CF - Organisation du contrôle fiscal - Les différentes formes de contrôle et d'intervention de l'administration fiscale
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Le contrôle de l'impôt, qui revêt des formes diverses, suppose la mise en œuvre, par les services des finances publiques, de différents droits dont les plus importants sont le droit de vérification, le droit de communication et le droit d'enquête.
D'autres modalités sont prévues pour certains impôts ou dans le cadre des mesures diverses de contrôle et de prévention de la fraude fiscale.
I. Le droit de contrôle de l'administration
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L'administration contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'État (livre des procédures fiscales (LPF), art. L. 10, al. 1 et 2). À cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés (LPF, art. L. 10, al. 3).
Le contrôle fiscal est susceptible de comporter, notamment en matière d'impôts sur les revenus et de taxes sur le chiffre d'affaires, trois phases complémentaires : le contrôle formel, le contrôle sur pièces, la vérification (vérification de comptabilité, examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, autres vérifications et examen de comptabilité).
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Par ailleurs, les contrôles fiscaux à l'égard des petites et moyennes entreprises qui n'obtiennent pas le paiement dans les délais des sommes qui leur sont dues par l'État au titre de marchés publics et d'achats sur facture de travaux, fournitures et services peuvent être suspendus dans certaines conditions.
Ces points sont étudiés au BOI-CF-DG-40-20.
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Or, l'examen des documents fiscaux ou comptables, produits par les contribuables, ne permet pas toujours de déceler certaines infractions ou dissimulations.
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Ainsi, les agents des finances publiques sont autorisés à procéder à des contrôles portant sur des objets ou marchandises détenus par les contribuables, lorsque la fabrication, la production, la détention, la circulation, le commerce ou la consommation de ces biens a une incidence sur les impôts, droits ou taxes ou est soumis à une formalité.
De même, ils peuvent procéder à des contrôles matériels de la réalité des investissements outre-mer qui ont donné lieu à une réduction ou un crédit d'impôt et une déduction des résultats imposables.
Ces points sont développés au BOI-CF-DG-40-30 et au BOI-BIC-RICI-20-10-20-70.
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Par ailleurs, l'article L. 13 C du LPF instaure un contrôle fiscal à la demande des petites et moyennes entreprises. L'article L. 13 CA du LPF prévoit que lorsqu'il porte sur le crédit d'impôt recherche défini à l'article 244 quater B du code général des impôts (CGI), le contrôle fiscal à la demande s'applique à toutes les entreprises (BOI-CF-PGR-40-10).
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Enfin, l'article L. 21 B du LPF institue en matière de donation et de succession, un contrôle à la demande des signataires de la déclaration de succession ou des donataires figurant dans un acte de mutation à titre gratuit entre vifs qui représentent au moins le tiers de l'actif net transmis (BOI-CF-PGR-40-20).
II. Les différentes interventions de l'administration fiscale
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Le contrôle de l'impôt a pour objet de permettre aux services de l'administration fiscale de s'assurer, par divers moyens prévus par la loi, que les contribuables ont respecté leurs obligations fiscales.
Outre, le droit de contrôle, l'administration dispose également :
- du droit de communication (LPF, art. L. 81 et suivants) qui permet de prendre connaissance de documents détenus par des personnes soumises à des obligations comptables ou professionnelles limitativement énumérées en vue de leur utilisation à des fins d'assiette, de contrôle ou de recouvrement des impôts dus par des tiers (BOI-CF-COM-10) ;
- du droit d'enquête (LPF, art. L. 80 F) destiné à rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation auxquelles sont tenus les assujettis à la TVA (BOI-CF-COM-20-10) ;
- du droit de contrôle des entrepôts (LPF, art. L. 80 K) qui a pour objet la recherche des manquements aux obligations et formalités auxquelles sont soumises les personnes autorisées à ouvrir un entrepôt fiscal (BOI-TVA-PROCD).
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Par ailleurs, d'autres mesures particulières de contrôle et de prévention contre la fraude ont été mises en place.
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Ainsi, pour rechercher les infractions en matière d'impôts directs et de taxes sur le chiffre d'affaires, des agents des finances publiques habilités à cet effet par le directeur général des finances publiques, peuvent, sous réserve de l'observation des formalités prévues à cet égard (autorisation et contrôle de l'autorité judiciaire, présence de l'occupant des lieux ou de son représentant, présence d'un officier de police judiciaire), procéder à des visites, en tous lieux, même privés, et à des saisies de pièces et documents, quel qu'en soit le support (LPF, art. L. 16 B et LPF, art. R. 16 B-1).
Ce point est étudié au BOI-CF-COM-20-20.
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De même, afin de renforcer les moyens de l'administration pour lutter contre la fraude fiscale des contribuables exerçant une activité professionnelle une procédure de flagrance fiscale a été instituée.
L'objectif de cette procédure, codifiée à l'article L. 16-0 BA du LPF, est, lorsque l'administration constate qu'une fraude fiscale grave est en train de se produire, de sanctionner rapidement et efficacement le contribuable et de sécuriser le recouvrement.
Ce point est développé au BOI-CF-COM-20-30.
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Enfin, la levée du contrôle des changes depuis le 1er janvier 1990 se traduit, notamment pour les personnes physiques résidant en France, par la possibilité de transférer librement des capitaux à l'étranger et d'y détenir des avoirs.
Afin que cette libération ne constitue pas une source d'évasion fiscale, il a notamment été prévu, au profit des administrations fiscales et douanières :
- une obligation de déclaration des transfert de capitaux (CGI, art. 1649 quater A ; BOI-CF-CPF-30-10) ;
- une obligation, pour les résidents, de déclaration auprès de l'administration fiscale des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger (CGI, art. 1649 A ; BOI-CF-CPF-30-20), des contrats de capitalisation ou des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance vie, souscrits auprès d'un organisme établi hors de France (CGI, art. 1649 AA ; IV-B § 150 et 160 du BOI-IR-DECLA-20-20) et des comptes d'actifs numériques ouverts, détenus, utilisés ou clos auprès de toute entité établie à l'étranger (CGI, art. 1649 bis C ; III-C § 70 et 80 du BOI-RPPM-PVBMC-30-30).
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En outre, en application des dispositions de l'article L. 23 C du LPF, lorsque l'obligation prévue au deuxième alinéa de l'article 1649 A du CGI ou à l'article 1649 AA du CGI n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander, indépendamment d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance vie concerné. Lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes d'informations ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours, en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite.
Conformément à l'article L. 71 du LPF, en l'absence de réponse ou à défaut de réponse suffisante aux demandes d'informations ou de justifications prévues à l'article L. 23 C du LPF dans les délais prévus au même article, la personne est taxée d'office dans les conditions prévues à l'article 755 du CGI. La décision de mettre en œuvre cette taxation d'office est prise par un agent de catégorie A détenant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire, qui vise à cet effet la notification prévue à l'article L. 76 du LPF.
Ainsi, si le contribuable ne justifie pas l'origine de ses avoirs, ils sont réputés constituer, jusqu'à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d'expiration des délais prévus à l'article L. 23 C du LPF, au taux le plus élevé mentionné au III de l'article 777 du CGI, conformément à l'article 755 du CGI.
Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l'administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications prévue à l'article L. 23 C du LPF, diminuée de la valeur des avoirs dont l'origine et les modalités d'acquisition ont été justifiées.