- le montant de la moins-value brute est égal à 10 000 € ;

- le montant de l'abattement est égal à : 10 000 x 85 % = 8 500 € ;

- le montant de la moins-value après application de l'abattement pour durée de détention renforcé est égal à : 10 000 € - 8 500 € = 1 500 €. Cette moins-value de 1 500 € est imputable sur les plus-values de même nature réalisée au cours de la même année ou des dix années suivantes.

Monsieur B revend le 15 mars N+13 la totalité de ses droits à Monsieur E, associé de la société X, pour 20 000 €.

Monsieur B possède avec sa mère, Madame A, plus de 25 % des droits de la société X.

Les droits de la société X sont détenus par Monsieur B depuis au moins deux ans à la date de la cession.

Monsieur E ne fait partie ni du groupe familial de Monsieur A, ni de celui de Monsieur B.

La cession consentie par Monsieur B à Monsieur E n'est pas susceptible d'ouvrir droit à l'abattement pour durée de détention renforcé. La plus-value réalisée par Monsieur B est donc imposable au barème progressif de l'impôt sur le revenu après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun :

- le montant de la plus-value brute est égal à : 10 000 € ;

- le montant de l'abattement est égal à : 10 000 x 50 % = 5 000 € ;

- le montant de la plus-value après application de l'abattement pour durée de détention de droit commun est égal à : 10 000 € - 5 000 € = 5 000 €.

S'agissant de Monsieur A, celui-ci peut constater une fraction supplémentaire de moins-value imputable au titre de l'année de la revente des titres par Monsieur B ou reportable sur les plus-values de même nature des années suivantes dans la limite du délai de 10 ans prévu au 11 de l'article 150-0 D du CGI. Ce délai s'apprécie à compter de la date de la cession intervenue en N+10.

Cette fraction supplémentaire de moins-value imputable est égale à : 5 000 €.

Détail du calcul :

- première étape : application de l'abattement de droit commun à la moins-value brute :

10 000 € (montant de la moins-value brute) - (10 000 x taux de l'abattement de 65 %) = 3 500 € ;

- seconde étape : calcul de la fraction supplémentaire de moins-value imputable :

3 500 € (résultat de la première étape) - 1 500 € (montant de la moins-value nette de l'abattement renforcé déjà constaté au titre de l'année de la cession) = 2000 €.